Bundesfinanzhof, Urteil vom 23.02.2022, Az. II R 9/21

Zusammen mit ihrem [X.] erwarben die Kläger und Revisionskläger (Kläger), beide zu jeweils 3095/10000 Miteigentumsanteil, mit notariell beurkundetem [X.] von der Veräußerin, einer Immobiliengesellschaft, die auch die Erschließungsträgerin war (Veräußerin), ein unbebautes Grundstück. Die Kosten für die an anderer Stelle des Baugebiets gerade begonnene Erschließung waren im Preis enthalten, nicht gesondert ausgewiesen und auch nicht gesondert abzurechnen. Die Fälligkeit des Kaufpreises setzte u.a. voraus, dass die [X.] die Hinterlegung einer Erfüllungsbürgschaft der Veräußerin für die Erschließungsleistungen bestätigte. Der beurkundende Notar wies darauf hin, dass die Käufer hinsichtlich der Erschließungskosten in Vorleistung träten.

Am 11.01.2018 hatten die Veräußerin, die [X.] und verschiedene Versorgungsbetriebe einen [X.] ([X.]) nach § 11 des Baugesetzbuchs (BauGB) abgeschlossen. Darin verpflichtete sich die Veräußerin, die Wohngrundstücke in dem betreffenden Bebauungsplangebiet zu erschließen und dafür eine entsprechende Bürgschaft beizubringen. Die [X.] verpflichtete sich, bei ordnungsgemäßer Erfüllung durch die Veräußerin die betreffenden Eigentümer nicht zu Erschließungsbeiträgen nach dem BauGB heranzuziehen. In den Verkaufspreisen für die Grundstücke waren die Erschließungskosten kalkulatorisch enthalten. Den Klägern war dieser Anteil bei Vertragsabschluss nicht bekannt. Sie haben ihn mit Hilfe der Veräußerin im finanzgerichtlichen Verfahren beziffert.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --[X.]--) setzte mit Bescheiden vom 23.10.2018 gegenüber den Erwerbern Grunderwerbsteuer fest und legte als Bemessungsgrundlage den vertraglich vereinbarten Gesamtpreis zugrunde. Im Einspruchsverfahren reduzierte das [X.] die Grunderwerbsteuern infolge einer Korrektur der [X.] und wies die Einsprüche im Übrigen am 04.04.2019 zurück.

Mit der Klage begehrten die Kläger die Herabsetzung der Bemessungsgrundlage um die Erschließungskosten auf (insgesamt) 78.863 €. Das Finanzgericht ([X.]) hat die Klage abgewiesen. Der auf die Erschließung entfallende Teil des Kaufpreises gehöre zur Gegenleistung nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes ([X.]). Gegenstand des Erwerbsvorgangs sei das erschlossene Grundstück. Der Kaufvertrag sei dahin auszulegen, dass die Veräußerin den Erwerbern das Grundstück im erschlossenen Zustand zu verschaffen hatte. Es liege keine [X.] oder Ablösevereinbarung vor, da die der Veräußerin tatsächlich entstandenen oder entstehenden Erschließungskosten den Kaufpreis nicht mehr berühren sollten. Das Urteil des [X.] ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 2021, 1136 veröffentlicht.

Mit der Revision machen die Kläger geltend, die Auslegung des Vertrags durch das [X.] verletze sowohl § 9 Abs. 1 Nr. 1 [X.] als auch grundlegende Auslegungsregeln. Es könne keinen Unterschied machen, ob der Veräußerer zufällig Erschließungsträger sei. Das [X.] verkenne die Selbständigkeit von Kaufvertrag und [X.]; zu dem Dreiecksverhältnis beziehen sich die Kläger auf die verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung (Urteil des [X.] --BVerwG-- vom 01.12.2010 - 9 [X.] 8/09, [X.], 244). Soweit der Erschließungsträger für die [X.] die Aufwendungen von den Grundstückseigentümern einfordere, [X.] diese keine eigenen Leistungsansprüche gegen den Erschließungsträger auf Erschließung. In einem anderen Baugebiet der [X.] habe das [X.] bei Verträgen mit gesondert ausgewiesenen Erschließungskosten ohne Erschließungsanspruch die Erschließungskosten nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen. Dieser formelle Aspekt könne aber nicht entscheidend sein. Die einheitliche Fälligkeit im Streitfall habe vollstreckungsrechtliche Gründe. Die Kläger seien hinsichtlich der Erschließung auch nicht abgesichert gewesen, da die [X.] nur bei ordnungsgemäßer Erschließung auf die Erhebung der Erschließungsbeiträge verzichtet habe.

Die Kläger beantragen sinngemäß,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Bescheide vom 23.10.2018 und vom 06.11.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04.04.2019 dahin zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer auf jeweils 1.586 € festgesetzt wird.

Das [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Gegenstand des Erwerbsvorgangs sei das Grundstück im erschlossenen Zustand gewesen. Die Veräußerin habe sich verpflichtet, das Grundstück in diesem Zustand zu verschaffen. Der Vertrag sei mit Hilfe der in dem Urteil des [X.] ([X.]) vom 09.05.1979 - II R 56/74 ([X.]E 128, 92, [X.] 1979, 577) benannten Indizien dahin auszulegen, dass die Kläger von der Veräußerin ein Grundstück und einen notfalls einklagbaren Rechtsanspruch auf Erschließung durch die Veräußerin erworben hätten.

Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) zurückzuweisen. Das [X.] hat zu Recht erkannt, dass die kalkulatorisch in dem Kaufpreis enthaltenen Erschließungskosten Teil der grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage sind.

1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 [X.] unterliegt der Grunderwerbsteuer u.a. ein sich auf ein inländisches Grundstück beziehender Kaufvertrag, der den Anspruch auf Übereignung begründet. Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer ist nach § 8 Abs. 1 [X.] die Gegenleistung.

a) Bei einem Grundstückskauf gilt nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 [X.] als Gegenleistung u.a. der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Danach gehören zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung (Bemessungsgrundlage) alle Leistungen des Erwerbers, die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück zu erwerben ([X.]-Urteil vom 06.12.2017 - [X.]R 55/15, [X.], 58, [X.] 2018, 406, Rz 10, m.w.N.).

b) Der Gegenstand des Erwerbsvorgangs, nach dem sich gemäß § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 [X.] die als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer anzusetzende Gegenleistung richtet, wird zunächst durch das den Steuertatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 [X.] erfüllende zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt ([X.]-Urteil vom 08.03.2017 - [X.]R 38/14, [X.], 368, [X.] 2017, 1005, Rz 27). Für den Umfang der Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne ist entscheidend, in welchem Zustand die [X.] das Grundstück zum Gegenstand des Erwerbsvorgangs gemacht haben (ständige Rechtsprechung, u.a. [X.]-Urteile vom 21.03.2007 - [X.]R 67/05, [X.], 301, [X.] 2007, 614, unter [X.]; vom 23.09.2009 - [X.]R 20/08, [X.], 379, [X.] 2010, 495, sowie [X.]R 21/08, [X.], 679, beide unter [X.]a).

2. Das gilt auch für den Erschließungszustand des Grundstücks. Die Frage, ob Erschließungskosten als Gegenleistung zu erfassen sind, richtet sich folglich grundsätzlich ebenfalls danach, ob das Grundstück unerschlossen oder erschlossen bzw. mit der Verpflichtung des Veräußerers, es erschlossen zu verschaffen, Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist ([X.]-Urteil in [X.], 301, [X.] 2007, 614, unter [X.]a).

a) Ist ein Grundstück im Zeitpunkt des Abschlusses des [X.] bereits tatsächlich erschlossen, kann Gegenstand eines solchen Vertrags nur das erschlossene Grundstück sein. In diesem Fall gehören die im Kaufvertrag ausgewiesenen Kosten für die Erschließung zur Gegenleistung ([X.]-Urteile in [X.], 301, [X.] 2007, 614, unter [X.]b; in [X.], 379, [X.] 2010, 495, sowie in [X.], 679, beide unter [X.]b).

b) Ist ein Grundstück im Zeitpunkt des Abschlusses des [X.] noch nicht erschlossen, verpflichtet sich jedoch der Veräußerer, das Grundstück dem Erwerber in erschlossenem Zustand zu verschaffen, ist das Grundstück in diesem Zustand Gegenstand des Erwerbsvorgangs i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 [X.]. Der auf die Erschließung entfallende Teil des Kaufpreises ist Entgelt für den Grundstückserwerb. Ob das erschlossene Grundstück Gegenstand der Übereignungsverpflichtung ist, ist jeweils im Wege der Auslegung der getroffenen Vereinbarungen zu ermitteln (ständige Rechtsprechung, vgl. [X.]-Urteile in [X.], 92, [X.] 1979, 577; vom 15.03.2001 - [X.]R 39/99, [X.], 452, [X.] 2002, 93, unter [X.]b, sowie [X.]R 51/00, [X.] 2001, 1297, unter [X.]; vom 11.02.2004 - [X.]R 31/02, [X.], 489, [X.] 2004, 521; in [X.], 301, [X.] 2007, 614, unter [X.]b; in [X.], 679, und vom 01.10.2014 - [X.]R 20/13, [X.] 2015, 349, Rz 15).

c) Der Senat hält an dieser Rechtsprechung fest. Auch künftig entstehende Erschließungskosten können zur grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage gehören. Der öffentlich-rechtliche Charakter der gemeindlichen Erschließungslast widerspricht diesen Grundsätzen nicht.

aa) Die [X.] kann die Erschließung durch städtebaulichen Vertrag nach § 11 Abs. 1 Sätze 1, 2 Nr. 1 BauGB (vormals durch [X.] nach § 124 BauGB) auf einen privaten Rechtsträger übertragen. Es handelt sich um einen öffentlich-rechtlichen Vertrag (BVerwG-Urteil in BVerwGE 138, 244, Rz 24). Diese Qualifikation setzt sich in den Rechtsbeziehungen zwischen dem Erschließungsträger und Dritten nicht fort. Der Erschließungsträger, der Eigentümer des unerschlossenen Grundstücks ist, kann wie jeder private Dritte im Rahmen der Vertragsfreiheit zivilrechtlich wirksam das Grundstück in dem Zustand veräußern, auf den sich die Vertragsparteien geeinigt haben und in den es erst noch zu versetzen ist. In diesem Falle ist der Veräußerer nach § 433 Abs. 1 i.V.m. § 434 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) verpflichtet, dem Käufer das Grundstück in der vereinbarten Beschaffenheit zu übergeben, ggf. auch im erschlossenen Zustand.

bb) Eine von der des Streitfalls abweichende Fragestellung ist es, ob Erschließungskosten in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind, wenn es neben dem Grundstückskaufvertrag zu einer gesonderten Vereinbarung über die Erschließungskosten kommt, sei es mit einem Veräußerer, der gleichzeitig Erschließungsträger ist (dazu [X.]-Urteil in [X.], 301, [X.] 2007, 614, unter [X.]), sei es bei Auseinanderfallen von Veräußerer und Erschließungsträger (dazu [X.]-Urteile in [X.], 452, [X.] 2002, 93, unter [X.]c; in [X.] 2001, 1297, unter [X.]). Dasselbe gilt für die Beurteilung, wie eine Veräußerung durch die erschließungsbelastete [X.] selbst zu behandeln ist (dazu Urteile des Hessischen [X.] vom 24.08.2020 - 5 K 1394/19, juris, und 5 K 1373/19, E[X.] 2021, 52, Revisionen [X.]R 31, 32/20). Ebenso wenig vergleichbar sind reine Kostenerstattungsvereinbarungen über die Erschließungskosten, die dem Eigentümer eines Grundstücks regelmäßig keinen Leistungsanspruch gegen den Erschließungsträger auf Herstellung der Erschließungsanlage vermitteln (BVerwG-Urteil in BVerwGE 138, 244, Rz 26), deren Inhalt sich vielmehr in der mit der Kostenerstattung erkauften Befreiung von der Erschließungsbeitragspflicht erschöpft.

3. Die Auslegung des [X.] hat nach zivilrechtlichen Maßstäben zu erfolgen.

a) Nach ständiger Rechtsprechung des [X.] gehört die Auslegung von Verträgen zum Bereich der tatsächlichen Feststellungen und bindet das Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 [X.]O, wenn sie den Grundsätzen der §§ 133, 157 BGB entspricht und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze verstößt, d.h. jedenfalls möglich ist. Der [X.] hat lediglich zu prüfen, ob die Auslegung durch das [X.] Auslegungsregeln, Denkgesetze oder Erfahrungssätze verletzt. Ist das der Fall, entfällt die Bindungswirkung (ständige Rechtsprechung, vgl. etwa [X.]-Urteile vom 05.12.2019 - [X.]R 37/18, [X.]E 267, 524, [X.] 2020, 236, Rz 15, und vom 10.11.2020 - IX R 32/19, [X.]E 271, 218, Rz 18).

b) Eine solche Auslegung ist eine Frage des Einzelfalls. Kriterien dafür, dass das Grundstück nicht als erschlossenes Grundstück verkauft werden, sondern die Vereinbarung über die Erschließungskosten als selbständige Ablösevereinbarung bestehen soll, können beispielsweise die Begründung zweier selbständiger Geldforderungen, zweier unterschiedlicher Leistungspflichten des Veräußerers, getrennter Fälligkeitsregeln sowie eine von der Erschließung unabhängige Wirksamkeit des Kaufvertrags sein ([X.]-Urteil in [X.], 92, [X.] 1979, 577, unter 2.a).

4. Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das [X.] zutreffend entschieden, dass die im Kaufpreis kalkulatorisch enthaltenen Erschließungskosten Teil der grunderwerbsteuerlichen Bemessungsgrundlage sind.

Nach der Auslegung durch das [X.] hatte der Kaufvertrag vom 04.10.2018 das Grundstück im erschlossenen Zustand zum Gegenstand. Diese Auslegung ist nicht nur nicht zu beanstanden, sondern nahezu zwingend. Alle vorgenannten Kriterien sprechen gegen eine Aufteilung des äußerlich einheitlich gestalteten Vertrags. Vor allem haben die Parteien einen einheitlichen Kaufpreis für den Quadratmeter vereinbart, ohne in dem Vertrag auch nur den kalkulatorischen Erschließungskostenanteil zu nennen. Die Bezugnahme auf den zwischen anderen Vertragsparteien abgeschlossenen [X.] ersetzt dies nicht. Mit einer Aufteilung des [X.] in einen Kaufvertrag über ein unerschlossenes Grundstück und eine Kostenerstattungsvereinbarung über die Erschließungskosten wäre die zivilrechtliche Hauptleistungspflicht des Grundstückskäufers nicht mehr bestimmt.

Für die Entscheidung im vorliegenden Fall ist unerheblich, wie das [X.] andere Kaufverträge in einem anderen Baugebiet behandelt hat.

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 [X.]O.