Bundesfinanzhof, Urteil vom 08.11.2012, Az. V R 57/10

I. Streitig ist, ob die von einem Kind aufgrund einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge aus der übertragenen Einkunftsquelle bezogenen Einkünfte um vertraglich vereinbarte Versorgungsleistungen zu mindern sind, die an den [[[X.].].] gezahlt werden. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Vater der am 3. Dezember 1979 geborenen Tochter (A), die in den Streitzeiträumen (2001, 2003 und 2004) an einer [[[X.].].] als Studentin immatrikuliert war. Sie erzielte u.a. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aufgrund einer Beteiligung an einer zusammen mit dem Vater und der Schwester gebildeten Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), die Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung eines gewerblich vermieteten Grundstücks bezog. Das Grundstück war der GbR bereits mit Notarvertrag vom 24. Oktober 1994 von der Mutter des [[[X.].].] ([[X.].]) im Wege der unentgeltlichen Vermögensübergabe im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge gegen Versorgungsleistungen (dauernde Last), die einkommensteuerrechtlich als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der in den Streitjahren 2001, 2003 und 2004 geltenden Fassung abziehbar sind, übertragen worden. [[X.].] verstarb im Oktober 2004.

Die auf die A entfallenden Einkünfte lagen in den Streitjahren --je nachdem, ob die Versorgungsleistungen von den Einkünften der A abgezogen werden-- über oder unter dem jeweiligen Grenzbeträgen des § 32 Abs. 4 EStG a.F.

Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) lehnte mit [X.] vom 30. November 2005 die Gewährung von Kindergeld ab. Das Finanzgericht ([X.]) gab der nach erfolglosem Einspruch hiergegen erhobenen Klage statt.

Zur Begründung des in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2010, 741 veröffentlichten Urteils führte das [X.] aus, zwar werde ein über 18 Jahre altes Kind nach § 32 Abs. 4 EStG dann nicht mehr beim Kindergeld berücksichtigt, wenn die eigenen Einkünfte den jeweiligen Grenzbetrag überschritten. Nach der Legaldefinition des § 2 Abs. 2 EStG seien unter Einkünften die Einnahmen unter Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten zu verstehen, nicht aber von Sonderausgaben, wozu die fraglichen Unterhaltskosten gehörten. Bei verfassungskonformer Auslegung des § 32 Abs. 4 EStG dürften Einkünfte und Bezüge des Kindes jedoch nur dann berücksichtigt werden, wenn diese zur Bestreitung des Unterhalts "bestimmt und geeignet" seien. Dies sei in Höhe der vom [[[X.].].] vorbehaltenen Versorgungsleistungen nicht der Fall. Kerngedanke der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistung sei es, dass der [[[X.].].] sich Teile des übertragenen Vermögens zur eigenen Versorgung vorbehalte. Diese vorbehaltenen [X.] seien einkommensteuerrechtlich auch nicht als Zuwendungen des [X.] aufgrund freiwillig begründeter Rechtspflicht zu beurteilen. Das Urteil des Niedersächsischen [X.] vom 29. November 2005  13 K 189/02 (juris), das der III. Senat des [X.] ([X.]) durch Beschluss vom 26. November 2008 III R 20/06 nach § 126a der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) bestätigt habe, stehe dem nicht entgegen, weil dort Empfänger der dauernden Last der kindergeldberechtigte Vater selbst gewesen sei.

Hiergegen wendet sich die Familienkasse mit der vom [X.] zugelassenen Revision. Das [X.] ([X.]) habe nur z.B. [X.], wie die Berücksichtigung von Sozialversicherungsbeiträgen, zugelassen, die unabhängig von einer Willensbetätigung des Kindes entstünden. Die Versorgungsleistungen beruhten vorliegend jedoch auf einer freiwillig begründeten Rechtspflicht aufgrund der Vereinbarung im Vermögensübergabevertrag.

Die Familienkasse beantragt,
das Urteil des [X.] München vom 10. Dezember 2009  5 K 3018/09 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Nur solche Einkünfte des Kindes könnten den Kindergeldanspruch ausschließen, die zur Bestreitung des Unterhalts und der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet seien. Soweit die Einkünfte zur Erfüllung der [X.] der Übergeberin des Vermögens, der Mutter des [[[X.].].], vorbehalten seien, fehle es daran. Diese Einkünfte seien zur Deckung des Unterhaltsbedarfs der Mutter des [[[X.].].] und nicht der Tochter des [[[X.].].] bestimmt. Es liege auch keine freiwillig begründete Rechtspflicht vor.

II. Die Revision gegen das Urteil des [X.] ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 [X.]bs. 2 [X.]O).

1. Nach § 32 [X.]bs. 4 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. Satz 2 EStG war ein über 18 Jahre altes, in Berufsausbildung befindliches Kind --wie im Streitfall [X.]-- beim Kindergeld nicht mehr zu berücksichtigen, wenn es "Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind" erhält, die in den Streitjahren den Grenzbetrag von 14.040 DM (2001), 7.188 € (2003) und 7.680 € (2004) überschreiten. Die von [X.] erzielten Einkünfte aus ihrer Beteiligung an der GbR überstiegen diese [X.]; berücksichtigt man --wie die [X.] die auf die Tochter des [X.] entfallenden Versorgungsleistungen als [X.]bzugsposten, wurden die [X.] jedoch nicht überschritten.

a) Der Begriff der Einkünfte i.S. von § 32 [X.]bs. 4 Satz 2 EStG entspricht dem in § 2 [X.]bs. 2 EStG gesetzlich definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder als Über-schuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Er-zielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger [X.]rbeit, sind daher von den Einnahmen die Werbungskosten abzuziehen (stän-dige Rechtsprechung, z.B. [X.]-Urteile vom 21. Oktober 2010 III R 18/10, [X.], 251; vom 17. Juni 2010 III R 59/09, [X.], 142, [X.], 121).

Darüber hinaus sind nach der Entscheidung des [X.] vom 11. Januar 2005  2 BvR 167/02 ([X.]E 112, 164, [X.]/NV 2005, 260, Beilage 3) im Wege verfassungskonformer [X.]uslegung des § 32 [X.]bs. 4 Satz 2 EStG Einkünfte [X.] wie die [X.] nur zu berücksichtigen, soweit sie zur Bestreitung des Unterhalts und der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind. Es ist jeweils im Einzelfall zu prüfen, welche Teile der Ein-künfte i.S. des § 2 [X.]bs. 2 EStG wegen eines sonst vorliegenden Grundrechtsverstoßes im Wege verfassungskonformer Einschränkung nicht angesetzt werden dürfen (z.B. [X.]-Urteile in [X.], 251; vom 7. [X.]pril 2011 III R 72/07, [X.], 449, [X.], 974).

b) Zweck der Begrenzung von [X.]nsprüchen gemäß § 32 [X.]bs. 4 Satz 2 EStG ist es, diejenigen Eltern von finanziellen Entlastungen durch Freibeträge und Kindergeld auszuschließen, deren Kinder über eigene Einkünfte und Bezüge in einer das zu schützende Existenzminimum übersteigenden Höhe verfügen, so dass zugleich die Unterhaltspflicht der Eltern entfällt oder sich mindert. Die folgerichtige Beachtung dieses Zwecks verlangt, dass für die Einbeziehung von Mitteln des Kindes in die Bemessungsgröße für die Freigrenze die mögliche Entlastungswirkung solcher Mittel bei den unterhaltspflichtigen Eltern entscheidet, denn auf deren Leistungsfähigkeit kommt es für die Gewährung und Begrenzung von Kindergeld und Kinderfreibeträgen an. Mit dem Jahresgrenzbetrag für "unschädliche" Einkünfte und Bezüge des Kindes wird bestimmt, ob und wieweit anderweitige finanzielle Entlastungen der Unterhaltsverpflichteten eine aus öffentlichen Haushalten finanzierte zusätzliche Entlastung ausschließen ([X.] in [X.]E 112, 164, [X.]/NV 2005, 260, Beilage 3 Rdnr. 39). Danach sind "diejenigen Beträge, die, wie die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge, von Gesetzes wegen dem Einkünfte erzielenden Kind oder dessen Eltern nicht verfügbar sind und deshalb keine Entlastung bei den Eltern bewirken können, sondern anderen Zwecken als der Bestreitung des Unterhalts zu dienen bestimmt sind, nicht in die Bemessungsgröße des § 32 [X.]bs. 4 Satz 2 EStG einzubeziehen ([X.] in [X.]E 112, 164, [X.]/NV 2005, 260, Beilage 3 Rdnr. 52).

c) Im Streitfall ist zu berücksichtigen, dass die auf die Tochter des [X.] aufgrund ihrer Beteiligung an der GbR entfallenden Einkünfte ebenso wie die Verpflichtung zur Zahlung der Versorgungsleistungen auf einer Vermögensübergabe im Wege der vorweggenommenen Erbfolge beruhen und daher dem Sonderrecht der Vermögensübergabe unterliegen.

Nach ständiger Rechtsprechung des [X.] ist dabei davon auszugehen, dass der Übernehmer des Vermögens durch die Übernahme der Verpflichtung zur Erbringung der Versorgungsleistungen keine Gegenleistung für die Übernahme des Vermögens an den Übergeber im Sinne eines [X.]nschaffungsvorgangs erbringt, sondern sich der Übergeber vielmehr aus dem übertragenen Vermögen Teile der nunmehr vom Vermögensübernehmer zu erwirtschaftenden Nettoerträge vorbehält (Beschlüsse des Großen Senats des [X.] vom 5. Juli 1990 GrS 4-6/89, [X.]E 161, 317, [X.] 1990, 847, und vom 15. Juli 1991 GrS 1/90, [X.]E 165, 225, [X.] 1992, 78). Danach stellt die Übernahme der Verpflichtung zu Versorgungsleistungen eine von vornherein vom Übergeber vorbehaltene Minderung des übertragenen Vermögens dar. Wie der [X.] des [X.] ausgeführt hat, unterscheidet sich die Versorgungsleistung von einer Unterhaltsleistung; sie enthält deshalb auch keine Zuwendung des [X.] aufgrund freiwillig begründeter Rechtspflicht (Beschluss des Großen Senats des [X.] in [X.]E 161, 317, [X.] 1990, 847 Leitsatz 2, unter [X.]). Der Vorbehalt der Erträge stelle sich vielmehr dar als ein "Transfer steuerlicher Leistungsfähigkeit" (vgl. z.B. [X.]-Urteile vom 11. Oktober 2007 [X.], [X.]E 219, 160, [X.] 2008, 123; vom 19. Januar 2010 [X.], [X.]E 228, 291, [X.], 162, unter [X.]) und führe zu einem vergleichbaren Ergebnis wie bei der unentgeltlichen Übertragung einer Einkunftsquelle unter Nießbrauchsvorbehalt (Beschlüsse des Großen Senats des [X.] in [X.]E 161, 317, [X.] 1990, 847, unter [X.], und vom 12. Mai 2003 GrS 1/00, [X.]E 202, 464, [X.] 2004, 95, unter C.II.2.c; [X.]-Urteil in [X.]E 228, 291, [X.], 162, unter [X.]). Dies gebietet eine Gleichhandlung einer Vermögensübertragung gegen [X.] mit der Übertragung einer Einkunftsquelle unter Nießbrauchsvorbehalt.

d) Es liegen auch keine anderen Bezüge i.S. des § 32 [X.]bs. 4 Satz 2 EStG vor. Bezüge im Sinne der Vorschrift sind alle Zuflüsse in Geld oder [X.], die nicht im Rahmen der einkommensteuerrechtlichen Einkünfteermittlung erfasst werden (z.B. [X.]-Urteile vom 28. Mai 2009 III R 8/06, [X.]E 225, 141, [X.] 2010, 346; vom 29. Mai 2008 III R 33/06, [X.]/NV 2008, 1664, jeweils m.w.[X.]). Ob und in welchem Umfang bei einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen der Vermögenserwerb als Bezüge i.S. des § 32 [X.]bs. 4 Satz 2 EStG zu erfassen ist, kann im Streitfall offenbleiben, denn das im Wege der vorweggenommenen Erbfolge übertragene Grundstück hat die GbR bereits 1994 und damit vor den Streitzeiträumen erhalten.

e) Nach [X.]bzug der auf [X.] entfallenden anteiligen Versorgungsleistungen sind die zu berücksichtigenden Einkünfte der [X.] in den Streitjahren geringer als der Grenzbetrag, so dass dem Kläger Kindergeld in der beantragten Höhe für die Streitjahre zusteht.

2. Der Senat weicht mit seiner Entscheidung nicht vom [X.]-Beschluss vom 26. November 2008 III R 20/06 (nicht veröffentlicht) nach § 126a [X.]O ab, durch den der [X.] die Revision gegen das Urteil des Niedersächsischen [X.] vom 29. November 2005  13 K 189/02 (juris) als unbegründet zurückgewiesen hat.

In dem vom [X.] entschiedenen Sachverhalt waren die Versorgungsleistungen an die Kindergeldberechtigte selbst zu zahlen und führten daher zur Erhöhung der Leistungsfähigkeit der [X.], sodass deren Entlastung durch Kindergeld nicht geboten war, denn nach der Rechtsprechung des [X.] gebietet der Zweck des § 32 [X.]bs. 4 EStG, dass für die Einbeziehung von Mitteln des Kindes in die Bemessungsgröße für die Freigrenze die mögliche Entlastungswirkung solcher Mittel bei den unterhaltspflichtigen Eltern entscheidet, weil es auf deren Leistungsfähigkeit für Gewährung und Begrenzung von Kindergeld und Kinderfreibeträgen ankommt ([X.] in [X.]E 112, 164, [X.]/NV 2005, 260, Beilage 3 Rdnr. 39). [X.]nders als in dem vom [X.] entschiedenen Fall stehen im Streitfall die Versorgungsleistungen nicht dem [X.], sondern einem Dritten zu. Der [X.] hat auf [X.]nfrage mitgeteilt, dass er wegen der unterschiedlichen Sachverhalte keine [X.]bweichung von seinem Beschluss vom 26. November 2008 III R 20/06 sehe.

3. Die Entscheidung ergeht im Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung (§ 90 [X.]bs. 2, § 121 Satz 1 [X.]O).