Bundesfinanzhof, Urteil vom 28.03.2012, Az. VI R 25/11

I. Streitig ist, ob die Voraussetzungen einer doppelten Haushaltsführung vorliegen.

[X.]ie [X.]läger und Revisionskläger ([X.]läger), in den Streitjahren (2001 bis 2003) zusammen zur Einkommensteuer veranlagte, seit 2009 allerdings geschiedene Eheleute, wohnten in den Streitjahren gemeinsam mit ihren beiden [X.]indern und den Eltern des [X.] in [X.] [X.]ie [X.]läger erzielten jeweils Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

[X.]ie [X.]läger machten mit den Einkommensteuererklärungen der Streitjahre Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung des [X.] geltend. [X.]er [X.]läger war seit 1998 bei der [X.] als Arbeitnehmer beschäftigt. Bis Ende 1999 war er wöchentlich an zwei bis drei Werktagen auch leitend in der Niederlassung der [X.] in [X.] tätig. Nachdem die [X.] dem [X.]läger Anfang 2000 die Leitung ihrer Niederlassung in [X.] übertragen hatte, stellte sie ihm zunächst bis Juni 2000 auf ihre [X.]osten in [X.] auch eine Unterkunft zur Verfügung. Ab Juli 2000 sollte sich der [X.]läger dann am Beschäftigungsort selbst um eine Unterkunft kümmern.

Nachdem zwischen dem [X.]läger und einer [X.], die ebenfalls schon bei einem Unternehmen der [X.] beschäftigt gewesen war, schon seit dem [X.] eine rein freundschaftliche und kollegiale Verbindung bestanden hatte, mieteten der [X.]läger und [X.] gemeinsam zum 1. Juli 2000 in [X.] eine [X.]reizimmerwohnung. Man wollte dadurch die Mietkosten gering halten und [X.] finanziell unterstützen. [X.], die sich nach ihrer Scheidung beruflich verändern wollte, war auf ein Angebot des [X.] hin ab August 2000 als Assistentin der Geschäftsleitung in [X.] tätig. [X.] bezog daraufhin mit ihren damals sieben und neun Jahre alten [X.]indern die Wohnung in [X.]. [X.]er [X.]läger hatte zunächst die monatliche Miete in Höhe von 2.130 [X.]M getragen, teilweise hatte [X.] ihren Anteil daran dem [X.]läger überwiesen, teilweise den Anteil mit verauslagten [X.]osten für Lebensmittel verrechnet.

[X.]er [X.]läger und [X.] kündigten die Wohnung in [X.] zum 31. Juli 2001 im Wesentlichen wegen schulischer Probleme der [X.]inder von [X.] und dem Wunsch, mit den [X.]indern in einer ländlicheren Umgebung zu wohnen. [X.]er [X.]läger und [X.] erwarben daraufhin im von [X.] 24 km entfernt gelegenen [X.] jeweils zur Hälfte ein Haus, das sie im August 2001 bezogen und im [X.] wieder veräußerten.

[X.]ie für die Streitjahre jeweils geltend gemachten Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung des [X.] ergaben sich insbesondere aus den Mietkosten für die in [X.] gelegene Wohnung sowie für Schuldzinsen, Energiekosten und [X.] für das Haus in [X.]. Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) die Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung allerdings zunächst mit unter Nachprüfungsvorbehalt ergangenen Einkommensteuerbescheiden teilweise berücksichtigt hatte, ließ er in den hier streitigen Einkommensteuerbescheiden die Aufwendungen nicht mehr zum Abzug zu.

[X.]ie dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene [X.]lage hat das Finanzgericht ([X.]) aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1968 veröffentlichten Gründen abgewiesen. [X.]as [X.] sei zu Recht davon ausgegangen, dass die vom [X.]läger am Beschäftigungsort in [X.] zunächst gemeinsam mit der Zeugin E gemietete Wohnung und das nahe des Beschäftigungsortes in [X.] gemeinsam mit der Zeugin E im Jahr 2001 erworbene Haus nicht ausschließlich aus beruflichem Anlass angemietet und gekauft worden seien, sondern dass eine nicht untergeordnete private Mitveranlassung sowohl für die Anmietung der Wohnung als auch den [X.]auf der Immobilie eine wesentliche Rolle gespielt habe.

Mit der dagegen eingelegten Revision rügen die [X.]läger die Verletzung materiellen Rechts (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes --EStG--).

[X.]ie [X.]läger beantragen,

[X.]as [X.] beantragt,

II. [X.]ie Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das [X.] zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der [X.]inanzgerichtsordnung --[X.]O--). Im Streitfall tragen die vom [X.] bisher getroffenen [X.]eststellungen nicht dessen Entscheidung, dass eine Berücksichtigung der vom [X.]läger geltend gemachten Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung ausscheidet. [X.]ie tatsächlichen [X.]eststellungen des [X.] ermöglichen allerdings noch keine abschließende Beurteilung, ob und in welcher Höhe Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung zu berücksichtigen sind.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG i.d.[X.] 2003 ([X.] 2003) vom 15. [X.]ezember 2003 ([X.], 2645), der nach § 52 Abs. 23b EStG i.d.[X.]. des [X.] 2003 auch in den Streitjahren anzuwenden ist, gehören zu den Werbungskosten auch notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, und zwar unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten wird. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG liegt eine doppelte Haushaltsführung vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt.

[X.]ie Errichtung des [X.] am Beschäftigungsort ist beruflich veranlasst, wenn er der Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG dient. [X.]as ist der [X.]all, wenn der Arbeitnehmer den Zweithaushalt begründet, um von dort aus seinen Arbeitsplatz aufsuchen zu können. [X.]ann ist es insoweit auch unerheblich, ob der Arbeitnehmer diesen zweiten Haushalt allein führt oder gemeinsam mit [X.]reunden oder Arbeitskollegen. [X.]as Einkommensteuerrecht sieht insoweit keine weitere Motivforschung für die gewählte Wohnform am Beschäftigungsort vor. So hat der Senat schon in seinen Urteilen in den so genannten Wegverlegungsfällen entschieden, dass durch die Begründung einer doppelten Haushaltsführung zum ohnehin vorhandenen Haupthaushalt ein Zweithaushalt hinzukommt, ohne dass die Motive einer "Aufspaltung" der Haushaltsführung oder der Wahl des Ortes des [X.] über die berufliche Veranlassung der doppelten Haushaltsführung entscheiden (Urteile des [X.] --[X.]-- vom 5. März 2009 [X.], [X.], 420, [X.], 1016; VI R 58/06, [X.], 413, [X.], 1012; VI R 31/08, [X.], 1256). Maßgebend ist vielmehr, ob der zweite Haushalt am Beschäftigungsort konkreten beruflichen Zwecken dient. [X.]ies ist der [X.]all, wenn der Steuerpflichtige den Zweithaushalt gegründet hatte, um von dort aus seine Arbeitsstätte schnell und unmittelbar aufsuchen zu können. Liegen diese Voraussetzungen vor, ist die doppelte Haushaltsführung beruflich veranlasst.

2. [X.]as [X.] ist von anderen Grundsätzen ausgegangen; die Vorentscheidung ist aufzuheben.

[X.]as [X.] ist zwar zutreffend davon ausgegangen, dass die doppelte Haushaltsführung dann beruflich veranlasst ist, wenn am Beschäftigungsort aus beruflichen Gründen eine Zweitwohnung unterhalten wird. Aber solche beruflichen Gründe i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG liegen auch dann vor, wenn der Arbeitnehmer den zweiten Haushalt am Beschäftigungsort etwa in einer Wohngemeinschaft einrichtet. Es ist dann auch unerheblich, aus welchen Gründen sich der Steuerpflichtige für diese Wohnform entscheidet. [X.]ie Wohnform kann reine Zweckgemeinschaft sein oder auch auf persönlichen und freundschaftlichen Beziehungen zwischen den Mitbewohnern gründen, ohne dass die Wohnung am Beschäftigungsort schon dadurch ihre Qualifikation als aus beruflichen Gründen unterhaltende Zweitwohnung verliert, einerlei, ob zwischen den Mitbewohnern solche Beziehungen schon bestehen oder sich solche erst entwickeln. [X.]enn insoweit ist zu beachten, dass die Lebensführung des Steuerpflichtigen am Beschäftigungsort grundsätzlich unerheblich ist. Erst wenn sich auch der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Steuerpflichtigen an den Beschäftigungsort verlagert und die Wohnung dort zum Ort der eigentlichen Haushaltsführung wird, entfällt deren berufliche Veranlassung. [X.]ie Rechtsauffassung des [X.] lässt insoweit unbeachtet, dass das Wohnen am Beschäftigungsort ohnehin stets auch von privaten Motiven mitbestimmt ist. Schon die Grundentscheidung, statt täglich zu pendeln eine Wohnung am Beschäftigungsort einzurichten, gründet auf auch privaten Überlegungen. Entsprechendes gilt für die ([X.] am Beschäftigungsort, die nach den individuellen Vorlieben des Arbeitnehmers ganz unterschiedliche Zuschnitte und Ausstattungen aufweisen kann. [X.]as Einkommensteuerrecht zieht hier die Grenze zu den privaten Aufwendungen, indem es [X.]ahrtkosten nur begrenzt zum Abzug zulässt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG) und Unterkunftskosten am Beschäftigungsort nicht nach den Vorlieben des Arbeitnehmers, sondern nur im Umfang notwendiger Mehraufwendungen berücksichtigt ([X.]-Urteile in [X.], 420, [X.], 1016; in [X.], 413, [X.], 1012; jeweils m.w.N.).

Angesichts dessen scheidet der Abzug der Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung entgegen der Auffassung des [X.] hier nicht schon deshalb aus, weil der [X.]läger den Zweithaushalt am Beschäftigungsort mit einer Berufskollegin in einer Art Wohngemeinschaft führte. Unerheblich ist dabei sowohl der vom [X.] festgestellte Umstand, dass der [X.]läger und [X.]rau E freundschaftlich verbunden gewesen waren, als auch, dass der [X.]läger [X.]rau E finanziell unterstützt hatte, indem er teilweise die auf sie entfallenden Anteile an den [X.]osten der Wohnung in [X.] und später an denen des Hauses in [X.] getragen hatte. Und es ist auch nichts dazu festgestellt, dass für den [X.]läger in den Streitjahren die Wohnungen in [X.] und [X.] zum Ort seiner eigentlichen Haushaltsführung wurden, indem er den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen dorthin verlagert hätte.

[X.]as [X.] kann sich für seine gegenteilige Auffassung auch nicht auf das Urteil des [X.] Rheinland-Pfalz vom 31. Mai 2005 6 [X.] 2444/02 zur Einkommensteuer 2000 berufen, das mit dem die Nichtzulassungsbeschwerde ablehnenden Beschluss des [X.] vom 25. September 2006 [X.] ([X.]/NV 2007, 83) rechtskräftig geworden war. [X.]enn damit ist jedenfalls nicht bindend festgestellt, dass in den Jahren 2001 bis 2003 keine aus beruflichem Anlass begründete doppelte Haushaltsführung vorgelegen hätte.

3. [X.]ie Sache ist allerdings nicht spruchreif. [X.]enn nach dem Vorbringen des [X.]lägers, zu dem das [X.] allerdings auf Grundlage seiner Rechtsauffassung bisher nur teilweise [X.]eststellungen getroffen hatte, liegen im Streitfall dem Grunde nach die Voraussetzungen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vor. [X.]anach hatte der [X.]läger in den Streitjahren mit Ehefrau, [X.]indern und seinen Eltern in [X.] gewohnt und dort, am [X.]amilienwohnsitz, seinen [X.]. Weiter hatte der [X.]läger sowohl von der im Jahre 2000 in [X.] angemieteten Wohnung als auch von dem ein Jahr später in [X.] bezogenen Haus jeweils unter der Woche seinen Arbeitsplatz in [X.] aufgesucht, aber die Wochenenden bei der [X.]amilie am [X.]amilienwohnsitz verbracht. Nach diesem Vorbringen hat eine aus beruflichem Anlass begründete doppelte Haushaltsführung vorgelegen, der [X.]läger wohnte an seinem [X.] in [X.] bei seiner [X.]amilie, die Wohnungen in [X.] und [X.] waren solche am Beschäftigungsort i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG. [X.]enn sie dienten dem Zweck, dass der [X.]läger seine Arbeitsstätte in [X.] schnell und unmittelbar hatte aufsuchen können und nicht von seinem 120 km entfernt gelegenen [X.] in [X.] täglich nach [X.] pendeln musste.

[X.]as [X.] wird im zweiten Rechtsgang die entsprechenden [X.]eststellungen nachzuholen haben. [X.]abei wird auch zu prüfen sein, ob und in welcher Höhe dem [X.]läger durch die Wohnungen in [X.] und [X.] notwendige Mehraufwendungen für die doppelte Haushaltsführung entstanden waren und in welcher Höhe sie angesichts der Begrenzung auf einen durchschnittlichen Mietzins einer 60 qm Wohnung zu berücksichtigen sind ([X.]-Urteile in [X.], 420, [X.], 1016; vom 9. August 2007 VI R 10/06, [X.]E 218, 380, [X.], 820, m.w.N.; VI R 23/05, [X.]E 218, 376, [X.], 722).