Bundesfinanzhof, Urteil vom 18.08.2011, Az. V R 27/10

II. Auf die Revision des [X.] ist das Urteil des [X.] aufzuheben und die Sa[X.]he an das [X.] zurü[X.]kzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgeri[X.]htsordnung --[X.]O--). Der [X.] kann anhand der bisherigen Feststellungen des [X.] ni[X.]ht abs[X.]hließend über die Steuerfreiheit der dur[X.]h den Kläger erbra[X.]hten Leistungen ents[X.]heiden.

1. Infektionshygienis[X.]he Leistungen eines Arztes, die dieser für andere Ärzte und Krankenhäuser erbringt, damit diese ihre [X.]en ordnungsgemäß unter Bea[X.]htung der für sie na[X.]h dem [X.] ([X.]) bestehenden Verpfli[X.]htungen erbringen, sind als [X.] na[X.]h § 4 Nr. 14 UStG steuerfrei.

a) Na[X.]h § 4 Nr. 14 Satz 1 der in den Streitjahren geltenden Fassung des UStG sind "die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut (Krankengymnast), Hebamme oder aus einer ähnli[X.]hen heilberufli[X.]hen Tätigkeit und aus der Tätigkeit als klinis[X.]her Chemiker" steuerfrei. Diese Vors[X.]hrift beruht auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] der [X.] zur Harmonisierung der Re[X.]htsvors[X.]hriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/[X.] ([X.]/[X.]), wona[X.]h "Heilbehandlungen im Berei[X.]h der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztli[X.]hen und arztähnli[X.]hen Berufe erbra[X.]ht werden", steuerfrei sind. § 4 Nr. 14 UStG ist na[X.]h ständiger Re[X.]htspre[X.]hung des [X.] ([X.]) entspre[X.]hend Art. 13 Teil A Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] der [X.]/[X.] auszulegen. Daher setzt die Steuerfreiheit voraus, dass der Unternehmer eine Heilbehandlung im Berei[X.]h der Humanmedizin dur[X.]h ärztli[X.]he oder arztähnli[X.]he Leistungen erbringt und die dafür erforderli[X.]he Qualifikation besitzt (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 30. April 2009 [X.], [X.]E 225, 248, [X.], 679, unter [X.]).

b) Heilbehandlungen im Berei[X.]h der Humanmedizin dienen der Diagnose, Behandlung und, soweit mögli[X.]h, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen. Sie müssen einen therapeutis[X.]hen Zwe[X.]k haben. Zu den Heilbehandlungen im Berei[X.]h der Humanmedizin gehören au[X.]h Leistungen, die zum Zwe[X.]k der Vorbeugung erbra[X.]ht werden, wie vorbeugende Untersu[X.]hungen und ärztli[X.]he Maßnahmen an Personen, die an keiner Krankheit oder Gesundheitsstörung leiden, sowie Leistungen, die zum S[X.]hutz eins[X.]hließli[X.]h der Aufre[X.]hterhaltung oder Wiederherstellung der mens[X.]hli[X.]hen Gesundheit erbra[X.]ht werden. Keine Heilbehandlung im Berei[X.]h der Humanmedizin sind "ärztli[X.]he Leistungen", "Maßnahmen" oder "medizinis[X.]he Eingriffe", die zu anderen Zwe[X.]ken erfolgen ([X.]-Urteil in [X.]E 225, 248, [X.], 679, unter [X.], m.w.N. zur Re[X.]htspre[X.]hung des [X.]).

[X.]) Zu den na[X.]h § 4 Nr. 14 UStG steuerfreien [X.]en eines Arztes gehören au[X.]h infektionshygienis[X.]he Leistungen, die si[X.]herstellen sollen, dass Ärzte und Krankenhäuser die für sie bestehenden Verpfli[X.]htungen na[X.]h dem [X.] im jeweiligen Einzelfall erfüllen.

aa) Das [X.] bezwe[X.]kt na[X.]h § 1 Abs. 1, "... übertragbaren Krankheiten beim Mens[X.]hen vorzubeugen, Infektionen frühzeitig zu erkennen und ihre Weiterverbreitung zu verhindern". Ärzte und Krankenhäuser haben hieran entspre[X.]hend dem jeweiligen Stand der medizinis[X.]hen und epidemiologis[X.]hen Wissens[X.]haft und Te[X.]hnik mitzuwirken.

Infektion ist na[X.]h § 2 Nr. 2 [X.] "die Aufnahme eines Krankheitserregers und seine na[X.]hfolgende Entwi[X.]klung oder Vermehrung im mens[X.]hli[X.]hen Organismus" und als nosokomiale Infektion gemäß § 2 Nr. 8 [X.] "eine Infektion mit lokalen oder systemis[X.]hen Infektionszei[X.]hen als Reaktion auf das Vorhandensein von Erregern oder ihrer Toxine, die im zeitli[X.]hen Zusammenhang mit einer stationären oder einer ambulanten medizinis[X.]hen Maßnahme steht, soweit die Infektion ni[X.]ht bereits vorher bestand".

Krankenhäuser, Vorsorge- oder Rehabilitationseinri[X.]htungen, Einri[X.]htungen für ambulantes Operieren, Dialyseeinri[X.]htungen, [X.], [X.] haben na[X.]h § 36 Abs. 1 [X.] in [X.] innerbetriebli[X.]he Verfahrensweisen zur [X.] festzulegen und unterliegen der infektionshygienis[X.]hen Überwa[X.]hung dur[X.]h das Gesundheitsamt. Zahnarztpraxen sowie Arztpraxen und Praxen sonstiger Heilberufe, in denen invasive Eingriffe vorgenommen werden, sowie sonstige Einri[X.]htungen und Gewerbe, bei denen dur[X.]h Tätigkeiten am Mens[X.]hen dur[X.]h Blut Krankheitserreger übertragen werden können, können na[X.]h § 36 Abs. 2 [X.] dur[X.]h das Gesundheitsamt infektionshygienis[X.]h überwa[X.]ht werden.

bb) Zu den "ärztli[X.]hen Leistungen, die zum S[X.]hutz eins[X.]hließli[X.]h der Aufre[X.]hterhaltung oder Wiederherstellung der mens[X.]hli[X.]hen Gesundheit erbra[X.]ht werden" ([X.]-Urteile vom 20. November 2003 [X.]/01, Unterpertinger, [X.]. 2003, [X.] [X.]. 42 f.; vom 20. November 2003 C-307/01, [X.], [X.]. 2003, [X.]. 60 f.; vom 10. Juni 2010 [X.]/08, [X.], [X.], 526 Rdnr. 30) gehören au[X.]h ärztli[X.]he Leistungen, die si[X.]h unmittelbar auf die Art und Weise der ärztli[X.]hen Tätigkeit in einer Arztpraxis, einem Krankenhaus oder einer anderen Einri[X.]htung ärztli[X.]her Heilbehandlung beziehen und deren ordnungsgemäße Erbringung in infektionshygienis[X.]her Hinsi[X.]ht si[X.]herstellen sollen.

Das [X.] beruft si[X.]h für seine Auffassung zu Unre[X.]ht auf die Ents[X.]heidungen des [X.]s zum Erfordernis, wona[X.]h die Tätigkeit im Rahmen eines hinrei[X.]hend "konkreten, individuellen, der Diagnose, Behandlung, Vorbeugung und Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen dienenden Leistungskonzeptes" erfolgen muss ([X.]-Urteile vom 10. März 2005 [X.], [X.]E 210, 151, [X.] 2005, 669, unter II.3., und vom 7. Juli 2005 [X.], [X.]E 211, 69, [X.] 2005, 904, unter [X.]). Dieses Kriterium dient der Abgrenzung zu Leistungen, die keinen unmittelbaren Krankheitsbezug haben, weil sie ledigli[X.]h "den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern und insbesondere einen Beitrag zur Verminderung sozial bedingter Unglei[X.]hheit von [X.] erbringen" sollen. Dementspre[X.]hend hat der [X.] mit Urteil vom 18. November 2010 [X.]/09, [X.] ([X.] 2011, 215 [X.]. 26 ff.) ents[X.]hieden, dass "das Herauslösen von [X.] aus dem einem Mens[X.]hen entnommenen Knorpelmaterial und ihre ans[X.]hließende Vermehrung zur [X.] aus therapeutis[X.]hen Zwe[X.]ken" als "Heilbehandlungen im Berei[X.]h der Humanmedizin" i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] der [X.]/[X.] anzusehen ist, da diese Dienstleistungen "ein unerlässli[X.]her, fester und untrennbarer Bestandteil" eines "Gesamtverfahrens" sind, "dessen einzelne Abs[X.]hnitte sinnvollerweise ni[X.]ht isoliert voneinander dur[X.]hgeführt werden können", wobei es für die Steuerfreiheit ohne Bedeutung ist, "ob die vermehrten Zellen dem Patienten, dem sie entnommen wurden, wieder implantiert werden oder einem Dritten". Dana[X.]h kommt es für die Steuerfreiheit ni[X.]ht zwingend auf das vom [X.] geforderte Vertrauensverhältnis an, das im Übrigen au[X.]h ni[X.]ht bei [X.] zur Bekämpfung von Epidemien besteht. Im Streitfall dient die ärztli[X.]he Tätigkeit des [X.] der unmittelbaren Si[X.]herstellung der erforderli[X.]hen infektionshygienis[X.]hen Voraussetzungen für die stationären oder ambulanten medizinis[X.]hen Behandlungen, zu deren Einhaltung Ärzte und Krankenhäuser im Rahmen der jeweiligen Behandlung im Einzelfall verpfli[X.]htet sind.

Die Auffassung des [X.] führt zu einer mit der [X.]-Re[X.]htspre[X.]hung ni[X.]ht zu vereinbarenden Eins[X.]hränkung der Steuerfreiheit. Denn dana[X.]h ist das für die Steuerfreiheit maßgebli[X.]he Erfordernis der therapeutis[X.]hen Zwe[X.]kbestimmtheit ni[X.]ht "in einem besonders engen Sinne zu verstehen" ([X.]-Urteile vom 11. Januar 2001 [X.], [X.]/[X.], [X.]. 2001, [X.]. 23, und Unterpertinger in [X.]. 2003, [X.] Rdnr. 40; [X.] in [X.]. 2003, [X.]. 58; vom 8. Juni 2006 [X.]/05, [X.]P., [X.]. 2006, [X.]. 29; [X.] in [X.] 2010, 526 Rdnr. 29; [X.] in [X.] 2011, 215 Rdnr. 24), sondern vielmehr unter Berü[X.]ksi[X.]htigung des Zwe[X.]ks der Steuerbefreiung auszulegen, der darin besteht, die Kosten ärztli[X.]her Heilbehandlungen zu senken ([X.]-Urteile [X.]/[X.] in [X.]. 2001, [X.]. 23; [X.]P. in [X.]. 2006, [X.]. 29; [X.] in [X.] 2011, 215 Rdnr. 27). Dies re[X.]htfertigt die Einbeziehung von Leistungen, die ein Arzt mit unmittelbarem Bezug zu einer Heilbehandlungstätigkeit erbringt, damit andere Ärzte und Krankenhäuser bei der Ausübung ihrer Heilbehandlungstätigkeit die hierfür bestehenden medizinis[X.]h unerlässli[X.]hen und gesetzli[X.]h vorges[X.]hriebenen infektionshygienis[X.]hen Anforderungen im Einzelfall erfüllen. Darüber hinaus werden hierdur[X.]h die Kosten der Heilbehandlung gesenkt.

2. Die weiteren Einwendungen des [X.] gegen die Steuerfreiheit greifen ni[X.]ht dur[X.]h.

a) Der Steuerfreiheit der dur[X.]h den Kläger erbra[X.]hten Leistungen steht ni[X.]ht entgegen, dass er seine Leistungen gegenüber einer Laborpraxis und gegenüber Ärzten und Krankenhäusern, ni[X.]ht aber "unmittelbar gegenüber Patienten" erbra[X.]hte.

Ein Arzt kann --wie z.B. ein Laborarzt-- au[X.]h gegenüber anderen Ärzten steuerfreie [X.]en erbringen ([X.]-Urteil [X.]P. in [X.]. 2006, I-5123 [X.]. 37 f.; [X.]-Urteile vom 25. November 2004 [X.], [X.]E 208, 80, [X.] 2005, 190, unter [X.]; vom 1. Februar 2007 [X.], [X.]/NV 2007, 1203, unter [X.]; vom 15. März 2007 [X.]/03, [X.]E 217, 48, [X.] 2008, 31, unter [X.]b, und vom 2. September 2010 [X.]/09, [X.]E 231, 326, [X.] 2011, 195, unter [X.]). Für die Steuerfreiheit kommt es ni[X.]ht auf die Person des Leistungsempfängers an, da si[X.]h die personenbezogene Voraussetzung der Steuerfreiheit auf den Leistenden bezieht, der Träger eines ärztli[X.]hen oder arztähnli[X.]hen Berufs sein muss ([X.]-Urteile vom 12. Oktober 2004 [X.], [X.]E 207, 558, [X.] 2005, 106, unter 4.; in [X.]E 210, 151, [X.] 2005, 669, unter [X.]; in [X.]E 211, 69, [X.] 2005, 904, unter [X.], und in [X.]E 231, 326, [X.] 2011, 195, unter [X.]).

b) Der Steuerfreiheit steht au[X.]h ni[X.]ht entgegen, dass der Kläger beratend tätig war. Eine dur[X.]h einen Arzt erbra[X.]hte [X.] liegt au[X.]h dann vor, wenn ein Arzt einen Patienten in gesundheitli[X.]hen Fragen berät, ohne dass es darauf ankommt, dass dieser den ärztli[X.]hen "Rat" befolgt.

[X.]) S[X.]hließli[X.]h können die Leistungen von Ärzten und den anderen in § 4 Nr. 14 UStG genannten Berufsangehörigen au[X.]h dann na[X.]h dieser Vors[X.]hrift steuerfrei sein, wenn sie in einem Krankenhaus tätig sind.

aa) Zwar hat der [X.] mit Urteil vom 18. März 2004 [X.]/00 ([X.]E 204, 503, [X.] 2004, 677, Leitsatz) ents[X.]hieden, dass Umsätze der Krankenhäuser, au[X.]h soweit sie die ärztli[X.]he Heilbehandlung eins[X.]hließen, grundsätzli[X.]h nur steuerfrei sind, wenn sie die Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 Bu[X.]hst. b UStG 1980 i.V.m. § 67 der Abgabenordnung erfüllen, und dass § 4 Nr. 14 UStG 1980 auf derartige Leistungen grundsätzli[X.]h keine Anwendung findet. Dies gilt jedo[X.]h nur für ein Krankenhaus, das ni[X.]ht von einem Arzt betrieben wird. Betreibt ein Arzt ein Krankenhaus, sind demgegenüber seine [X.]en gemäß § 4 Nr. 14 UStG steuerfrei ([X.]-Urteil in [X.]E 204, 503, [X.] 2004, 677, unter [X.]; unzutreffend daher Abs[X.]hn. 4.14.2 Abs. 2 Satz 1 des [X.]). Dementspre[X.]hend sind z.B. die [X.]en eines Belegarztes, die dieser in einem Krankenhaus erbringt, na[X.]h § 4 Nr. 14 UStG (ab 1. Januar 2009: § 4 Nr. 14 Bu[X.]hst. a UStG) und ni[X.]ht nur unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 16 Bu[X.]hst. b UStG 1999 (ab 1. Januar 2009: § 4 Nr. 14 Bu[X.]hst. b UStG) steuerfrei (insoweit zutreffend Abs[X.]hn. 4.14.2 Abs. 2 Satz 2 UStAE).

bb) Eine hiervon abwei[X.]hende Abgrenzung zwis[X.]hen den beiden Befreiungstatbeständen ergibt si[X.]h au[X.]h ni[X.]ht aus der Re[X.]htspre[X.]hung des [X.]. Zwar hat der [X.] in seinem Urteil [X.] in [X.] 2010, 526 Rdnr. 29 entspre[X.]hend seiner bisherigen Re[X.]htspre[X.]hung ents[X.]hieden, "dass si[X.]h Art. 13 Teil A Abs. 1 Bu[X.]hst. b der [X.]/[X.] auf Leistungen bezieht, die in Krankenhäusern erbra[X.]ht werden, während si[X.]h Bu[X.]hst. [X.] dieses Absatzes auf diejenigen Heilbehandlungen bezieht, die außerhalb von Krankenhäusern, sei es in den Praxisräumen des Behandelnden, in der Wohnung des Patienten oder an einem anderen Ort, erbra[X.]ht werden". Aus dieser allgemeinen Abgrenzung zwis[X.]hen den beiden Steuerbefreiungen folgt jedo[X.]h ni[X.]ht, dass Leistungen, die die Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG erfüllen, in besonderen Fällen ni[X.]ht steuerfrei sein können, wenn sie in einem Krankenhaus erbra[X.]ht werden. Dies gilt z.B. für die Leistungen eines Belegarztes, der seine Leistung in einem Krankenhaus erbringt, dabei nur die Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG (Art. 13 Teil A Abs. 1 Bu[X.]hst. [X.] der [X.]/[X.]), ni[X.]ht aber die des § 4 Nr. 16 Bu[X.]hst. b UStG (Art. 13 Teil A Abs. 1 Bu[X.]hst. b der [X.]/[X.]) erfüllt (s. oben [X.]). Ebenso ist es im Streitfall für die Leistungen, die si[X.]h, wie die des [X.], darauf beziehen, die infektionshygienis[X.]h gesetzli[X.]h gebotenen Voraussetzungen der dur[X.]h ein Krankenhaus erbra[X.]hten [X.] si[X.]herzustellen.

3. Der [X.] kann im Streitfall ni[X.]ht beurteilen, in wel[X.]hem Umfang die Leistungen des [X.] na[X.]h ihrem Inhalt unmittelbar dazu dienten, dass Ärzte und Krankenhäuser die für sie na[X.]h dem [X.] bestehenden Verpfli[X.]htungen zur Einhaltung der erforderli[X.]hen [X.] erfüllen. Das Urteil war daher aufzuheben und die Sa[X.]he zur Na[X.]hholung entspre[X.]hender Feststellungen an das [X.] zurü[X.]kzuverweisen.

Bei der Prüfung, ob die von einem Arzt erbra[X.]hte Leistung na[X.]h ihrem Inhalt diesem Zwe[X.]k dient, können die Empfehlungen der beim Robert-Ko[X.]h-Institut eingeri[X.]hteten [X.] für Krankenhaushygiene und Infektionsprävention zu berü[X.]ksi[X.]htigen sein, die diese gemäß § 23 Abs. 2 [X.] zur Prävention nosokomialer Infektionen sowie zu betriebli[X.]h-organisatoris[X.]hen und bauli[X.]h-funktionellen Maßnahmen der Hygiene in Krankenhäusern und anderen medizinis[X.]hen Einri[X.]htungen erstellt.

4. Auf die Verfahrensrüge kam es ni[X.]ht mehr an. Ebenso besteht keine Veranlassung für eine Vorlage an den [X.], da die Anforderungen, die an die umsatzsteuerfreie Heilbehandlung zu stellen sind, dur[X.]h das [X.]-Urteil [X.] in [X.] 2011, 215 hinrei[X.]hend geklärt sind.