Bundesfinanzhof, Urteil vom 12.10.2011, Az. VIII R 49/09

II. Die Revision ist unbegründet und na[X.]h § 126 Abs. 2 der Finanzgeri[X.]htsordnung ([X.]O) zurü[X.]kzuweisen.

1. Zu Re[X.]ht hat das [X.] den Klageantrag als Anfe[X.]htungsbegehren gegen den angefo[X.]htenen Feststellungsbes[X.]heid ausgelegt und den daneben gestellten Antrag auf negative Feststellung der Steuerbarkeit der Zinsen aus den streitigen Sparanteilen ni[X.]ht gesondert bes[X.]hieden. Denn bei Erfolg des Begehrens auf Aufhebung des angefo[X.]htenen Bes[X.]heids über die Feststellung der Steuerbarkeit der streitigen Zinsen ist zuglei[X.]h mit Re[X.]htskraft gegenüber dem Kläger festgestellt, dass eine Steuerbarkeit der Zinsen ni[X.]ht gegeben ist.

2. Des Weiteren hat das [X.] zu Re[X.]ht die Re[X.]htmäßigkeit des angefo[X.]htenen Bes[X.]heids bejaht.

a) Na[X.]h § 179 Abs. 1 und § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung [X.]. § 9 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen na[X.]h § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung i.d.[X.] zur Änderung der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen na[X.]h § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung vom 16. Dezember 1994 ([X.] 1994, 3834, [X.], 3) stellt das für die Einkommensbesteuerung des Versi[X.]herungsnehmers zuständige Finanzamt die Steuerpfli[X.]ht der außerre[X.]hnungsmäßigen und re[X.]hnungsmäßigen Zinsen aus den in den Beiträgen enthaltenen Sparanteilen (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG) gesondert fest, wenn für die Beiträge zu Versi[X.]herungen auf den Erlebens- oder Todesfall die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug na[X.]h § 10 Abs. 2 Satz 2 EStG ni[X.]ht erfüllt sind.

Ni[X.]ht steuerpfli[X.]htig sind diese Zinsen allerdings na[X.]h § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG, wenn sie aus Versi[X.]herungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. b EStG herrühren, die mit (als Sonderausgaben abziehbaren) Beiträgen verre[X.]hnet oder im Versi[X.]herungsfall oder im Fall des [X.] des Vertrags na[X.]h Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabs[X.]hluss ausgezahlt werden. Für diesen Fall sieht § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 EStG i.d.[X.] 1992 vom 25. Februar 1992 ([X.] 1992, 297, [X.], 146) --na[X.]hfolgend bis zum 31. Dezember 2004: § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 4 EStG-- die Steuerbefreiung vor, wenn die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug na[X.]h § 10 Abs. 2 Satz 2 Bu[X.]hst. a oder b EStG erfüllt sind oder soweit bei Versi[X.]herungsverträgen Zinsen in [X.] gutges[X.]hrieben werden, in denen Beiträge na[X.]h § 10 Abs. 2 Satz 2 Bu[X.]hst. [X.] EStG abgezogen werden können.

b) Die Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit der Zinsen aus den Sparanteilen der streitigen Versi[X.]herung liegen im Streitfall ni[X.]ht vor.

aa) Die im Streitfall abges[X.]hlossene Lebensversi[X.]herung des [X.] ist zwar unstreitig eine Versi[X.]herung i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Bu[X.]hst. b EStG. Das auf sie aufgenommene Poli[X.]endarlehen steht dem Abzug der Versi[X.]herungsprämien als Sonderausgaben aber entgegen, wenn die Ansprü[X.]he aus den Versi[X.]herungsverträgen ni[X.]ht --wie von § 10 Abs. 2 Satz 2 Bu[X.]hst. a EStG vorausgesetzt-- der Si[X.]herung von Darlehen dienen, die selbst "unmittelbar und auss[X.]hließli[X.]h der Finanzierung von Ans[X.]haffungs- oder Herstellungskosten eines (zur Einkünfteerzielung bestimmten) Wirts[X.]haftsgutes dienen" (vgl. Urteile des [X.] vom 23. November 2004 [X.], [X.] 2005, 694; vom 1. März 2005 [X.], [X.], 299, [X.] 2005, 597; vom 7. Juli 2005 IX R 20/04, [X.] 2006, 264).

bb) Diese Voraussetzung ist im Streitfall s[X.]hon deshalb ni[X.]ht erfüllt, weil mit dem Poli[X.]endarlehen Aufwendungen finanziert wurden, die ni[X.]ht zu den Ans[X.]haffungs- oder Herstellungskosten eines Wirts[X.]haftsguts gehören und ihrem Umfang na[X.]h über die Bagatellgrenze von 2.556 € na[X.]h § 10 Abs. 2 Satz 2 Bu[X.]hst. a EStG hinausgehen.

(1) Au[X.]h wenn die Dauer des Verbleibs der Darlehensvaluta auf einem verzinsli[X.]hen Girokonto des Steuerpfli[X.]htigen über die von der Verwaltung früher geforderte 30-Tage-Frist hinaus ni[X.]ht grundsätzli[X.]h gegen die Annahme einer unmittelbaren und auss[X.]hließli[X.]hen Verwendung zur Finanzierung von Ans[X.]haffungskosten spri[X.]ht (Senatsurteil vom 9. Februar 2010 [X.], [X.], 108, [X.] 2011, 257), steht im Streitfall fest, dass mit dem Darlehen au[X.]h Finanzierungskosten in Form der Zins[X.]ap-Gebühr finanziert worden sind.

(2) Wie der Senat bereits mit Urteil vom 12. Oktober 2005 [X.] ([X.] 2006, 288) ents[X.]hieden hat, gehören [X.] wie die hier in Höhe von 7.200 € vereinbarte Zins[X.]ap-Gebühr ni[X.]ht zu den Ans[X.]haffungs- oder Herstellungskosten i.S. des § 255 des Handelsgesetzbu[X.]hs (vgl. [X.]/Glanegger, EStG, 23. Aufl., § 6 Rz 140, Sti[X.]hwort "Finanzierungskosten"; [X.]/Heini[X.]ke, a.a.[X.], § 10 Rz 190; [X.] in [X.], 4. Aufl. 2002, § 255 Rz 10; Baumba[X.]h/[X.], HGB, 30. Aufl., § 255 Rz 3) und damit ni[X.]ht zu den Ans[X.]haffungs- und Herstellungskosten von Wirts[X.]haftsgütern des Anlagevermögens i.S. des § 10 Abs. 2 Satz 2 Bu[X.]hst. a EStG (zum Sonderfall der Ans[X.]hlussfinanzierung von Ans[X.]haffungs- und Herstellungskosten dur[X.]h Neudarlehen mit Disagiovereinbarung s. Senatsurteil vom 19. Januar 2010 VIII R 40/06, [X.], 216, [X.] 2011, 254).

(3) Der Einwand des [X.], die Ansprü[X.]he aus dem Versi[X.]herungsvertrag seien nur im Umfang von 120.000 € und damit nur teilweise zur Si[X.]herung des betriebli[X.]hen Darlehens abgetreten worden und hätten in diesem Umfang ohne jede Eins[X.]hränkung der Finanzierung der Ans[X.]haffungskosten gedient, re[X.]htfertigt keine andere Beurteilung, weil § 10 Abs. 2 Satz 2 Bu[X.]hst. a EStG die uneinges[X.]hränkte unmittelbare und auss[X.]hließli[X.]he Verwendung des (Gesamt-)Darlehens zur Finanzierung von Ans[X.]haffungs- und Herstellungskosten voraussetzt.

[X.]) Im Übrigen ist na[X.]h der Re[X.]htspre[X.]hung grundsätzli[X.]h eine Aufteilung in einen steuers[X.]hädli[X.]hen und einen steueruns[X.]hädli[X.]hen Teil des Darlehens ausges[X.]hlossen (Senatsurteile vom 7. November 2006 [X.], [X.], 486, [X.] 2010, 18; vom 24. November 2009 [X.], [X.], 36, [X.] 2011, 251; Senatsbes[X.]hluss vom 23. April 2010 [X.], [X.] 2010, 1439; vgl. dazu au[X.]h S[X.]hreiben des [X.] vom 15. Juni 2000 IV C 4 -S 2221- 86/00, [X.], 1118).