Bundesfinanzhof, Urteil vom 14.01.2020, Az. VIII R 4/17

[X.]treitig ist, ob ein bestandskräftiger Einkommensteuerbescheid wegen einer offenbaren Unrichtigkeit i.[X.]. des § 129 [X.]atz 1 der Abgabenordnung ([X.]) berichtigt werden durfte.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), die seit dem …2010 verheiratet sind, wurden im [X.]treitjahr (2010) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

Am 21.12.2011 reichten die Kläger die Einkommensteuererklärung auf dem amtlichen Vordruck beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --[X.]--) ein. Die Erklärung, mit der die Kläger erstmals die Zusammenveranlagung beantragten, enthielt u.a. Einkünfte aus selbständiger Arbeit des [X.] in Höhe von 128.641 € sowie Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit der Klägerin in Höhe von 28.552 €.

Im Veranlagungsbezirk des [X.] wurde die Einkommensteuererklärung eingescannt und deren Daten wurden automatisiert in das elektronische [X.]ystem übernommen. Hierbei wurde die Anlage [X.] zur Einkommensteuererklärung versehentlich nicht eingescannt, so dass eine Erfassung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit des [X.] unterblieb.

Nach maschineller Überprüfung der eingescannten Daten im Rahmen eines Risikomanagementsystems gingen im Veranlagungsbezirk folgende Prüf- und Risikohinweise ein:

Die [X.]achbearbeiterin versah den [X.] mit dem handschriftlichen Vermerk "[X.] = Eink. § 18 E[X.]tG" und die Risikohinweise jeweils mit einem Haken. In der für den Kläger geführten [X.] nahm sie unterhalb der Angabe "Jahresüberschuss nach [X.]teuerrecht 128.641,00 €" einen weiteren handschriftlichen Vermerk zu einem Investitionsabzugsbetrag vor. Ferner trugen die [X.]achbearbeiterin und der [X.]achgebietsleiter in der "Anlage [X.]" geänderte Werte zu den Vorsorgeaufwendungen ein.

Im Einkommensteuerbescheid für das [X.]treitjahr vom 10.01.2012 blieben die Einkünfte aus selbständiger Arbeit des [X.] unberücksichtigt. Erst bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen für das Folgejahr stellte der [X.]achbearbeiter die Nichterfassung der Einkünfte fest. Daraufhin erging am 09.05.2014 ein nach § 129 [X.]atz 1 [X.] entsprechend geänderter Einkommensteuerbescheid für das [X.]treitjahr.

Die hiergegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das [X.] ([X.]) mit in Entscheidungen der [X.]e 2017, 1315 veröffentlichtem Urteil ab.

Das [X.] war der Auffassung, dass das [X.] wegen Vorliegens einer offenbaren Unrichtigkeit befugt gewesen sei, den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid gemäß § 129 [X.]atz 1 [X.] zu berichtigen, da die Bearbeitung der Prüf- und Risikohinweise nicht zu einer neuen Willensbildung geführt, sondern den Fehler beim Einscannen lediglich perpetuiert habe.

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

[X.]ie sind der Auffassung, es liege ein Fehler im Bereich der [X.]achverhaltsermittlung vor. Obwohl aufgrund der Prüf- und Risikohinweise ein konkreter Anlass zur Überprüfung der eingescannten [X.]teuererklärung bestanden habe, sei bewusst auf einen Abgleich der Daten mit der eingereichten [X.]teuererklärung verzichtet worden. Die Nichtberücksichtigung der selbständigen Einkünfte des [X.] beruhe auf der durch das Risikomanagement vorgegebenen Arbeitsweise, die geradezu billigend in Kauf nehme, dass [X.]teuerfälle oberflächlich und damit auch fehlerhaft bearbeitet würden.

Die Kläger beantragen,
das Urteil des [X.] vom 16.02.2017 - 14 K 3554/14 E sowie den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 09.05.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 08.10.2014 aufzuheben.

Das [X.] beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision der Kläger ist begründet. [X.]ie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur [X.]tattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 [X.]atz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat zu Unrecht entschieden, dass das [X.] befugt gewesen sei, den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid für das [X.]treitjahr nach § 129 [X.]atz 1 [X.] zu berichtigen.

1. Nach § 129 [X.]atz 1 [X.] kann die Finanzbehörde [X.]chreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass des Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.

a) Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten sind einem [X.]chreib- oder Rechenfehler vergleichbare mechanische Versehen wie beispielsweise Eingabe- oder Übertragungsfehler, die ebenso mechanisch, d.h. ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden können. Dagegen zählen zu offenbaren Unrichtigkeiten nicht Fehler bei der Auslegung oder Anwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden [X.]achverhalts. Dabei ist § 129 [X.] schon dann nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache auf einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler gründet oder auf mangelnder [X.]achverhaltsaufklärung beruht (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des [X.] --[X.]-- vom 17.05.2017 - X R 45/16, [X.], 10, Rz 25, m.w.[X.]).

b) Allerdings ist nicht jede versehentlich unberücksichtigte Tatsache mit einer unvollständigen [X.]achverhaltsermittlung gleichzusetzen. Eine der Berichtigung entgegenstehende unvollständige [X.]achverhaltsermittlung ist erst anzunehmen, wenn für die Besteuerung wesentliche Tatsachen nicht durch ein mechanisches Versehen unberücksichtigt geblieben sind. Ermittlungsfehler gehen über mechanische Versehen bei der Heranziehung des [X.]achverhalts zur [X.]teuerfestsetzung hinaus, weil ein Teil des rechtserheblichen [X.]achverhalts wegen fehlerhaft unterlassener oder unrichtiger Tatsachenaufklärung noch nicht bekannt ist. Ist dagegen ohne weitere Prüfung erkennbar, dass ein Teil des bekannten [X.]achverhalts aus Unachtsamkeit bei der [X.]teuerfestsetzung nicht erfasst worden ist, darf diese offenbare Unrichtigkeit zugunsten und zuungunsten des [X.]teuerpflichtigen durch Berichtigung der versehentlich fehlerhaften [X.]teuerfestsetzung korrigiert werden ([X.]-Urteil vom 16.01.2018 - VI R 41/16, [X.], 397, B[X.]tBl II 2018, 378, Rz 14, m.w.[X.]; vgl. zuletzt [X.]-Urteil vom [X.], [X.], 393, [X.], 37, Rz 18, m.w.[X.]).

c) Offenbar ist eine Unrichtigkeit, wenn sie klar auf der Hand liegt, durchschaubar, eindeutig oder augenfällig ist. Maßgebend ist deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen [X.]achverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) [X.] klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 17.06.2004 - IV R 9/02, [X.] 2004, 1505). Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche. Darauf, ob der [X.]teuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte, kommt es nicht an (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 22.02.2006 - I R 125/04, [X.], 424, [X.], 400).

2. Gemessen an diesen Grundsätzen hat das [X.] zu Unrecht eine Berichtigung des Einkommensteuerbescheids nach § 129 [X.]atz 1 [X.] bejaht.

a) Die Nichtberücksichtigung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit des [X.] beruhte zwar darauf, dass die Anlage [X.] zur Einkommensteuererklärung nicht eingescannt und die dort erklärten Einkünfte somit nicht in das elektronische Datenverarbeitungsprogramm des [X.] übernommen wurden. Dieser Fehler, der, wie das [X.] im Ausgangspunkt zutreffend erkannt hat, nicht auf einem Tatsachen- oder Rechtsirrtum oder einem sonstigen Denk- oder Überlegungsfehler gründete, mithin ein rein mechanisches Versehen darstellte, konnte ebenso mechanisch, d.h. ohne weitere Prüfung berichtigt werden. Hierfür bedurfte es lediglich eines nochmaligen Einscannens oder einer anderweitigen Eingabe der in der Anlage [X.] erklärten selbständigen Einkünfte.

b) Auch war die Unrichtigkeit, wie das [X.] ebenfalls zutreffend angenommen hat, offenbar i.[X.]. des § 129 [X.]atz 1 [X.].

Für jeden unvoreingenommenen (objektiven) [X.] war bei Offenlegung des [X.]achverhalts ohne Weiteres erkennbar, dass die im Wege des Einscannens elektronisch erfassten Daten, aus denen sich die Nichterfassung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit des [X.] ergab, ohne erkennbaren Grund von den erklärten Angaben der Kläger abwichen. Dass es sich hierbei zunächst um einen rein elektronisch gespeicherten, nicht nach außen in Erscheinung tretenden [X.]achverhalt handelte, ist unbeachtlich. Zu dem [X.]achverhalt, der eine offenbare Unrichtigkeit begründen kann, können auch elektronisch gespeicherte Daten, wie hier die im [X.] erfassten Daten, gehören, sofern sie ohne Weiteres sichtbar gemacht werden können. Mit Rücksicht auf die zunehmende [X.] Abwicklung von Verwaltungsvorgängen kann die Offenbarkeit eines Umstands nicht allein von seiner Erscheinung in Papierform abhängen ([X.]enatsurteil vom 06.11.2012 - VIII R 15/10, [X.], 296, B[X.]tBl II 2013, 307, Rz 22). Abgesehen davon ergab sich die Abweichung von den erklärten Einkünften für einen verständigen [X.] auch aus dem zeitlich nachfolgenden Einkommensteuerbescheid vom 10.01.2012, der auf der Grundlage der elektronisch erfassten Daten erlassen wurde.

c) Allerdings ist die Würdigung des [X.], die offenbare Unrichtigkeit sei nicht dadurch zu einem die Berichtigung nach § 129 [X.]atz 1 [X.] ausschließenden Tatsachen- oder Rechtsirrtum geworden, dass auf die ergangenen Prüf- und Risikohinweise hin ein Abgleich der elektronischen Daten mit der eingereichten [X.]teuererklärung unterlassen wurde, rechtsfehlerhaft.

aa) Es entspricht zwar der ständigen Rechtsprechung des [X.], dass das Übersehen eines [X.]es oder eine besonders oberflächliche Behandlung des [X.]teuerfalls durch die Behörde unabhängig von Verschuldenserwägungen eine Berichtigung des [X.]teuerbescheids nicht ausschließt, solange die diesbezügliche Überprüfung nicht zu einer neuen Willensbildung des zuständigen Veranlagungsbeamten im Tatsachen- oder Rechtsbereich geführt hat ([X.]-Urteile vom 18.04.1986 - VI R 4/83, [X.]E 146, 350, B[X.]tBl II 1986, 541; vom 11.07.2007 - XI R 17/05, [X.] 2007, 1810; [X.]-Beschluss vom 28.05.2015 - VI R 63/13, [X.] 2015, 1078). Bleibt etwa ein [X.] unbeachtet, perpetuiert sich lediglich der Eingabefehler des [X.]achbearbeiters. Entsprechendes gilt, wenn im Rahmen der Bearbeitung eines [X.]es der Fehler unbemerkt bleibt, weil der [X.] einen anderen als den von der offenbaren Unrichtigkeit betroffenen Tatsachen- oder Rechtsbereich betrifft und die Prüfung daher nicht zu einer neuen Willensbildung des [X.]achbearbeiters führt (vgl. [X.]-Urteil vom 04.11.1992 - XI R 40/91, [X.] 1993, 509; [X.]-Beschluss vom 02.09.2002 - VI B 303/00, [X.] 2003, 5; vgl. hierzu auch von [X.] in [X.], [X.] § 129 Rz 41.3).

Anders ist dies jedoch, wenn sich die Unachtsamkeit bei der Bearbeitung des Falles häuft und sich dem [X.]achbearbeiter aufgrund ergangener [X.]e Zweifel an der Richtigkeit seiner Eingabe aufdrängen müssten, und er trotz dieser Zweifel eine weitere [X.]achverhaltsaufklärung unterlässt (vgl. [X.]-Urteil vom 16.01.2018 - VI R 38/16, [X.], 513; [X.]-Beschluss in [X.] 2003, 5). Denn ungeachtet des Einsatzes eines Risikomanagementsystems bleibt die Finanzbehörde gemäß § 88 Abs. 1 [X.] zur Ermittlung des [X.]achverhalts sowie aller für den Einzelfall bedeutsamen Umstände verpflichtet. Daher ist jedenfalls dann kein einem [X.]chreib- oder Rechenfehler ähnliches mechanisches Versehen mehr gegeben, sondern liegt der Fehler im Bereich der [X.]achverhaltsermittlung nach § 88 [X.], wenn eine weitere [X.]achverhaltsermittlung unterbleibt, obwohl aufgrund der im Rahmen des Risikomanagementsystems ergangenen Prüf- und Risikohinweise sich eine weitere Prüfung des Falles hätte aufdrängen müssen. Ein solcher Fehler im Bereich der [X.]achverhaltsermittlung überlagert ein ursprünglich mechanisches Versehen. Die Beurteilung, ob ein die Berichtigung ausschließender Fehler in der [X.]achverhaltsermittlung oder lediglich ein mechanischer Fehler vorliegt, hat nach den Verhältnissen des Einzelfalls und insbesondere nach der Aktenlage zu erfolgen ([X.]-Urteile vom 26.10.2016 - X R 1/14, [X.] 2017, 257, und vom 03.08.2016 - X R 20/15, [X.] 2017, 438).

bb) Das [X.] hat seine Überzeugung, dass auch nach Ergehen der Prüf- und Risikohinweise keine Anhaltspunkte für eine fehlerhafte Willensbildung aufgrund unzureichender [X.]achverhaltsaufklärung bestanden hätten, im Wesentlichen darauf gestützt, dass im [X.]treitfall keine ausdrücklichen Hinweise auf eine Abweichung von den im Vorjahr erfassten Einkünften aus selbständiger Arbeit oder auf die Höhe des [X.] ergangen seien. Ein hinreichender Anlass zur Überprüfung der erfassten Einkünfte bestand jedoch, wie das [X.] selbst ausführt, bereits aufgrund des [X.]es 4706, wonach für einen der Kläger Einkünfte von weniger als 4.200 € Eingang in die eingescannte Erfassung der erklärten Einkünfte gefunden hatten, sowie aufgrund des [X.], wonach der Risikofilter aufgrund der erstmaligen Zusammenveranlagung der Kläger keinen Vorjahresvergleich durchführen konnte und deshalb eine personelle Prüfung der Eingaben vorsah. Unterlässt der [X.]achbearbeiter bewusst einen Abgleich zwischen den erklärten und den eingescannten Einkünften, obwohl die im Rahmen eines Risikomanagementsystems ergangenen Prüf- und Risikohinweise einen solchen Abgleich angesichts der sich hieraus ergebenden Zweifel an der Richtigkeit der dem [X.]teuerbescheid zugrunde gelegten Einkünfte fordern, und führt dies zu einer unzutreffenden Erfassung der erklärten Einkünfte, liegt, wie dargelegt, keine einem [X.]chreib- oder Rechenfehler ähnliche offenbare Unrichtigkeit und damit kein mechanisches Versehen vor. In einem solchen Fall beruht die Nichtberücksichtigung des feststehenden [X.]achverhalts der selbständigen Einkünfte nicht auf einem bloßen Übersehen erklärter Daten, das regelmäßig zu einer Berichtigungsmöglichkeit nach § 129 [X.] führt (vgl. [X.]-Urteil vom 29.03.1985 - VI R 140/81, [X.]E 144, 118, B[X.]tBl II 1985, 569), sondern darauf, dass die zutreffende Höhe der dem [X.]teuerbescheid zugrunde gelegten Einkünfte nicht aufgeklärt wurde, obgleich Zweifel an der Richtigkeit dieser Einkünfte bestanden und daher eine weitere [X.]achaufklärung nach § 88 [X.] geboten gewesen wäre. Damit beruht der Fehler auf einer unzureichenden [X.]achverhaltsaufklärung, die eine spätere Berichtigung des Fehlers nach § 129 [X.] ausschließt (vgl. [X.]-Urteile in [X.], 513, und in [X.] 1993, 509).

3. Die [X.]ache ist spruchreif. Das angefochtene Urteil erweist sich auch nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 126 Abs. 4 [X.]O), da eine Änderung des bestandskräftigen Bescheids vom 10.01.2012 nach einer anderen Änderungsvorschrift ebenfalls nicht in Betracht kommt.

4. [X.] folgt aus § 135 Abs. 1 [X.]O.