Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 16.12.2009, Az. 1 StR 491/09

[X.]IM NAMEN DES VOLKES URTEIL 1 StR 491/09 vom 16. Dezember 2009 in der Strafsache gegen 1. [X.]wegen Steuerhinterziehung - 2 - Der 1. Strafsenat des [X.] hat in der Sitzung vom 16. Dezember 2009, an der teilgenommen haben: [X.] am [X.] [X.] und [X.] am [X.] Dr. Wahl, [X.], Prof. Dr. Jäger, Prof. Dr. [X.], [X.] als Vertreter der [X.]schaft, Rechtsanwalt als Verteidiger des Angeklagten [X.], Rechtsanwalt als Verteidiger der Angeklagten [X.], Justizangestellte als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle, für Recht erkannt: - 3 - 1. [X.]f die Revisionen der Staatsanwaltschaft wird das [X.]eil des [X.] vom 29. Januar 2009 aufgehoben. 2. Die Sache wird zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel, an eine andere Wirtschafts-strafkammer des [X.] zurückverwiesen. Von Rechts wegen Gründe: Das [X.] hat die Angeklagten vom Vorwurf der Steuerhinterzie-hung in neun Fällen aus tatsächlichen Gründen freigesprochen. Die [X.] konnte sich keine sichere Überzeugung von einem vorsätzlichen Handeln der Angeklagten im Rahmen von [X.] verschaf-fen. Gegen diese Freisprüche wendet sich die Staatsanwaltschaft mit ihren Re-visionen, die sie auf formelle und sachlich-rechtliche Beanstandungen stützt. Die vom [X.] vertretenen Rechtsmittel haben mit der Sachrü-ge Erfolg. Eines [X.] auf die erhobenen Verfahrensrügen bedarf es daher nicht. 1 - 4 - [X.] 1. Den Angeklagten wird in der Anklage vom 20. Juli 2006 vorgeworfen, bewusst an einem [X.] teilgenommen und dadurch [X.] in Höhe von mehr als einer Million DM hinterzogen zu haben. Ihnen liegt zur Last, im Zeitraum von September 2000 bis einschließlich Juli 2001 ge-meinschaftlich handelnd als Geschäftsführer der Firma [X.] mit Sitz in [X.]
(im Folgenden: [X.]) gegenüber dem Finanz-amt [X.]. mit [X.] in neun Fällen unrichtige monatliche Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben zu haben, indem sie aus Rechnun-gen der Firma [X.]mit Sitz in [X.]über die Lieferung von [X.] jeweils zu Unrecht Vorsteuern in einer Höhe zwischen 11.583 DM (für September 2000) und 617.967 DM (für Juni 2001) geltend gemacht haben. Hierdurch seien zu Unrecht Vorsteuerbeträge erstattet und geschuldete Um-satzsteuern verkürzt worden. Eine Vorsteuerabzugsberechtigung habe insoweit nicht bestanden, weil die Angeklagten zu keinem Zeitpunkt Verfügungsmacht über die behaupteten Warenlieferungen gehabt und damit keine Lieferungen im Sinne von § 15 UStG erhalten hätten. Vielmehr hätten die Rechnungen der Firma [X.] lediglich zur Erschleichung von Vorsteuern im Rahmen eines "Um-satzsteuerkarussells" gedient. 2 2. Das [X.] hat folgende Feststellungen getroffen: 3 a) Die Angeklagten waren jahrelang in der Computerbranche als Ein-kaufsleiter ([X.] ) bzw. im Verkauf ([X.]) beschäftigt. Um [X.] tätig werden zu können, gründeten sie gemeinsam die [X.] und nahmen mit ihr seit Ende März / Anfang April des Jahres 2000 am Rechtsver-kehr teil. Die Geschäftsführung oblag den Angeklagten gemeinsam. [X.] - 5 - gener Unternehmenszweck war unter anderem "Import und Export jeder Art sowie Vermittlung von Import- und Exportgeschäften im In- und [X.]sland". Das Geschäftsprinzip der [X.] bestand darin, durch aquisitori-sche Maßnahmen (z.B. per Telefon, Telefax oder E-Mail) für von Kundenseite gesuchte Artikel Lieferanten und für Anbieter Kunden zu suchen. Im Gegensatz zu einer bloßen Vermittlung von Geschäftsabschlüssen wurden die Geschäfte dergestalt abgewickelt, dass die [X.] sowohl gegenüber den Lieferan-ten als auch gegenüber den Abnehmern als Vertragspartner auftrat. Die Ange-klagten kauften bei günstigen Anbietern [X.] ein, für die sie Abneh-mer hatten. Lieferanten und Abnehmer waren ganz überwiegend Firmen aus [X.], [X.], [X.] und [X.]. Bei übereinstimmenden Angebo-ten und Nachfragen wurde das Geschäft jeweils "kaufmännisch" abgewickelt, d.h. einerseits wurden die Waren beim Lieferanten bestellt, andererseits wurde die Kundenanfrage bestätigt. Die Leistungen erbrachte die [X.] ge-genüber den Lieferanten und den Erwerbern jeweils im eigenen Namen. Dabei entschieden die Angeklagten, wie die Lieferungen zu erfolgen hatten. Ganz ü-berwiegend beauftragten sie große Logistikfirmen mit dem Transport der Wa-ren. Sie wiesen die Firmen an, die Waren direkt bei den Lieferanten abzuholen und unmittelbar zu den Kunden oder für diese zur Abholung zu einem nahe ge-legenen [X.] zu bringen. 5 Obwohl die Geschäftsabwicklung weitgehend "störungsfrei" erfolgte, kam es in einzelnen Fällen zu Mängelrügen oder Korrespondenz wegen Mengendif-ferenzen in den Leistungsverhältnissen. Geschäftsbeziehungen der [X.] bestanden auch zu der in [X.] ansässigen Firma [X.] und zu mehreren [X.] Firmen, die - unter Einschaltung der [X.] - Um-satzsteuerkarussellgeschäfte von und nach [X.] betrieben. Nach [X.] stellten sich aus Sicht der Angeklagten die [X.] - 6 - vorgänge mit der Lieferantin, der Firma [X.], und den [X.] Abnehmern als normale und unverdächtige Vorgänge dar. Die [X.] habe bestimmt, wer die Waren wohin zu transportieren hatte und wie in [X.] zu verfahren war. Sie hatte deshalb nach [X.]ffassung der [X.] auch die Verfügungsmacht über die gehandelten Waren. b) Die Geschäftsräume der [X.] befanden sich in [X.]

in einem scheunenartigen Gebäude. Ob die im Erdgeschoss befind-lichen Lagerräume tatsächlich regelmäßig genutzt wurden, konnte nicht geklärt werden. Das Gebäude stand im Eigentum der Mutter der Angeklagten [X.] ; die steuerliche Beratung im Zusammenhang mit der [X.]sgründung und die Finanzbuchhaltung lag in den Händen eines Steuerberaterbüros. 7 Das Belegwesen der [X.] war im Zeitraum von Mai bis [X.] 2000 sehr unübersichtlich und unvollständig. Im September 2000 fand bei der [X.] statt, bei der beanstandet wurde, dass teilweise nicht steuerbare Umsätze als innergemeinschaftliche Lieferun-gen behandelt worden waren. Der Steuerberater der [X.] empfahl deshalb den Angeklagten, die zu einzelnen Geschäftsabwicklungen (Ein- und Verkauf) gehörenden Unterlagen zusammen aufzubewahren. Für jeden Monat wurden danach sog. [X.] angelegt. Gleichwohl wurde das Ablagesys-tem nicht konsequent verfolgt, sodass häufig der Nachweis des jeweiligen Ein-kaufs oder des Verkaufs fehlte und die Waren nicht vollständig zugeordnet wer-den konnten. [X.] befanden sich teilweise nicht beim Vorgang, sondern bei "losen" Unterlagen. Die [X.] enthielten regelmäßig nur Angaben zu Anzahl und Gewicht der [X.]ckstücke sowie zu Absender und Emp-fänger und ließen deshalb keinen "zweifelsfreien" Rückschluss auf den Inhalt der Sendungen zu. Eine lü[X.]lose Zuordnung der [X.] zu den einzelnen Geschäftsunterlagen war der [X.] daher nicht möglich. Die 8 - 7 - Sortierung der [X.]piere, die Erstellung von Ablichtungen und die Vorbereitung der Unterlagen für das Steuerbüro oblag der als Halbtagskraft bei der [X.] beschäftigten Zeugin [X.], der Schwester der Angeklagten [X.]. c) Seit Beginn der Geschäftstätigkeit der [X.] gehörte die italie-nische Firma [X.]

mit Sitz in der [X.]. (im Folgenden: Firma [X.]) zu ihren Kunden. Die Firma [X.] war Teil eines von [X.] aus operierenden "[X.]s". Davon hatten die Angeklagten jedoch keine Kenntnis. Die Firma [X.]
wurde von den [X.] Staatsbürgern

[X.]und [X.] geleitet. Den Kontakt der [X.] zu [X.]hatte der Zeuge [X.], der Betreiber der Firma [X.], vermittelt. Die Firma [X.] trat gegenüber der [X.] sowohl als Käuferin als auch als [X.] auf. Erst geraume Zeit nach Begründung der Geschäftsbe-ziehung mit der Firma [X.] kam es dann auch zum geschäftlichen Kontakt mit der Firma [X.]. Die [X.] dokumentieren Kontakte zwischen den beiden Firmen seit September 2000. Den Angeklagten war nach den [X.] nicht bekannt, dass hinter der Firma [X.]wiederum die Firma [X.] stand. 9 In der Folgezeit kam es zwischen der Firma [X.] und der [X.] zu einer lebhaften Geschäftsbeziehung. Die von der Firma [X.] in einem In-landsgeschäft gekauften Waren lieferte die [X.] umsatzsteuerfrei [X.] an Firmen im übrigen Gemeinschaftsgebiet. Empfänger von Warenlieferun-gen waren hauptsächlich [X.], [X.] und [X.] Firmen [X.] ein Unternehmen aus [X.]. Obwohl Teile aus einer Gesamtlieferung, die die Firma [X.]der [X.] in Rechnung gestellt hatte, an eine [X.] und eine [X.] Firma geliefert worden waren, standen nach den Feststellungen der [X.] am Ende der durchgeführten Ermittlungen nur die [X.] Firmen im Verdacht, dem [X.] anzugehören. 10 - 8 - In der überwiegenden Zahl der Fälle handelte die [X.] mit "[X.]"; d.h. es bestand eine Übereinstimmung zwischen der von der Firma [X.] gelieferten und der von der [X.] weiterverkauften Ware. Nur in einzelnen Fällen wurde ein bei der Firma [X.] eingekauftes "Warenpaket" in Teillieferungen an verschiedene Abnehmer aufgesplittet. Die in der Anklage bezeichneten Geschäftsvorgänge betreffen Waren-bewegungen, bei denen die Firma [X.] als Lieferantin für die [X.] auf-trat. Dabei stammten die Waren jeweils von der [X.] Firma [X.] , die wie die Firma [X.]von [X.]beherrscht wurde. Als Zwischenhändler zwi-schen den Firmen [X.]und [X.]wurden die auf Veranlassung [X.]s in [X.] gegründeten Firmen [X.]und [X.]. eingeschal-tet, die gegenüber den [X.]n Steuerbehörden als importierende Firmen auftraten. Ihrer Pflicht, die Umsatzsteuer auf die innergemeinschaftlichen Er-werbe der von der Firma [X.] aus [X.] bezogenen Waren an das Finanzamt anzumelden und abzuführen, kamen diese Firmen nicht nach. Vielmehr be-rechneten sie die Waren unter Einkaufspreis an die Firma [X.] weiter, der [X.] ein Wettbewerbsvorteil verschafft wurde. Die [X.] veräußerte die jeweils von der Firma [X.]erworbenen Waren mit unterschiedlichen Preisauf-schlägen an ihre Kunden weiter. 11 d) In neun Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate September 2000 bis Juli 2001 (mit [X.]snahme der Monate Oktober 2000 und Januar 2001) machte die [X.] Vorsteuerbeträge von jeweils etwa 30.000 DM bis 694.000 DM geltend. Der [X.]sgleich von Erstattungsforderungen erfolgte durch Überweisung auf eines der Firmenkonten oder durch Verrechnung mit [X.] Steuerforderungen. 12 - 9 - [X.]f die hohen Erstattungsforderungen reagierte das Finanzamt [X.]. bereits seit dem Monat Mai 2000 mit [X.], darunter auch an das für die Firma [X.]zuständige Finanzamt [X.]

. Obwohl das Fi-nanzamt [X.]noch nicht geantwortet hatte, wies das Finanzamt [X.]. im Hinblick auf bislang unverdächtige Reaktionen anderer Finanzämter auf die [X.] auch eine für den Monat Juni 2001 geltend gemachte [X.] von mehr als 694.000 DM an. 13 e) Die seit [X.]gust 2001 gegen die Verantwortlichen der Firmen [X.], [X.]

und [X.]. geführten Ermittlungsverfahren führten trotz bestehender Haftbefehle und einer internationalen Fahndung nicht zur Ergrei-fung der mutmaßlichen Täter. Nach [X.]ffassung der [X.] ermöglichte die "spezifische Handelstätigkeit" der [X.], die in einer ständig "offe-nen" Suche nach Lieferanten und Abnehmern bestanden habe, den Drahtzie-hern des [X.]s, der T.

GmbH gezielt neue [X.] zuzuführen. Hierdurch habe diese [X.] "instrumentalisiert" werden können, ohne dass "notwendigerweise" die Angeklagten hiervon Kenntnis [X.]. 14 3. Im Ermittlungsverfahren haben die Angeklagten die Tatvorwürfe bestritten; in der Hauptverhandlung haben sie sich zu den ihnen zur Last lie-genden Taten nicht eingelassen. 15 4. Die [X.] hat die Angeklagten aus tatsächlichen Gründen frei-gesprochen. Sie ist der Ansicht, dass den Angeklagten die ihnen vorgeworfe-nen Taten nicht mit der für eine Verurteilung ausreichenden Sicherheit nachge-wiesen werden konnten. Nach der Durchführung der Beweisaufnahme seien nicht zu überwindende Zweifel an der Kenntnis der Angeklagten von ihrer [X.] - 10 - bindung in das von [X.] aus gesteuerte [X.] bzw. an einer fehlenden Verfügungsmacht hinsichtlich der gehandelten Waren verblieben. I[X.] Die Freisprüche haben keinen Bestand. Die Revisionen der Staatsan-waltschaft haben mit der Sachrüge Erfolg; denn die Beweiswürdigung hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. 17 a) Allerdings muss es das Revisionsgericht grundsätzlich hinnehmen, wenn der Tatrichter einen Angeklagten freispricht, weil er Zweifel an seiner [X.] nicht zu überwinden vermag. Die Beweiswürdigung ist Sache des [X.]. Es kommt nicht darauf an, ob das Revisionsgericht angefallene [X.] anders gewürdigt oder Zweifel überwunden hätte. Die revisionsge-richtliche Prüfung beschränkt sich darauf, ob dem Tatrichter Rechtsfehler [X.] sind. Dies ist in sachlich-rechtlicher Hinsicht der Fall, wenn die Beweis-würdigung widersprüchlich, unklar oder lü[X.]haft ist oder gegen Denkgesetze oder gesicherte Erfahrungssätze verstößt (st. Rspr.; vgl. nur [X.], 22, 24; 2007, 18, 19; jeweils m.w.[X.]). [X.] ist es auch, wenn sich der Tatrichter bei seiner Beweiswürdigung darauf beschränkt, die einzelnen Be-lastungsindizien gesondert zu erörtern und auf ihren jeweiligen Beweiswert zu prüfen, ohne eine Gesamtabwägung aller für und gegen die Täterschaft spre-chenden Umstände vorzunehmen (vgl. [X.]R StPO § 261 Beweiswürdigung, unzureichende 1; [X.], 133; jeweils m.w.[X.]). Der Überprüfung [X.] ebenfalls, ob überspannte Anforderungen an die für die Verurteilung erforderliche Gewissheit gestellt worden sind (st. Rspr.; [X.] NStZ-RR 2005, 147; NStZ 2004, 35, 36; wistra 1999, 338, 339; jeweils m.w.[X.]). 18 - 11 - b) Hier erweist sich die Beweiswürdigung in mehrfacher Hinsicht als rechtsfehlerhaft. 19 aa) Das [X.] hat überspannte Anforderungen an die richterliche Überzeugungsbildung gestellt. Es hat im Rahmen der Würdigung einzelner In-dizien mehrfach die Formulierung verwendet, dass belastende Schlüsse, die aus der jeweiligen Hilfstatsache gezogen werden können, nicht zwingend seien (z.B. [X.], 32, 81, 85, 97). Es hat dann diese die Angeklagten belastenden Schlüsse nicht gezogen. Damit hat es unrichtige Maßstäbe an die tatrichterliche Überzeugungsbildung angelegt. Diese Vorgehensweise legt die Annahme nahe, dass das [X.] den Zweifelsgrundsatz rechtsfehlerhaft schon auf [X.] angewandt und so den Blick dafür verloren hat, dass auch Indizien, die einzeln nebeneinander stehen, aber jeweils für sich einen Hinweis auf die Täterschaft des Angeklagten enthalten, in ihrer Gesamtheit die Über-zeugung des Tatrichters von dessen Schuld begründen können (vgl. [X.] NStZ-RR 2000, 45). 20 Dieser Fehler ist auch nicht im Hinblick auf die vom [X.] als Ge-samtwürdigung ([X.] ff.) bezeichneten abschließenden Erwägungen ohne [X.]swirkung geblieben. Denn das [X.] geht auch hier von einem unrich-tigen Ansatz aus. Es stellt erkennbar die Indizien nicht mit ihrem jeweiligen Be-weiswert in die Gesamtwürdigung ein, sondern prüft, ob die nach der bisherigen Beweiswürdigung verbliebenen belastenden Indizien geeignet sind, seine "verbleibenden Zweifel" zu beseitigen. Umstände, die das [X.] bereits nach der [X.] als für einen [X.] nicht ausrei-chend ausgeschieden hat, werden in diese abschließende Würdigung nicht mehr einbezogen. So werden belastende Umstände wie, dass die [X.] lediglich für die belieferte Firma [X.]eine Warenkreditversicherung abge-schlossen hat ([X.]), dass die Angeklagten bei den Firmen Ve. 21 - 12 - und [X.]. die [X.] nicht überprüft haben ([X.]) und dass von einem auf den Betreiber der am [X.] beteiligten Firma [X.]
registrierten Mobiltelefon mit der [X.] telefoniert worden ist - was ein Hinweis auf Direktkontakte sein konnte ([X.]) -, nicht mehr erwähnt. Das Gericht hat dabei nicht beachtet, dass Belastungsindizien, die isoliert für einen [X.] nicht ausreichen, in ihrer Gesamtheit eine tragfähige Grundlage für die Überzeugung von der Täterschaft sein und die für eine Verurteilung notwendige Überzeugung des Tatgerichts begründen können. An der erforderlichen Gesamtwürdigung aller für und gegen die Täterschaft sprechenden Umstände fehlt es hier (vgl. [X.]R StPO § 261 Beweiswürdigung, unzureichende 1; [X.], 133; jeweils m.w.[X.]). [X.]) Die Beweiswürdigung des [X.] enthält weitere Wertungsfeh-ler. 22 Nach [X.]ffassung der [X.] stellt der Umstand, dass die [X.] Steuern und Sozialversicherungsabgaben zahlte, ein die Angeklagten entlastendes Indiz dar ([X.]), weil hierdurch zum [X.]sdruck komme, dass die [X.] nicht nur für kurze Dauer und lediglich zur [X.] gegründet worden sei ([X.]). Dies hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. Denn in dem von der [X.] festgestellten [X.] nimmt die von den Angeklagten geleitete [X.] nicht die Funktion eines "[X.]", sondern die des "Distributors" wahr. [X.] waren die Firmen [X.] sowie [X.]. , weil sie die Compu-terteile umsatzsteuerfrei aus [X.] bezogen und unter dem Einkaufspreis an den "Buffer", die Firma [X.], weiterverkauften. Lediglich [X.] ver-schwinden aber zumeist bereits nach kurzer Zeit wieder vom Markt, da sie [X.] Umsatzsteuer abführen, obwohl sie Rechnungen mit gesondertem Umsatz-steuerausweis schreiben, und deshalb schneller entdeckt werden können. Bei 23 - 13 - den übrigen Firmen in einem [X.] ist es eher von Vorteil, wenn sie sich zumindest formal steuerehrlich und [X.] verhalten, weil bei ihnen die Steuererstattungen anfallen. Sie können daher länger am Markt aktiv sein und sogar zusätzlich legale Geschäfte betreiben. Es ist damit für diese Firmen von großer Bedeutung, dass sie nicht als Teil eines [X.]s erkannt werden. Der Umstand, dass die [X.] Steuern und So-zialabgaben abgeführt hat, durfte daher allenfalls als neutral, nicht aber als für die Angeklagten entlastend gewertet werden. [X.]) Die Beweiswürdigung kann auch deshalb keinen Bestand haben, weil sie insgesamt lü[X.]haft ist. 24 (1) Es fehlt bereits an einer ausreichenden [X.]seinandersetzung mit der Frage nach einem möglichen Tatmotiv. Die [X.] beschränkt sich auf die nicht näher belegte Feststellung, dass ein Motiv der Angeklagten für einen Einstieg in ein [X.] im September 2000 nicht erkennbar sei ([X.]). Sie berücksichtigt hierbei nicht, dass die zu hohen ([X.]) und betriebswirtschaftlich nicht gerechtfertigten ([X.]) [X.] ein Motiv für die Beteiligung an einem [X.] mit zusätzlichen Umsätzen und Gewinnen sein konnten. Es hätte im Hinblick darauf, dass die Angeklagten mehrjährige Erfahrungen in der sog. Computerbranche gesammelt hatten, der Erörterung bedurft, aus welchen Gründen die Angeklagten sich von der Ertragslage nicht gedeckte [X.] genehmigten und diese selbst in einer schweren Liquiditätskrise der [X.] nicht verringerten. Die Feststellung, die Festsetzung der Höhe der [X.] sei eine falsche unternehmerische Entscheidung gewesen, die nicht zu bewerten sei, genügt angesichts der Branchenkenntnisse der Angeklagten den an die Be-weiswürdigung zu stellenden Anforderungen nicht. 25 - 14 - (2) Die Beweiswürdigung ist auch deshalb lü[X.]haft, weil die [X.] - obwohl sie vom Vorliegen eines [X.]s ausgeht - sich mit der Frage nicht auseinandersetzt, worin der Vorteil der [X.] Draht-zieher des [X.]s lag. Es liegt fern, dass diese den [X.]n Geschäftspartnern hohe Vorsteuererstattungen verschaffen wollten, ohne selbst hieran zu partizipieren. Es hätte deshalb der Erörterung bedurft, ob die Ge-schäftsführergehälter deshalb überhöht waren, um auf diese Weise von der [X.] erlangte [X.] unauffällig den [X.] [X.] zuzuleiten. Zwar fällt der wesentliche "Gewinn" eines [X.]s zumeist bei den als Importeuren auftretenden [X.]n an; [X.] sind - wie auch hier festgestellt - die [X.]e oft so aus-gestaltet, dass auch die übrigen an dem Karussell beteiligten Firmen eine [X.] haben, die sich aus einem unterschiedlichen Nettopreis bei An- und Verkauf ergibt. Sollen diese Gewinne ganz oder zum Teil an Hintermänner weitergegeben werden, müssen sie über Entnahmen, [X.] oder aufgrund von Scheinrechnungen aus den Firmen entnommen werden. 26 (3) Lü[X.]haft ist auch die Würdigung der [X.]ssage der Zeugin [X.]. Nach deren Angaben waren beide Angeklagte urlaubsbedingt abwesend, als Anfang März 2001 bei der [X.] eine Rechnung der Firma [X.] über gelieferte Drucker einging. Dieser Rechnung waren Frachtpapiere beigefügt, aus denen erkennbar war, dass die erworbenen Drucker von der Firma [X.] stammten und zunächst zu einem deutlich höheren Preis an die Firma [X.]

verkauft worden waren, als dem, den die Firma [X.] dann der [X.] in Rechnung stellte ([X.]). Nach der Würdigung der [X.] war den Angeklagten dieser Umstand wegen ihrer gleichzeitigen Ur-laubsabwesenheit nicht aufgefallen. Diese Würdigung ist lü[X.]haft, weil die [X.] die Möglichkeit nicht erwogen hat, dass es sich bei der [X.]ssage der Zeugin [X.], der Schwester der Angeklagten [X.] , um eine [X.] - 15 - keitsaussage handeln könnte. Denn es ist eher fern liegend, dass die beiden Geschäftsführer die Abwicklung eines derartigen Geschäfts während einer schweren Liquiditätskrise der [X.] einer als Halbtagskraft eingesetzten gelernten Kosmetikerin ([X.]) allein überlassen haben. (4) Bei der Frage, ob die Angeklagten einen Tatvorsatz hatten, hätte sich die [X.] mit dem Umstand auseinandersetzen müssen, dass nach den von ihr getroffenen Feststellungen die Warenströme in beide Richtungen liefen, weil die Firma [X.] gegenüber der [X.] sowohl als Käuferin als auch als Verkäuferin auftrat ([X.]). Da der übliche Weg einer Ware vom Herstel-ler, ggf. über einen Importeur, zu einem Großhändler und von diesem über ei-nen Einzelhändler zum Kunden führt, ist der Handel in umgekehrter Richtung oder zwischen zwei Händlern auf derselben Handelsebene nur in [X.] - z.B. zur Ergänzung des Warensortiments - sinnvoll. Die Kammer hätte [X.] erörtern müssen, worin sich die [X.], die die Firma [X.] von der [X.] kaufte, von denen unterschieden, welche sie an die [X.] lieferte. Handelte es sich im Wesentlichen um gleichartige Produkte, wä-re dies ein Umstand, der den Angeklagten hätte auffallen müssen. 28 (5) Die [X.]sführungen der [X.] zur [X.]fspaltung der Kaufpreis-zahlungen durch die [X.] in einen sofort gezahlten [X.] und die erst später gezahlte Umsatzsteuer ([X.] ff.), beziehen [X.] nicht alle rechtlich bedeutsamen Aspekte ein. Das [X.] sieht in die-ser [X.]fspaltung im Hinblick auf die angespannte Liquiditätssituation der [X.] "plausible wirtschaftliche Gründe" ([X.]). Es berücksichtigt dabei aber die steuerliche Bedeutung der Umsatzsteuer für Unternehmer als bloß durchlaufender Posten nicht. Die [X.] als Unternehmerin konnte die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer bereits im Rahmen der nächsten Umsatz-steuervoranmeldung gegenüber dem Finanzamt geltend machen und [X.] - 16 - chende Erstattungen erhalten. Im Hinblick auf die für Unternehmer gegebene Kostenneutralität der Umsatzsteuer lag es somit eher fern, gerade die Umsatz-steuer erst später an den Verkäufer zu zahlen. Bei [X.] hätte es genügt, einen beliebigen Teil des [X.] zu stunden. Es hätte daher der Erörterung durch das [X.] bedurft, aus welchem Grund die [X.]fspaltung gerade zwischen Nettopreis und Umsatzsteuer vorgenommen [X.] ist. Die Abspaltung der Umsatzsteuer deutet eher auf unseriöses Ge-schäftsgebaren hin. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass nach den Feststellungen der [X.] die Angeklagte [X.] per E-Mail mit [X.]die Zahlung des "[X.]" an diesen und nicht etwa an die als Verkäuferin auftretende Firma [X.] vereinbart hat. (6) Soweit die [X.] ausführt, sie habe sich nicht die Überzeu-gung verschaffen können, dass ein Treffen vom 5. bis 7. Juni 2001 im [X.]in [X.], an dem unter anderem die [X.]er [X.] und [X.] für die Firma [X.], der Zeuge [X.]für die Firma [X.] und für die Firma [X.]. deren Inhaber [X.]teilgenommen haben ([X.] f., 52), ein "konspiratives Treffen" gewesen sei, enthält die Beweiswürdi-gung ebenfalls Erörterungsmängel. Die [X.] hat zwar berücksichtigt, dass die von der [X.] bezahlten Übernachtungs- und [X.] über mehr als 1.200 DM ein gegen die Angeklagten sprechendes Indiz sei. Sie hält es dabei aber für eine bloße Vermutung, dass vor den festgestellten Überweisungen von 1,3 Mio. DM noch Gesprächsbedarf bestand ([X.]). Die [X.] hat bei dieser Bewertung nicht in die Beweiswürdigung [X.], dass das Geschäftsessen mit den nach den Feststellungen der [X.] zu den [X.] gehörenden Geschäftspartnern genau in dem Monat stattfand, als einmalig der weitaus höchste Vorsteuerbetrag von mehr als 617.000 DM geltend gemacht wurde. Dieser Umstand durfte bei der Gesamtwürdigung nicht außer Betracht bleiben. 30 - 17 - [X.]) [X.] rechtlichen Bedenken begegnen auch die Erwä-gungen der [X.] zu einem [X.] mit dem Drahtzieher im [X.] . 31 (1) Ein Rechtsfehler kann auch darin liegen, dass eine nach den [X.] nicht nahe liegende Schlussfolgerung gezogen wurde, ohne dass konkrete Gründe angeführt sind, die dieses Ergebnis stützen können. Denn es ist weder im Hinblick auf den [X.] noch sonst geboten, zugunsten des Angeklagten Tatvarianten zu unterstellen, für deren Vorliegen keine zureichen-den Anhaltspunkte erbracht sind (st. Rspr.; vgl. nur [X.] NStZ-RR 2003, 371; [X.], [X.]. vom 21. Juni 2007 - 5 StR 532/06). So verhält es sich auch hier. 32 Bei dem [X.] zwischen [X.]und der Angeklagten [X.]handelt es sich um einen Schriftverkehr, der von [X.] der Steuer-fahndung [X.] auf dem sichergestellten Firmencomputer der Firma [X.] aus gelöschten Dateien ("posta eliminata") wiederhergestellt werden konnte ([X.]). Die E-Mails waren von dem Rechner der Firma [X.] an die Firma [X.] weitergeleitet worden. [X.]s diesen E-Mails ergibt sich unter anderem, dass [X.]die Angeklagte [X.]gebeten hatte, ihm den steuerpflichtigen Be-trag sofort und die Mehrwertsteuer erst innerhalb von 30 Tagen zu bezahlen. Die Angeklagte [X.]war damit einverstanden, bat aber, statt 1 DM pro Artikel zukünftig 2 DM zu erhalten, da sie ansonsten "zu auffällig" wären, und es viel besser sei, die [X.]fmerksamkeit von niemandem zu we[X.]. Nach den Feststel-lungen der [X.] hat dieser [X.] auch in der Geschäftskor-respondenz zwischen der Firma [X.] und der [X.] ihren Niederschlag gefunden, da anschließend die [X.] von der Firma [X.] bezogene Waren mit einem [X.]fschlag von 2 DM pro Artikel an die Firma Ve. in [X.] weiterverkaufte. 33 - 18 - Die [X.] hat zwar erkannt, dass dieser Ablauf nicht einer norma-len Geschäftsabwicklung entspricht, sondern einen gesteuerten Warendurch-fluss darstellt. Sie hält es aber für nicht zwingend, dass die Angeklagten den kriminellen Hintergrund durchschauten. Als Grund hierfür nennt die [X.] "wettbewerbsrechtliche Gründe", die die Firma [X.] abgehalten haben könnten, die Firma Ve.
direkt zu beliefern, sondern ein "Umgehungs-geschäft" durchzuführen. Gegen eine systematische Kontrolle der Warenliefe-rungen und Preisgestaltung im Verhältnis der Firmen [X.] und [X.] spreche, dass sich der sichergestellte [X.] nur auf eine konkrete Lie-ferung beziehe ([X.] f.). Eine aktive Steuerung des [X.] durch [X.]über einen längeren Zeitraum hätte aber weitere [X.]ffälligkei-ten erwarten lassen, die nicht vorhanden seien ([X.]). Diese Erwägungen halten rechtlicher Nachprüfung nicht stand. 34 Für die Annahme, dass "wettbewerbsrechtliche Gründe" die Ursache für die Einschaltung [X.]r Firmen in den Handel zwischen zwei [X.] Firmen gewesen sein könnten, liefern die vom [X.] getroffenen Feststel-lungen keinerlei Anhaltspunkte. Lediglich der Zeuge [X.]hat angegeben, dass

[X.]die [X.] mit "Gebietsschutzgründen" erklärt habe ([X.]). Selbst wenn aus der Sicht der Angeklagten solche wettbewerbsrechtlichen Gründe bestanden haben könnten, hätte das [X.] aber jedenfalls [X.] müssen, aus welchen Gründen es dann aus der Sicht der Angeklagten für die Umgehung einer "Herstellerklausel" ([X.]) der Einschaltung gleich mehrerer [X.]r Firmen in einer Lieferkette bedurft hatte. Denn mehrere Zwischenhändler verteuern die Ware nur unnötig. 35 (2) Soweit das [X.] zugunsten der Angeklagten gewertet hat, dass kein weiterer verdächtiger [X.] aufgefunden worden ist, lässt es außer Betracht, dass es nahe liegt, dass solche E-Mails zu [X.] - 19 - [X.] jeweils sofort gelöscht wurden. [X.]ch der bei der Firma [X.]sichergestell-te [X.] entstammte Dateien, die bereits gelöscht waren und nur durch [X.] mit Spezialsoftware wiederhergestellt werden konnten. Das [X.] hätte daher bei der Frage des Tatvorsatzes der Angeklagten erörtern müssen, ob es mit der Annahme, die Angeklagten seien gutgläubig gewesen, vereinbar ist, wenn sie den Schriftverkehr über so wichtige Fragen wie die der Preisgestaltung mit der Firma [X.] gerade nicht in die Firmenun-terlagen der [X.] aufgenommen haben. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass diese Art der Geschäftsabwicklung und Preisgestaltung nicht dem Geschäftskonzept der [X.] entsprach, von einander unabhängige Käufer und Verkäufer zu finden, um dann jeweils selbst als Vertragspartner [X.]. c) Die Freisprüche können auch deshalb keinen Bestand haben, weil das [X.] zu hohe rechtliche Anforderungen an die subjektive Tatseite ge-stellt hat. Für eine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung gemäß § 370 [X.] bedarf es keiner Absicht oder eines direkten [X.]es; es ge-nügt, dass der Täter die Verwirklichung der Merkmale des gesetzlichen Tatbe-standes für möglich hält und billigend in Kauf nimmt. Entgegen der Ansicht der [X.] ([X.]) war es daher für einen Tatvorsatz nicht erforderlich, dass die Angeklagten ihre Einbindung in ein objektiv vorliegendes Umsatzsteu-erkarussell sicher erkannt hatten. [X.] kam vielmehr auch dann in Betracht, wenn die Angeklagten angesichts der ihnen bekannten Umstände die Einbindung der [X.] in ein [X.] mit den Firmen [X.] und [X.] für möglich hielten und dies auch billigten. 37 - 20 - II[X.] Für die neue Hauptverhandlung bemerkt der Senat: 38 Sollte sich auch die neue [X.] nicht von einem Tatvorsatz der Angeklagten überzeugen können, wird sie Gelegenheit haben, gemäß § 82 Abs. 1 OWiG die in der Anklage bezeichnete Tat zugleich unter dem Gesichts-punkt einer Ordnungswidrigkeit zu beurteilen. Bestehen - wie hier - Anhalts-punkte dafür, dass sich die Angeklagten zumindest leichtfertig verhalten haben, kommt ein Freispruch vom Vorwurf der Steuerhinterziehung wegen nicht erwie-senen Tatvorsatzes nur in Betracht, wenn zugleich geprüft wird, ob sich die [X.] einer Ordnungswidrigkeit der leichtfertigen Steuerhinterziehung im Sinne von § 378 [X.] schuldig gemacht haben. 39 aa) [X.] handelt, wer die Sorgfalt außer acht lässt, zu der er nach den besonderen Umständen des Einzelfalls und seinen persönlichen Fähigkei-ten und Kenntnissen verpflichtet und imstande ist, obwohl sich ihm aufdrängen musste, dass dadurch eine Steuerverkürzung eintreten wird (vgl. [X.], [X.] 10. [X.]fl. 2009 § 378 Rdn. 20 m.w.[X.]). Dies liegt hier bei den in der Compu-terbranche erfahrenen Angeklagten nicht fern. 40 Von Bedeutung kann insoweit insbesondere sein, ob die Angeklagten für die von ihren [X.] Vertragspartnern verwendeten [X.] gemäß § 18e UStG Bestätigungsabfragen an das [X.] (jetzt: [X.]) gerichtet haben. [X.]ch Mängel in der Buchführung und der Dokumentation der Transportvorgän-ge können für ein sorgfaltswidriges Vorgehen im Hinblick auf steuerliche Pflich-ten sprechen. 41 - 21 - [X.]) Eine Ordnungswidrigkeit gemäß § 378 [X.] kommt bei nicht vorsätzli-chem Handeln der Angeklagten allerdings nur in Betracht, wenn der [X.] unzulässig war, weil es sonst an einer Steuerverkürzung fehlt. Nach der Rechtsprechung des [X.] ([X.]) steht allein der Umstand, dass eine Lieferung an einen Steuerpflichtigen vorge-nommen wird, der weder wissen konnte noch wissen musste, dass der betref-fende Umsatz in einen vom Verkäufer begangen "Mehrwertsteuerbetrug" [X.] war, dem Vorsteuerabzug nicht entgegen (vgl. die Nachweise bei [X.], 1524, 1528). Wirtschaftsteilnehmer, die alle Maßnahmen treffen, die vernünftigerweise von ihnen verlangt werden können, um sicherzustellen, dass ihre Umsätze nicht in einen Betrug - sei es eine [X.] oder ein sonstiger Betrug - einbezogen sind, können auf die Rechtmäßig-keit dieser Umsätze vertrauen, ohne Gefahr zu laufen, ihr Recht auf [X.] zu verlieren ([X.], [X.]. vom 6. Juli 2006, [X.]/04 und [X.], [X.] u.a., [X.], 1274, Rz. 52; vom 12. Januar 2006, [X.]/03, [X.]/03 und [X.]/03, [X.]. u.a., [X.], 133, Rz. 55; vgl. auch [X.], [X.]. vom 11. Mai 2006, [X.]/04, [X.], [X.], 897, 900, Rz. 33; [X.], 1524, 1528; [X.] 2005, 43). 42 - 22 - Selbst wenn der Umsatz den objektiven Kriterien einer Lieferung genügt (Verschaffung der Verfügungsmacht an den betreffenden Gegenständen, vgl. Art. 5 Abs. 1 der [X.]/[X.], § 3 Abs. 1 UStG 1999) und die [X.] als wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der [X.]/[X.] zu beurtei-len wäre, ist der Vorsteuerabzug jedoch zu versagen, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder wissen konnte bzw. hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz betei-ligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war ([X.], [X.], aaO, Rz. 52 und 55 sowie [X.], [X.] u.a., aaO, Rz. 60 und 61). 43 [X.] Wahl [X.] Jäger [X.]