Bundesfinanzhof, Urteil vom 29.08.2018, Az. VI R 10/16

I. Der ledige Kläger und Revisionskläger (Kläger) lebte in den Streitjahren (2009 und 2010) mit seiner Familie (Lebensgefährtin und [X.]) in einem Einfamilienhaus in [X.] Er ist seit 1991 bei einer Spedition in [X.] als Kraftfahrer beschäftigt. Dort verfügte er über eine Unterkunft, die ihm seine Arbeitgeberin zur Verfügung stellte. Von dieser Wohnung suchte der Kläger arbeitstäglich zunächst den Firmensitz seiner Arbeitgeberin auf. Am Firmensitz beendete er auch seine Tätigkeit und kehrte von dort zu seiner auswärtigen Unterkunft zurück. Von seinem Heimatort zum Arbeitsort fuhr er im Jahr [X.] und im [X.]35 [X.] mit dem eigenen PKW.

Im [X.] übte er an 139 Tagen eine Fahrtätigkeit aus. Er übernahm am Firmensitz in [X.] einen LKW und lieferte --am [X.]ahnhof [X.] geladene Fracht-- an Kunden seiner Arbeitgeberin aus. An 91 Tagen war er in der am Firmensitz der Arbeitgeberin gelegenen Werkstatt mit Reparaturarbeiten an Fahrzeugen beschäftigt. [X.] arbeitete er aufgrund von Urlaubs- und Krankheitstagen lediglich an 175 Tagen (124 Tage auf dem Fahrzeug und 51 Tage in der Werkstatt).

[X.]ei der Einkommensteuerfestsetzung für das [X.] folgte der [X.]eklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) diesen Angaben insoweit nicht, als es keine Verpflegungsmehraufwendungen steuermindernd berücksichtigte. Da der Kläger am Firmensitz seiner Arbeitgeberin in [X.] eine regelmäßige Arbeitsstätte innehabe, richte sich die Höhe der Mehraufwendungen für Verpflegung nach der Abwesenheitsdauer von der dortigen und nicht --wie vom Kläger beantragt-- von der Wohnung am Ort des Lebensmittelpunkts in [X.] Danach seien lediglich Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 954 € anzusetzen. Diese seien jedoch durch entsprechende Erstattungen des Arbeitgebers abgegolten. Als Werbungskosten berücksichtigte das [X.] hingegen Aufwendungen für 40 Familienheimfahrten x 491 km x 0,30 € je Entfernungskilometer = 5.892 € sowie --wie erklärt-- Fahrtkosten für beruflich veranlasste [X.] in Höhe von 589 €.

Im Einkommensteuerbescheid für 2010 folgte das [X.] diesen Angaben ebenfalls nur teilweise. Der Kläger habe auch im [X.] am Firmensitz seiner Arbeitgeberin in [X.] eine regelmäßige Arbeitsstätte innegehabt. Verpflegungsmehraufwendungen seien deshalb aus den nämlichen Gründen wie im [X.] nicht steuermindernd zu berücksichtigen. Gewährt hat das [X.] hingegen eine Entfernungspauschale für 35 Familienheimfahrten in Höhe von 5.156 €.

Die nach erfolglosen Vorverfahren erhobene Klage, mit der der Kläger im Wesentlichen geltend macht, dass er in den Streitjahren keine regelmäßige Arbeitsstätte im lohnsteuerrechtlichen Sinn am Firmensitz seiner Arbeitgeberin gehabt habe, wies das Finanzgericht (FG) ab.

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

Er beantragt sinngemäß,
das Urteil des FG [X.]erlin-[X.]randenburg vom 9. Oktober 20159 K 9101/12 sowie die [X.] vom 22. Februar 2012 betreffend Einkommensteuer 2009 und Einkommensteuer 2010 aufzuheben und
die Einkommensteuer für 2009 unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 17. September 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2012 auf den [X.]etrag festzusetzen, der sich bei [X.]erücksichtigung weiterer Fahrtkosten in Höhe von 5.892 € und des erklärten [X.] in Höhe von 4.014 € als Werbungskosten bei den Einkünften des [X.] aus nichtselbständiger Arbeit ergibt, sowie
die Einkommensteuer für 2010 unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 6. Oktober 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2012 auf den [X.]etrag festzusetzen, der sich bei [X.]erücksichtigung weiterer Fahrtkosten in Höhe von 5.155 € und des erklärten [X.] in Höhe von 3.138 € als Werbungskosten bei den Einkünften des [X.] aus nichtselbständiger Arbeit ergibt.

Das [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision des [X.] ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat zu Unrecht darauf erkannt, dass der Kläger am Firmensitz seiner Arbeitgeberin in [X.] eine regelmäßige Arbeitsstätte hatte. Der [X.] kann in der Sache selbst entscheiden.

1. [X.]eruflich veranlasste Fahrtkosten sind Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG) in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. Erwerbsaufwendungen sind grundsätzlich auch die Aufwendungen des Arbeitnehmers für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Allerdings sind die Aufwendungen dafür nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG nur begrenzt nach Maßgabe einer Entfernungspauschale als Werbungskosten zu berücksichtigen.

2. Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen sind nach § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 EStG grundsätzlich nicht als Werbungskosten abziehbar. Wird der Steuerpflichtige jedoch vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit entfernt beruflich tätig, so ist nach Satz 2 der Vorschrift für jeden Kalendertag, an dem der Steuerpflichtige wegen dieser vorübergehenden Tätigkeit von seiner Wohnung und seinem Tätigkeitsmittelpunkt über eine bestimmte Dauer abwesend ist, ein nach dieser Dauer gestaffelter Pauschbetrag abzuziehen.

3. [X.] des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG und (regelmäßige) Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist die dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nachhaltig, fortdauernd und immer wieder aufsucht. Das ist regelmäßig der [X.]etrieb, Zweigbetrieb oder eine [X.]etriebsstätte des Arbeitgebers ([X.]surteile vom 26. Februar 2014 VI R 68/12, [X.]FH/NV 2014, 1029; vom 19. Oktober 2016 VI R 32/15, [X.]FH/NV 2017, 281; vom 29. November 2016 VI R 39/15, [X.]FH/NV 2017, 722; vom 4. Oktober 2017 VI R 5/16, [X.]FH/NV 2018, 192, und [X.]sbeschluss vom 9. November 2015 VI R 8/15, [X.]FH/NV 2016, 196, jeweils m.w.N.).

4. Eine (regelmäßige) Arbeitsstätte ist allerdings nicht jeder beliebige Tätigkeitsort, sondern der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung im Schwerpunkt zu erbringen hat. Insoweit ist entscheidend, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit eines Arbeitnehmers befindet. Dort liegt die eine regelmäßige Arbeitsstätte, die ein Arbeitnehmer nur haben kann. Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen der Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat, sowie nach dem konkreten Gewicht dieser dort verrichteten Tätigkeit ([X.]surteile vom 19. Januar 2012 VI R 36/11, [X.]FHE 236, 353, [X.]St[X.]l II 2012, 503, und VI R 32/11, [X.]FH/NV 2012, 936, sowie vom 9. Juni 2011 VI R 55/10, [X.]FHE 234, 164, [X.]St[X.]l II 2012, 38; VI R 36/10, [X.]FHE 234, 160, [X.]St[X.]l II 2012, 36; VI R 58/09, [X.]FHE 234, 155, [X.]St[X.]l II 2012, 34; in [X.]FH/NV 2017, 281; in [X.]FH/NV 2017, 722, und in [X.]FH/NV 2018, 192). Allein der Umstand, dass ein Arbeitnehmer eine betriebliche Einrichtung seines Arbeitgebers nachhaltig (arbeitstäglich) aufsucht oder ihr dauerhaft zugeordnet ist, kann dort keine regelmäßige Arbeitsstätte begründen.

5. Nach diesen Maßstäben kann die Entscheidung des [X.] keinen [X.]estand haben. Denn das [X.] hat allein deshalb auf eine regelmäßige Arbeitsstätte des [X.] am Firmensitz seiner Arbeitgeberin in [X.] erkannt, weil der Kläger diese betriebliche Einrichtung seit dem Abschluss seines [X.] --und damit über einen Zeitraum von mehr als 15 [X.] kontinuierlich und regelmäßig aufgesucht habe, um dort entweder ein Fahrzeug zu übernehmen oder in der Werkstatt tätig zu werden. Damit war für das [X.] für das "Innehaben einer regelmäßigen Arbeitsstätte" allein entscheidend, dass der Kläger als Arbeitnehmer in den beiden Streitjahren einer bestimmten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers dauerhaft zugeordnet war. Ob der Kläger dort auch seine Arbeitsleistung typischerweise im Schwerpunkt zu erbringen hatte, hat das [X.] hingegen nicht in den [X.]lick genommen. Die Vorentscheidung ist daher aufzuheben.

6. Die Sache ist spruchreif.

a) Das [X.] hat --für den [X.] bindend (§ 118 Abs. 2 [X.]O)-- festgestellt, dass der Kläger im Streitfall als LKW-Fahrer eingestellt und in den Streitjahren in erster Linie als solcher außerhalb der [X.]etriebsstätte der Klägerin tätig war. Die auswärtige [X.] des [X.] bildete damit den qualitativen Schwerpunkt seiner beruflichen Tätigkeit. Hierfür spricht vorliegend auch, dass der Kläger im Jahr 2009 die [X.] an 139 Tagen (2010: 124 Tage) ausübte und lediglich an 91 Tagen (2010: 51 Tage) am Firmensitz der Arbeitgeberin tätig war. Der Kläger erbrachte damit in beiden Streitjahren den weit überwiegenden Teil seiner Arbeitsleistung außerhalb einer betrieblichen Einrichtung seiner Arbeitgeberin. Über einen [X.] des § 9 Abs. 5 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG und eine (regelmäßige) Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG verfügte er somit nicht.

b) Dem steht der Umstand, dass er neben seiner auswärtigen [X.] auch in minderem Umfang mit Reparaturarbeiten in der Werkstatt und damit im "Innendienst" in einer betrieblichen Einrichtung seiner Arbeitgeberin beschäftigt war, nicht entgegen. Denn hierdurch wird die qualitativ überwiegende Haupttätigkeit nicht aus dem Regeltypus einer "Auswärtstätigkeit" (Leistungsort außerhalb des [X.]etriebs oder einer [X.]etriebsstätte des Arbeitgebers) --hier als LKW-Fahrer einer Spedition im Frachtverkehr-- herausgelöst. Dies gilt nicht nur, wenn Arbeitnehmer neben ihrer Außendiensttätigkeit arbeitstäglich weniger gewichtige Arbeiten in einem [X.]etrieb oder einer betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers erbringen (z.[X.]. [X.]surteile in [X.]FH/NV 2018, 192 betreffend einen Klärwärter der Stadtbetriebe, und vom 29. November 2016 VI R 19/16, [X.]FH/NV 2017, 447 betreffend einen Polizeibeamten im Einsatz- und Streifendienst), sondern auch dann, wenn im Rahmen eines [X.]eschäftigungsverhältnisses ganztägig Außen- und Innendienst im Wechsel erfolgen. In letzterem Fall wird die berufliche Tätigkeit ebenfalls durch die qualitativ gewichtigere Arbeitsleistung geprägt.

c) Einwände gegen die Höhe der von dem Kläger geltend gemachten Fahrtkosten und des erklärten Verpflegungsmehraufwands hat das [X.] nicht erhoben. Ob dem Kläger im Jahr 2010 tatsächlich --wie beantragt-- Verpflegungsmehraufwand für 177 Arbeitstage zusteht oder er --wovon [X.] und [X.] ausgehen-- krankheits- und urlaubsbedingt lediglich an 175 Tagen gearbeitet hat, kann mangels steuerlicher Auswirkungen dahinstehen.

aa) Die Höhe der Mehraufwendungen für die Verpflegung richtet sich bei einer Auswärtstätigkeit i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG (ständig wechselnde Tätigkeitsstätten) nach der Abwesenheitsdauer des Arbeitnehmers von seiner Wohnung am Ort des [X.]. Das gilt auch dann, wenn der Arbeitnehmer stets in derselben auswärtigen Unterkunft nächtigt. Denn diese Unterkunft erfüllt nicht den [X.] des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG ([X.]surteil vom 8. Oktober 2014 VI R 95/13, [X.]FHE 247, 257, [X.]St[X.]l II 2015, 231, Rz 13, m.w.N.).

bb) Der Abziehbarkeit der tatsächlichen Fahrtkosten steht der Umstand, dass der Kläger einen Zweitwohnsitz in [X.] begründet hat, ebenfalls nicht entgegen. Der [X.]ezug einer Unterkunft an einem [X.]eschäftigungsort, der --wie im [X.] nicht den [X.]egriff der regelmäßigen Arbeitsstätte erfüllt, begründet keine doppelte Haushaltsführung i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG ([X.]surteil vom 24. September 2013 VI R 51/12, [X.]FHE 243, 215, [X.]St[X.]l II 2014, 342, Rz 14, m.w.N.). Folglich sind auch die Fahrtkosten des [X.] nach [X.] und damit in tatsächlicher Höhe und nicht lediglich nach Maßgabe der Entfernungspauschale als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen.

Die [X.]erechnung der Steuer wird dem [X.] übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 [X.]O).

7. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 [X.]O.