Bundesfinanzhof, Urteil vom 04.06.2019, Az. VI R 34/17

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist Rechtsnachfolgerin ihrer 2015 verstorbenen [[X.].]utter ([[X.].]). [[X.].] unterhielt einen land- und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetrieb, dessen Gewinn sie für das landwirtschaftliche Normalwirtschaftsjahr durch Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (E[[X.].]tG) ermittelte.

Die verpachteten Grundstücke der [[X.].] befanden sich in der Nähe des Gebiets des vorhabenbezogenen Bebauungsplans Nr. [[X.].] – Kraftwerk [X.]. Die K-GmbH beabsichtigte, im beplanten Bereich ein Kraftwerk zu errichten, mit dessen Bau bereits im Jahr 2007 begonnen worden war. Der Bebauungsplan enthielt u.a. Vorgaben für grünordnerische [[X.].]aßnahmen, darunter Ausgleichsmaßnahmen für die Beeinträchtigung von Natur und Landschaft gemäß § 15 des Bundesnaturschutzgesetzes.

Die K-GmbH beauftragte die [[X.].] mit der Umsetzung der Ausgleichsmaßnahmen. Vor diesem Hintergrund schloss [[X.].] mit [[X.].] einen [[X.].] vom [[X.].] Darin gestattete [[X.].] der [[X.].] auf einem Teil ihrer betrieblichen Grundstücke die Umsetzung von im Bebauungsplan festzulegenden Kompensationsmaßnahmen. Nach § 1 Nr. 2 des [[X.].] stellte [[X.].] der [[X.].] in dem Vertrag näher bezeichnete Flächen zur Verfügung. [[X.].] gestattete der [[X.].] und der [[X.].]tadt [X.] gemäß § 2 Nr. 2 des [[X.].] dort folgende [[X.].]aßnahmen durchzuführen: Baum/[[X.].]trauchhecke 8 923 qm, Aufforstung 37 619 qm, [[X.].]aßnahmen nach Abstimmung 4 540 qm. Dies schloss nach § 2 Nr. 1 des [[X.].] der vorgesehenen [[X.].]aßnahmen ein. [[X.].] war nach § 2 Nr. 3 des Vertrags verpflichtet, auf der Vertragsfläche für die Vertragsdauer keine Nutzungen oder Handlungen vorzunehmen, die die Umsetzung des festgelegten [[X.].] vereiteln, gefährden oder auf sonstige Weise beeinträchtigen konnten, insbesondere durch die Errichtung von Anlagen oder Baulichkeiten. Die [[X.].] waren nach § 1 Nr. 3 des Vertrags ausschließlich den Kompensationsmaßnahmen vorbehalten. Unberührt blieb eine land- und forstwirtschaftliche sowie eine sonstige Nutzung, soweit der [[X.].] nicht entgegenstand. [[X.].] war nach § 8 Nr. 3 des [[X.].] allerdings verpflichtet, die Pachtverträge über die [[X.].] zum nächstmöglichen [X.]punkt zu kündigen. [[X.].]it der Umsetzung der Ausgleichsmaßnahmen konnte nach § 8 Nr. 3 des [[X.].] frühestens nach Ablauf der [[X.].] begonnen werden.

Nach § 3 des [[X.].] waren [[X.].], die [[X.].]tadt [X.], Vertreter der K-GmbH und von diesen beauftragte Dritte berechtigt, die Grundstücke zum Vertragszweck zu betreten und zu befahren. [[X.].] gestattete diesen auch die Zuwegung über ihren Grundbesitz, soweit er nicht Vertragsfläche war.

Der [[X.].] begann nach dessen § 4 mit der Vertragsunterzeichnung und lief auf unbestimmte [X.] unter Ausschluss der ordentlichen Kündigung durch [[X.].]. Er endete mit dem vollständigen Rückbau des Kraftwerks und der vollständigen Rekultivierung der Vorhabensfläche. Nach § 8 Nr. 6 des [[X.].] stand [[X.].] nach Ablauf des [X.] der Anpflanzungen zu.

[[X.].] war nach § 9 des [[X.].] verpflichtet, zugunsten der [[X.].]tadt [X.] und der K-GmbH je eine beschränkt persönliche Dienstbarkeit im Grundbuch eintragen zu lassen. Diese hatten jeweils zum Inhalt, dass die [[X.].]tadt [X.] und die K-GmbH berechtigt waren, auf der Grundlage des vorhabenbezogenen Bebauungsplans Nr. [[X.].] auf den [[X.].] Kompensationsmaßnahmen anzulegen und zu unterhalten und die Flächen zu begehen und zu befahren.

[[X.].] hatte gemäß § 6 Nr. 1 des [[X.].] einen [[X.].]onat nach Eintragung der Dienstbarkeiten an [[X.].] ein einmaliges Gestattungsentgelt in Höhe von 638.525 € zuzüglich Umsatzsteuer in der gesetzlich geschuldeten Höhe zu zahlen.

[[X.].] erhielt das Gestattungsentgelt am 10. Juni 2013. [[X.].] begann mit der Umsetzung der Kompensationsmaßnahmen im November 2014. Die von dem [[X.].] nicht betroffenen Flächen verpachtete [[X.].] weiterhin.

In ihrer Gewinnermittlung für das Wirtschaftsjahr 2012/2013 erfasste [[X.].] die Entschädigung wegen der Ausgleichsmaßnahmen als Einnahme in Höhe von 12.770 €. Dem lag zugrunde, dass sie das Gestattungsentgelt gemäß § 11 Abs. 1 [[X.].]atz 3 E[[X.].]tG auf 25 Jahre gleichmäßig verteilte ((638.525 € / 25) x 0,5).

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) folgte dem nicht. Nach Auffassung des [X.] war das Gestattungsentgelt mit Zufluss im Wirtschaftsjahr 2012/2013 in voller Höhe als Betriebseinnahme zu versteuern.

Das Finanzgericht ([X.]) gab der hiergegen nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2017, 1268 veröffentlichten Gründen statt.

[[X.].]it der Revision rügt das [X.] Verletzung materiellen Rechts.

Das [X.] beantragt,
das Urteil des [X.] aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist unbegründet und zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass [X.] das Gestattungsentgelt gleichmäßig auf 25 Jahre verteilen konnte.

1. Die Vorinstanz ist in Übereinstimmung mit den Beteiligten zutreffend davon ausgegangen, dass es sich bei dem von [X.] bezogenen Gestattungsentgelt um eine steuerbare und steuerpflichtige Betriebseinnahme bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft handelte. Der [X.] sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab.

2. [X.] bezog das Gestattungsentgelt im Wirtschaftsjahr 2012/2013, da es ihr am 10. Juni 2013 zufloss (§ 11 Abs. 1 [X.]atz 1 E[X.]tG). [X.]ie musste das Gestattungsentgelt aber nicht im [X.] in voller Höhe als Betriebseinnahme erfassen, sondern konnte es gemäß § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 i.V.m. Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG gleichmäßig verteilen.

a) Nach § 11 Abs. 1 [X.]atz 1 E[X.]tG sind Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem [X.]teuerpflichtigen zugeflossen sind. Als Ausnahme von diesem Grundsatz sieht § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 E[X.]tG vor, dass der [X.]teuerpflichtige Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung i.[X.]. des § 11 Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG beruhen, insgesamt auf den [X.]raum gleichmäßig verteilen kann, für den die Vorauszahlung geleistet wird. § 11 Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG betrifft Ausgaben „für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren“.

b) Nach der Rechtsprechung des [X.]s handelt es sich bei den Einnahmen für eine Nutzungsüberlassung um Leistungen, die für eine Nutzung von beweglichen oder unbeweglichen [X.]achen sowie Rechten erbracht werden ([X.]surteil vom 21. November 2018 - VI R 54/16, [X.], 191, [X.], 311, Rz 24). Eine solche Nutzungsüberlassung liegt im [X.]treitfall vor.

aa) Ob eine Vereinbarung zu einer Nutzung berechtigt, hat in erster Linie das [X.] als Tatsacheninstanz zu beurteilen. Dabei kommt es entscheidend auf den wirtschaftlichen Gehalt der zugrunde liegenden Vereinbarung an, wie er sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls unter Berücksichtigung des wirklichen Willens der Vertragsparteien ergibt (Urteil des [X.] --[X.]-- vom 20. Juli 2018 - IX R 3/18, Rz 15). Die Tatsachen- und Beweiswürdigung durch das [X.], zu der auch die Auslegung von Verträgen gehört, ist für das Revisionsgericht grundsätzlich bindend. Die revisionsrechtliche Überprüfung durch den [X.] beschränkt sich daher darauf, ob die vorgenommene Würdigung unter Beachtung der gesetzlichen Auslegungsregeln (insbesondere §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) möglich ist und nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstoßen wurde (z.B. [X.]surteil vom 4. Juli 2018 - VI R 16/17, [X.]E 261, 543, [X.], 373, Rz 20, m.w.N.).

bb) Nach diesen [X.]aßstäben ist die Auffassung des [X.], der wirtschaftliche [X.]chwerpunkt des [X.] liege auf einer Nutzungsüberlassung, nicht zu beanstanden.

[X.] war nach § 2 Nr. 2 des [X.] verpflichtet, der [X.] auf der [X.] die Anpflanzung von Baum- bzw. [X.]trauchhecken, die Aufforstung und weitere [X.]aßnahmen nach Abstimmung zu gestatten. Nach § 3 des Vertrags räumte [X.] der [X.] sowie von dieser beauftragten [X.] ferner das Recht ein, die [X.] zum Vertragszweck zu betreten und zu befahren. [X.] überließ der [X.] mit dem [X.] somit die Nutzung der [X.] für die Durchführung bestimmter (Kompensations-)[X.]aßnahmen in Zusammenhang mit dem vorhabenbezogenen Bebauungsplan Nr. [X.] der [X.]tadt X.

Zwar räumte [X.] der [X.] in dem [X.] nicht die ausschließliche Nutzung der [X.] ein, wie sich aus § 2 Nr. 3 des [X.] ergibt. Dies setzt § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 i.V.m. Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG aber auch nicht voraus. Eine Nutzungsüberlassung i.[X.]. von § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 i.V.m. Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG kann selbst dann vorliegen, wenn die Voraussetzungen eines [X.]iet- oder [X.]s nicht erfüllt sind. Der Begriff der Nutzungsüberlassung umfasst zwar auch [X.]iet- und [X.]; er geht darüber aber hinaus, da er jegliche Nutzungsüberlassung berücksichtigt. Im Übrigen geht auch das vom [X.] herangezogene [X.]-Urteil vom 8. November 2012 - V R 15/12 ([X.]E 239, 509, B[X.]tBl II 2013, 455) zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Überlassung von Grundstücksflächen für naturschutzrechtliche Ausgleichsmaßnahmen davon aus, dass mit einer solchen Überlassung ein Nutzungsrecht eingeräumt wird (z.B. Rz 30 und 31 des [X.]-Urteils in [X.]E 239, 509, B[X.]tBl II 2013, 455; ebenso [X.]-Urteil vom 20. Juli 2018 - IX R 3/18, Rz 17 ff.), auch wenn es sich umsatzsteuerrechtlich nicht um eine Vermietung oder Verpachtung handelt.

Zwar hat sich [X.] in dem [X.] neben der Überlassung der [X.] zu weiteren Leistungen verpflichtet, die als solche keine Nutzungsüberlassung darstellen. Dies gilt insbesondere für die in § 9 des Vertrags vereinbarte dingliche [X.]icherung durch Eintragung beschränkt persönlicher Dienstbarkeiten. Bei der Bestellung beschränkt persönlicher Dienstbarkeiten handelt es sich nicht um eine Nutzungsüberlassung, sondern um eine rechtsgeschäftliche Verwertung des Grundbesitzes durch dingliche Belastung ([X.]surteil in [X.], 191, [X.], 311, Rz 24 und 26, m.w.N.).

Das [X.] hat den [X.] aber in vertretbarer Weise dahin gewürdigt, dass die wesentliche Leistung der [X.] nicht in der dinglichen Belastung ihres Grundbesitzes, sondern in der Nutzungsüberlassung der [X.] zur Durchführung der Kompensationsmaßnahmen bestand. Anders als in dem Fall, der dem [X.]surteil in [X.], 191, [X.], 311 zugrunde lag, hatte [X.] mit der Eintragung der beschränkt persönlichen Dienstbarkeiten ihre vertragliche Hauptpflicht aus dem [X.] nicht erfüllt. Diese lag vielmehr, wie die Vorinstanz vertretbar entschieden hat, in der Gebrauchsüberlassung der [X.]. Dies zeigt sich auch darin, dass [X.] die bisherige Nutzung der [X.] durch Verpachtung an andere Landwirte nicht fortsetzen konnte. [X.] war nach § 8 Nr. 3 des [X.] vielmehr zur Kündigung der Pachtverträge verpflichtet. [X.] konnte mit der Umsetzung der Kompensationsmaßnahmen erst nach Beendigung der [X.] beginnen. Dies verdeutlicht, dass [X.] auf die tatsächliche Nutzung der [X.] angewiesen war, um die Kompensationsmaßnahmen durchführen und ihre mit dem Vertrag verfolgten (wirtschaftlichen) Ziele erreichen zu können. Die Eintragung der beschränkt persönlichen Dienstbarkeiten sollte die Nutzungsüberlassung der [X.] an [X.] daher lediglich dinglich sichern.

c) Das Gestattungsentgelt beruhte auf der vorgenannten Nutzungsüberlassung i.[X.]. von § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 i.V.m. Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG, wie das [X.] ebenfalls zutreffend entschieden hat.

Eine Einnahme beruht auf einer Nutzungsüberlassung, wenn sie sich im weitesten [X.]inne als Gegenleistung für die Nutzungsüberlassung darstellt. Diese Voraussetzung erfüllt das von [X.] bezogene Gestattungsentgelt. Denn es handelte sich um die Gegenleistung der [X.] für die Überlassung der [X.] durch [X.] zur Durchführung der Kompensationsmaßnahmen. Die Nutzungsüberlassung der [X.] war --wie oben dargelegt wurde-- die vertragliche Hauptleistungspflicht der [X.], für die [X.] das Nutzungsentgelt im Wesentlichen zahlte.

d) Das Gestattungsentgelt wurde auch für „mehr als fünf Jahre im Voraus geleistet“ (§ 11 Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG).

aa) § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 E[X.]tG erfordert das Vorliegen einer Vorauszahlung. Eine solche liegt vor, soweit die Zahlung zeitlich vor der Nutzungsüberlassung zufließt, für die sie geleistet wird. Diese Voraussetzung erfüllte das Gestattungsentgelt nach den bindenden Feststellungen des [X.] (§ 118 Abs. 2 [X.]O) in vollem Umfang, da es der [X.] bereits am 10. Juni 2013 zufloss. Die Nutzungsüberlassung begann hingegen erst im November 2014 mit der Umsetzung der Ausgleichsmaßnahmen.

bb) § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 i.V.m. Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG bezieht sich (nur) auf Vorauszahlungen, die einen Nutzungsüberlassungszeitraum von mehr als fünf Jahren entgelten (ebenso [X.]chreiben des [X.] --B[X.]F-- vom 30. [X.]eptember 2013 - IV C 1-[X.] 2253/07/10004, B[X.]tBl I 2013, 1184, Rz 26; [X.]/[X.], § 11 E[X.]tG Rz 47; [X.] in [X.]/[X.], E[X.]tG, [X.] 2018, § 11 Rz 53; [X.] in [X.]/ [X.]/[X.] --[X.]--,  § 11 E[X.]tG Rz 125; [X.]/[X.]chomäcker, in: Kirchhof/[X.]öhn/ [X.]ellinghoff, E[X.]tG, § 11 Rz C 24; Bergan/[X.]artin in Lademann, E[X.]tG, § 11 E[X.]tG Rz 110; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], Kommentar, § 11 Rz 71; [X.]/[X.], E[X.]tG, 38. Aufl., § 11 Rz 30; a.A. [X.]chiffers in Korn, § 11 E[X.]tG Rz 46.4).

Nach dem Gesetzeswortlaut ist es zwar nicht eindeutig, ob sich der [X.]raum "von mehr als fünf Jahren im Voraus“ (auch) auf den Vorauszahlungszeitraum bezieht. Dies ist nach Auffassung des erkennenden [X.]s aber mit der h.[X.]. im [X.]chrifttum zu bejahen.

Diese Auslegung entspricht zum einen dem Willen des historischen Gesetzgebers. Nach der Beschlussempfehlung und dem Bericht des Finanzausschusses zum Gesetzentwurf der Bundesregierung über ein Gesetz zur Umsetzung von [X.] in nationales [X.]teuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften sollte dem Leistungsempfänger ein Wahlrecht eingeräumt werden, „die entsprechenden Einnahmen sofort bei Zufluss oder gleichmäßig verteilt auf den [X.]raum, für den die Vorauszahlung vereinbart ist, zu versteuern“ (BTDrucks 15/4050, [X.]. 56). Damit wollte der Finanzausschuss in Anlehnung an die bisherige Verwaltungsauffassung und in Abkehr von dem [X.]-Urteil vom 23. [X.]eptember 2003 - IX R 65/02 ([X.]E 203, 355, B[X.]tBl II 2005, 159) erreichen, Einmalzahlungen für langfristige [X.] auf den Vorauszahlungszeitraum zu verteilen.

Die Ansicht des [X.]s trägt auch dem Gesetzeszweck Rechnung. Aus Vereinfachungsgründen sollten [X.] bis zu fünf Jahren von der Regelung ausgenommen sein (BTDrucks 15/4050, [X.]. 53). Dieser Vereinfachungszweck ließe sich jedoch nicht erreichen, wenn --abweichend vom [X.] jede Vorauszahlung, die sich auf einen anderen Veranlagungszeitraum als den der Zahlung bezieht, zu einer Verteilung der Einnahme führen würde. Dies wäre aber der Fall, wenn sich der [X.]raum von mehr als fünf Jahren nicht auf den Vorauszahlungszeitraum beziehen würde.

Aus der [X.] der Einnahme auf den Vorauszahlungszeitraum ergibt sich nichts anderes. Diese Regelung ordnet --unabhängig vom [X.]raum der Nutzungsüberlassung-- die Verteilung der Einnahme auf den [X.]raum an, für den sie geleistet wurde. Fallen Nutzungsüberlassungs- und Vorauszahlungszeitraum auseinander, ist für die Verteilung der Einnahme letzterer maßgeblich ([X.]/[X.], § 11 E[X.]tG, Rz 46; [X.]/[X.], E[X.]tG, § 11 Rz 126).

cc) Bei Bezug der Einnahme, deren Verteilung in Rede steht, muss ferner feststehen, dass der Vorauszahlungszeitraum für die Nutzungsüberlassung mehr als fünf Jahre beträgt ([X.]/[X.]chomäcker, in: Kirchhof/[X.]öhn/[X.]ellinghoff, a.a.[X.], § 11 Rz C 23). Hierfür genügt nicht schon der Abschluss eines unbefristeten, ordentlich kündbaren Vertrags über eine Nutzungsüberlassung ([X.]-Urteil vom 20. Juli 2018 - IX R 3/18, Rz 24; [X.]/ [X.], E[X.]tG, § 11 Rz 125; Bergan/[X.]artin in Lademann, a.a.[X.], § 11 E[X.]tG Rz 108). Das Gesetz verlangt indessen nicht, dass die genaue [X.]dauer der Nutzungsüberlassung im Vorauszahlungszeitpunkt bereits fest vereinbart ist ([X.]/[X.], § 11 E[X.]tG Rz 46; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 11 Rz 71; a.A. [X.]/[X.], E[X.]tG, § 11 Rz 125). Erforderlich, aber auch ausreichend ist vielmehr, dass der Vorauszahlungszeitraum anhand objektiver Umstände --und sei es auch im Wege sachgerechter [X.]chätzung (§ 96 Abs. 1 [X.]atz 1 [X.]O i.V.m. § 162 der [X.] feststellbar (bestimmbar) ist (im Ergebnis ebenso B[X.]F-[X.]chreiben in B[X.]tBl I 2013, 1184, Rz 26; offen gelassen im [X.]-Urteil vom 20. Juli 2018 - IX R 3/18, Rz 23) und einen Nutzungsüberlassungszeitraum von mehr als fünf Jahren entgilt. Denn die gleichmäßige Verteilung der Vorauszahlung auf den Vorauszahlungszeitraum setzt denknotwendig voraus, dass der Vorauszahlungszeitraum jedenfalls bestimmbar ist. Andernfalls ist eine gleichmäßige Verteilung der Einnahme auf den Vorauszahlungszeitraum nicht möglich. Hiernach können z.B. auch Einmalzahlungen für auf Lebenszeit abgeschlossene Verträge auf den Vorauszahlungszeitraum verteilt werden, sofern sie für einen [X.]raum von mehr als fünf Jahren geleistet werden und die mutmaßliche Lebenserwartung nach der jeweils aktuellen [X.]terbetafel des [X.]tatistischen Bundesamts fünf Jahre übersteigt (B[X.]F-[X.]chreiben in B[X.]tBl I 2013, 1184, Rz 26).

dd) Nach diesen [X.]aßstäben hat die Vorinstanz im Ergebnis zu Recht entschieden, dass das Gestattungsentgelt für mehr als fünf Jahre im Voraus geleistet wurde.

(1) Der [X.] ist auf unbestimmte [X.] unter Ausschluss einer ordentlichen Kündigungsmöglichkeit geschlossen. Er findet erst mit dem vollständigen Rückbau des Kraftwerks und der vollständigen Rekultivierung der Vorhabensfläche sein Ende. Erst zu diesem [X.]punkt enden damit sowohl der Nutzungsüberlassungs- als auch der Vorauszahlungszeitraum, der nach dem [X.] die gesamte Vertragslaufzeit umfasst. Bei dieser [X.]achlage gelangt der [X.] auf der Grundlage der tatsächlichen Feststellungen des [X.] zu der Überzeugung, dass der Nutzungsüberlassungszeitraum mehr als fünf Jahre beträgt. Der [X.] ist nach den tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz auch der Auffassung, dass der Vorauszahlungszeitraum im [X.]treitfall jedenfalls bestimmbar ist. Er umfasst den [X.]raum bis zum Abschluss des vollständigen Rückbaus des Kraftwerks und der Rekultivierung der Vorhabensfläche. Dieser [X.]raum ist anhand der voraussichtlichen Nutzungsdauer des Kraftwerks und der für dessen Rückbau und die Rekultivierung benötigten [X.]räume zumindest im Wege sachgerechter [X.]chätzung feststellbar. Der [X.]treitfall unterscheidet sich hierdurch auch von dem [X.]achverhalt, der dem [X.]-Urteil vom 20. Juli 2018 - IX R 3/18 zugrunde lag. Denn dort sah sich der [X.] nach den Feststellungen des [X.] nicht in der Lage, "eine Bestimmung des maßgeblichen [X.]raums anhand sonstiger (objektiver) Umstände“ vorzunehmen ([X.]-Urteil vom 20. Juli 2018 - IX R 3/18, Rz 23).

(2) Zwar hat das [X.] die genaue Dauer des Vorauszahlungszeitraums, wie es nach den vorgenannten Grundsätzen erforderlich gewesen wäre, im [X.]treitfall nicht --auch nicht im Wege einer sachgerechten [X.]chätzung-- festgestellt. Da die Klägerin aber (nur) eine Verteilung des [X.] auf 25 Jahre begehrt hat, weder das [X.] im Klageverfahren noch der erkennende [X.] im Revisionsverfahren über dieses Klagebegehren hinausgehen können und das [X.] für den [X.] gemäß § 118 Abs. 2 [X.]O bindend festgestellt hat, dass der Nutzungsüberlassungs- und der Vorauszahlungszeitraum mindestens 25 Jahre betragen, hat das [X.] die Verteilung des [X.] im Ergebnis zutreffend zugelassen. Die Annahme des [X.], der Nutzungsüberlassungs- und der Vorauszahlungszeitraum betrügen mindestens 25 Jahre, ist möglich und verstößt nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze. [X.]ie ist angesichts der Ausgestaltung des [X.] und der --nach dem unwidersprochenen Vortrag der [X.] von der K-GmbH kalkulierten Nutzungsdauer des Kraftwerks von 40 Jahren sogar naheliegend. Die Beteiligten haben hiergegen auch keine Revisionsrügen vorgebracht.

e) Liegen nach alledem die Voraussetzungen des § 11 Abs. 1 [X.]atz 3 i.V.m. Abs. 2 [X.]atz 3 E[X.]tG vor, stand [X.] ein Wahlrecht zu, das Gestattungsentgelt im [X.] sofort zu versteuern oder es auf den Vorauszahlungszeitraum gleichmäßig zu verteilen (s. [X.]/[X.], a.a.[X.], § 11 Rz 30; [X.]/[X.]chomäcker, in: Kirchhof/[X.]öhn/[X.]ellinghoff, a.a.[X.], § 11 Rz B 36). [X.] hat in ihrer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 E[X.]tG von diesem Wahlrecht Gebrauch gemacht und das Gestattungsentgelt auf den [X.]raum gleichmäßig verteilt, für den es als Vorauszahlung mindestens geleistet wurde. Das [X.] hat folglich zu Recht darauf erkannt, dass das Gestattungsentgelt im [X.]treitjahr nur anteilig in Höhe von 12.771 € als Betriebseinnahme anzusetzen ist.

3. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.