Bundesfinanzhof, Urteil vom 09.12.2010, Az. VI R 42/09

I. Der [X.]läger und Revisionskläger ([X.]läger) ist [X.] Priester und Pfarrer in [X.] Er bezieht aus dieser Tätigkeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Der [X.]läger nahm im Streitjahr (2003) in der [X.] vom 9. bis 16. Juni an einer vom Pfarrgemeinderat der Pfarrei [X.] initiierten und von einem professionellen Reiseveranstalter durchgeführten [X.] nach [X.] teil. Das [X.] hatte die Teilnahme des [X.]lägers zuvor als Dienstreise genehmigt. [X.]. Programm gestaltete sich die Reise wie folgt:

In der [X.] vom 4. bis 15. November des [X.] nahm der [X.]läger an einer geschlossenen sog. [X.] von Seelsorgern der [X.] nach [X.]ien teil. Die Studienreise wurde vom [X.]atholischen Bibelwerk Y in [X.]ooperation mit der [X.] in der [X.] gestaltet. Bei dem sog. Tertiatskurs handelt es sich nach den Regelungen der [X.] um eine verpflichtende Fortbildung für Priester und Pastoralreferenten nach Ablauf von fünfzehn Dienstjahren. Auch für die Teilnahme an dieser Reise erhielt der [X.]läger eine Dienstreisegenehmigung. Die Reise verlief lt. Programm wie folgt:

Der [X.]läger machte in seiner Einkommensteuererklärung im Zusammenhang mit der [X.] nach [X.] stehende Übernachtungskosten (pauschal 574 €: 7 x 82 €) sowie die [X.]osten der Reise nach [X.]ien in Höhe von 1.398 € als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) ließ die Aufwendungen im Einkommensteuerbescheid unberücksichtigt.

Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene [X.]lage ab. Nach Würdigung der Gesamtumstände sei bei den Reisen nach [X.] und [X.]ien die private Mitveranlassung nicht von ganz untergeordneter Bedeutung.

Das Programm der [X.] nach [X.] habe sich im Wesentlichen auf die Sehenswürdigkeiten [X.]s konzentriert. Die Teilnahme des [X.]lägers bzw. der Reiseteilnehmer an der Papstaudienz sowie die Feier von zwei Gottesdiensten seien zwar aus theologischer Sicht entscheidende Ereignisse der Wallfahrt. Doch sei eine Papstaudienz auch ohne beruflichen Bezug für einen gläubigen [X.]atholiken --und nicht nur für [X.] ein Ereignis, das im sehr persönlichen Bereich liegende Bedürfnisse (Gefühle, Interessen) berühre.

Bei der [X.] habe es sich daher um eine von einem Reiseunternehmen veranstaltete, touristische Reise gehandelt, die einschließlich der Papstaudienz ausschließlich Ziele beinhaltet habe, die regelmäßig von [X.]reisenden aufgesucht würden. Sie habe neben der religiösen Vertiefung der Teilnehmer auch deren allgemeiner Information und Bildung gedient. Dies gelte entsprechend für den [X.]läger. Aus dem Umstand, dass der [X.]läger mit seiner Teilnahme an der Reise den Bitten der Wallfahrer, sie während der Reise seelsorgerisch zu begleiten, nachgekommen sei, folge nicht, dass dadurch der touristische Charakter der Reise durch berufliche Aufgaben überlagert worden sei. Dabei sei mit zu berücksichtigen, dass die Reisekosten weder vom Dienstherrn noch von der Pfarrgemeinde übernommen worden seien.

Danach hätten neben der beruflichen Veranlassung wesentliche Gründe der persönlichen Lebensführung zur Teilnahme an der Reise nach [X.] geführt. Die dadurch entstandenen Aufwendungen gehörten daher zu den nichtabziehbaren [X.]osten der privaten Lebensführung.

Dies gelte entsprechend für die [X.] nach [X.]ien, die nach Würdigung der Gesamtumstände nicht nahezu ausschließlich durch besondere berufliche Gegebenheiten veranlasst gewesen sei.

Zwar habe der [X.]läger vorgetragen, es habe eine dienstliche Verpflichtung zur Teilnahme an der [X.] bestanden. Es habe jedoch nach Aussage des [X.]lägers nicht die Verpflichtung bestanden, speziell an dieser [X.] teilzunehmen, sondern es habe auch die Möglichkeit bestanden, anstelle dieser Reise im Inland an Exerzitien teilzunehmen oder [X.] unter Umständen im nächsten Jahr nachzuholen.

Außerdem stehe der Charakter der Auslandsreise einer nahezu ausschließlichen beruflichen Veranlassung entgegen. Die Reise sei zwar auch mit Veranstaltungen ausgefüllt gewesen, die einen religionswissenschaftlichen Hintergrund vermittelten, ebenso sei sie aber mit all den touristischen Besichtigungen angereichert gewesen, wie sie jede [X.]ienreise eines beliebigen Reiseveranstalters ausweise. Auf eine solche typische Auslandsinformationsreise treffe in vollem Umfang der Zweck des [X.] zu, nämlich zu verhindern, dass Steuerpflichtige durch eine mehr oder weniger zufällig oder bewusst herbeigeführte Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen Aufwendungen für ihre Lebensführung deshalb zum Teil in einen einkommensteuerlich relevanten Bereich verlagern könnten, weil sie einen Beruf hätten, der ihnen das ermögliche, während andere Steuerpflichtige gleichartige Aufwendungen aus zu versteuernden Einkünften decken müssten.

Mit seiner Revision rügt der [X.]läger die Verletzung materiellen Rechts.

Der [X.]läger beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid dahin abzuändern, dass die Einkommensteuer für 2003 unter Berücksichtigung weiterer Werbungskosten in Höhe von 2.250 € herabgesetzt wird.

Das [X.] hat keinen Antrag gestellt.

II. Die Revision ist begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das [X.] zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Entgegen der Auffassung der Vorinstanz können Aufwendungen für eine gemischt veranlasste Reise in abziehbare Werbungskosten und nicht abziehbare Aufwendungen für die private Lebensführung aufgeteilt werden. Die tatsächlichen Feststellungen des [X.] ermöglichen allerdings noch keine abschließende Beurteilung, in welchem Umfang die geltend gemachten Kosten als Werbungskosten zu berücksichtigen sind.

1. Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes). Nach ständiger Rechtsprechung des [X.] ([X.]) gehören hierzu auch Bildungsaufwendungen, sofern sie beruflich veranlasst sind (Urteil vom 17. Dezember 2002 [X.]/01, [X.]E 201, 211, [X.], 407). Eine berufliche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Beruf zusammenhängen und subjektiv zu dessen Förderung getätigt werden ([X.]-Urteil vom 1. Februar 2007 [X.], [X.]E 216, 522, [X.], 459, m.w.N.).

Auch Aufwendungen für Reisen, die der beruflichen Fortbildung dienen, sind demnach dann als Werbungskosten abziehbar, wenn sie durch den Beruf bzw. den Betrieb veranlasst sind. Ob dies zutrifft, ist durch die Würdigung aller Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Der uneingeschränkte Abzug der Reisekosten setzt voraus, dass die Reise ausschließlich oder nahezu ausschließlich der beruflichen Sphäre zuzuordnen ist. Das ist zum einen der Fall, wenn der Reise ein unmittelbarer beruflicher Anlass zugrunde liegt und die Verfolgung privater Reiseinteressen nicht den Schwerpunkt der Reise bildet. Gleiches gilt, wenn die berufliche Veranlassung bei weitem überwiegt und die Befriedigung privater Interessen, wie z.B. Erholung, Bildung und Erweiterung des allgemeinen Gesichtskreises, nach dem Anlass der Reise, dem vorgesehenen Programm und der tatsächlichen Durchführung nicht ins Gewicht fällt und nur von untergeordneter Bedeutung ist. Ist eine Bildungsreise gemischt veranlasst, ist nach den Grundsätzen, die der [X.] des [X.] in seinem Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06 ([X.]E 227, 1, [X.], 672) aufgestellt hat, (nur) der beruflich veranlasste Teil der Reisekosten zum Abzug als Werbungskosten zuzulassen (s. auch Senatsentscheidung vom 21. April 2010 VI R 5/07, [X.]E 229, 219, [X.], 687).

2. Das [X.] ist von anderen Grundsätzen ausgegangen; die Vorentscheidung ist daher aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif.

a) Das [X.] wird im zweiten Rechtsgang zunächst die Gründe festzustellen haben, aus denen der Kläger die jeweiligen Reisen unternommen hat. Die Gründe bilden das "auslösende Moment", das den Steuerpflichtigen bewogen hat, die Reisekosten zu tragen (Beschluss des Großen Senats des [X.] in [X.]E 227, 1, [X.], 672). Die Gründe sind anhand der Umstände des Falls zu ermitteln.

aa) Hinsichtlich der Romreise ist Folgendes zu beachten:

Sollte sich im zweiten Rechtsgang der Vortrag des [X.] bestätigen, wird das [X.] von einer ausschließlich beruflich veranlassten Reise ausgehen können. Denn wie dargestellt führen Aufwendungen für eine Reise u.a. dann in voller Höhe zu Werbungskosten, wenn der Reise ein unmittelbarer beruflicher Anlass zugrunde liegt. Der Senat hat einen unmittelbaren beruflichen Anlass der Teilnahme an einer Gruppenreise beispielsweise angenommen, wenn die Organisation und Durchführung dieser Reise [X.] des damit betrauten Arbeitnehmers ist (Entscheidungen vom 29. November 2006 [X.], [X.]/NV 2007, 681, m.w.N.; vom 27. August 2002 VI R 22/01, [X.]E 200, 250, [X.], 369). Entsprechendes gilt für einen Lehrer, der mit seiner Schulklasse eine von der zuständigen Stelle genehmigte Klassenfahrt unternimmt. Dabei steht es dem Werbungskostenabzug nicht entgegen, dass die Klassenfahrt --wie auch die übrige Schulausbildung-- der Erweiterung des Allgemeinwissens dient (Senatsentscheidung vom 7. Februar 1992 [X.], [X.]E 167, 115, [X.] 1992, 531). Gehört zum Aufgabenbereich eines Pfarrers auch die geistliche Betreuung von pfarrangehörigen Pilgern auf ihrer Reise und begleitet er diese nach Einholung einer entsprechenden dienstrechtlichen Genehmigung, ist die Situation mit der eines Lehrers vergleichbar. Die seelsorgerische Tätigkeit des Geistlichen auf einer Pilgerwallfahrt ist nicht anders zu bewerten als seine sonstige geistliche Tätigkeit vor Ort in der Pfarrei.

bb) Bezüglich der [X.] ist Folgendes zu berücksichtigen:

Einer (ausschließlich) beruflichen Veranlassung steht im Übrigen nicht schon entgegen, dass die im beruflichen Interesse gewonnenen Erkenntnisse auch im privaten Bereich angewendet werden können (Senatsentscheidungen vom 17. Juli 1992 VI R 12/91, [X.]E 168, 567, [X.] 1992, 1036; vom 28. August 2008 VI R 35/05, [X.]E 223, 1, [X.] 2009, 108). Die berufliche Veranlassung kann auch nicht mit der Begründung abgesprochen werden, der Beruf erfordere Aufwendungen, die für andere Steuerpflichtige Privataufwendungen sind (Beschluss des Großen Senats des [X.] in [X.]E 227, 1, [X.], 672; [X.]-Urteil in [X.]E 229, 219, [X.], 687).

b) Kommt das [X.] zu dem Ergebnis, dass nicht nur berufliche, sondern auch nennenswerte private Gründe den Kläger bewogen haben, an der jeweiligen Reise teilzunehmen und die Reisekosten zu tragen, ist zu prüfen, ob die beruflichen und privaten [X.] nach objektiven Kriterien abgrenzbar sind. Wegen der dabei zu beachtenden Grundsätze wird auf die Senatsentscheidung in [X.]E 229, 219, [X.], 687 verwiesen.