Bundesfinanzhof, Urteil vom 05.05.2010, Az. I R 104/08

I. Zwischen den Beteiligten ist die Rechtmäßigkeit zweier Haftungsbescheide für [X.]n gemäß § 50a des Einkommensteuergesetzes (EStG 1997) streitig.

Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine GmbH, die in [X.] eine Kon-zertagentur betreibt. In den Jahren 1996 bis 1998 schloss sie teils mit ausländischen Künstlern, teils mit ausländischen Kapitalgesellschaften, die ihrerseits Künstler zur Verfügung stellten, Verträge über [X.] von Künstlern. Die Vertragspartner waren in [X.], den [X.], [X.], [X.], [X.], [X.], [X.], [X.] und den [X.] ansässig ([X.]). Soweit die [X.] in der [X.] ansässig waren, hatten sie auch die Staatsangehörigkeit eines Mitgliedstaats oder waren nach den Vorschriften eines Mitgliedstaats gegründet worden (EU-[X.]).

Die Klägerin übernahm es regelmäßig, auf ihre Kos-ten für die [X.] und die Verpflegung der Künstler zu sorgen. Diese Verträge schloss sie im eigenen Namen ab. Zum Teil zahlte sie aber auch für die Verpflegung der Künstler eine sog. "[X.]" bar an die Künstler oder die [X.] aus. Die als "[X.]" erfassten Beträge enthielten zudem Kosten, die auf die eigenen [X.] der Klägerin entfielen. Die [X.] reisten mit den Künstlern, um mit den örtlichen Veranstaltern und den Künstlergruppen oder deren rechtlichen Vertretern die Abrech-nungen vorzunehmen.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung stellte der Prüfer fest, dass nur die Gagenzahlungen der [X.] unterworfen worden waren, nicht dagegen die von der Klägerin übernommenen Kosten für Hotelübernachtungen und Catering sowie die bar ausgezahlten [X.]n.

Daraufhin erließ der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) am 21. November 2001 einen Haftungsbescheid, mit dem er die Klägerin gemäß § 191 Abs. 1 der Abgabenordnung [X.]) i.V.m. § 50a Abs. 5 EStG 1997 und § 73 der [X.] (EStDV 1997) für die in einer Anlage zu dem Bescheid bezeichneten "Abgabenschulden aus dem Steuerabzugsverfahren nach § 50a Abs. 4 EStG" in Höhe von 87.259,06 DM in Anspruch nahm. Der Betrag resultierte aus einem Steuersatz von 26,75 % zuzüglich 7,5 % [X.] auf die im Einzelnen aufgeführten "Mehr Bemessungsgrundlagen". Der Bescheid enthielt keinen Hinweis auf die Steuerart und den Vertragspartner. Er differenzierte auch nicht, ob der Vertragspartner eine natürliche oder eine juristische Person war.

Nach Klageerhebung nahm das [X.] den angefochtenen Haftungsbescheid für 1998 am 24. Oktober 2002 gemäß § 130 AO zurück und erließ insoweit einen neuen Haftungsbescheid, der auf die Steuerart (in einer Zusammenfassung für die einzelnen Quartale) und die Qualifizierung der Vertragspartner als natürliche oder juristische Personen hinwies. Einzelne in dem ursprünglichen Bescheid vom 21. November 2001 genannte Künstler und Künstlergruppen und die auf diese entfallenden [X.] wurden nicht mehr aufgenommen. Es wurde weiterhin ein Steuersatz von 26,75 % angesetzt, für den [X.] jedoch nur noch ein Steuersatz von 5,5 %.

Vor dem Finanzgericht ([X.]) verständigten sich die Beteiligten zum einen darauf, dass 10 % der als Cateringpau-schale bezeichneten Beträge auf die eigenen [X.] der Klägerin entfielen und zum anderen darauf, dass die geschulde-ten Vergütungen hinsichtlich der Ertragsteuern in der Weise "brutto" vereinbart waren, dass die Klägerin die Steuern zu Lasten der [X.] einbehalten durfte, wie dies in Bezug auf die vereinbarten Gagen auch tatsächlich geschehen ist. Demgegenüber waren die Vergütungen hinsichtlich der Um-satzsteuer "netto" in der Weise vereinbart, dass sie insoweit ohne Abzug geschuldet waren.

Mit Urteil vom 15. Oktober 2008  2 [X.]/07 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 401) gab das [X.] Hamburg der Klage teilweise statt.

Dagegen haben sowohl die Klägerin als auch das [X.] Revision eingelegt.

[X.][X.]. [X.]ie Revision des [X.] ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das [X.] zur anderweitigen Verhandlung und [X.]ntscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). [X.]essen Feststellungen reichen für eine abschließende [X.]ntscheidung nicht aus. [X.]m zweiten Rechtsgang wird das [X.] zum einen tatrichterliche Feststellungen zu den von ihm als nichtig qualifizierten Teilen des [X.] für 1997 nachzuholen haben. Zum anderen wird das [X.] feststellen müssen, in welcher Höhe die aufgrund der sog. "Nullregelung" nicht erhobene Umsatzsteuer auf [X.]U-[X.] entfiel.

[X.]ie Revision der Klägerin ist unbegründet (§ 126 Abs. 2 [X.]O).

1. Gegenstand des Klage- und Revisionsverfahrens war bzw. ist bezogen auf das Kalenderjahr 1998 der Haftungsbescheid vom 24. Oktober 2002. [X.]as [X.] nahm im Klageverfahren den Haftungsbescheid vom 21. November 2001 in Gestalt der [X.]inspruchsentscheidung vom 6. Juni 2002 gemäß § 130 Abs. 1 [X.] insoweit zurück und erließ zugleich einen neuen Haftungsbescheid. [X.]ieser [X.]escheid ist gemäß § 68 Satz 1 [X.]O  neben dem unveränderten Haftungsbescheid für 1997   zum Gegenstand des Klageverfahrens geworden. Nach der Rechtsprechung des erkennenden [X.]s ist § 68 Satz 1 [X.]O auch auf [X.]rmessensverwaltungsakte anwendbar (vgl. [X.]surteil vom 16. [X.]ezember 2008 [X.], [X.], 195, [X.], 539).

2. [X.]ie [X.]inkünfte der ausländischen Künstler aus ihren Auftritten im [X.]nland und der ausländischen Kapitalge-sellschaften unterliegen dem Steuerabzug für beschränkt Steu-erpflichtige gemäß § 50a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1, [X.]. § 49 Abs. 1 Nr. 2 [X.]uchst. d, Nr. 3 [X.]StG 1997. [X.]ie Klägerin war als Vergütungsschuldnerin verpflichtet, den Steuerabzug für Rechnung der [X.] vorzunehmen und die einbehaltene Steuer an das [X.] abzuführen (§ 50a Abs. 5 Satz 2 [X.]StG 1997). [X.]a sie diese Verpflichtung nur teilweise erfüllte, haftet sie unmittelbar für die einzubehaltende und abzuführende Steuer (§ 50a Abs. 5 Satz 5 [X.]StG 1997, § 219 Satz 2 [X.]). Sie wurde deshalb zu Recht vom [X.] durch Haftungsbescheid (vgl. § 191 [X.] i.V.m. § 73g Abs. 1 [X.]St[X.]V 1997) in Anspruch genommen.

a) [X.]ntgegen der Auffassung der Klägerin sind die [X.] nicht nichtig. [X.]ies gilt   anders als das [X.] meint   für den Haftungsbescheid 1997 auch insoweit, als die Vergütungen der [X.], [X.], [X.], [X.] und [X.] betroffen sind.

Nach § 125 Abs. 1 [X.] ist ein Verwaltungsakt nichtig, wenn er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in [X.]etracht kommenden Umstände offenkundig ist. [X.]in Haftungsbescheid ist mit einem besonders schwerwiegenden Fehler behaftet, wenn er nicht die ihn erlassende [X.]ehörde, den [X.], die Haftungsschuld und/oder die Art der Steuer angibt, für die der [X.] haften soll. [X.]ie Angabe des [X.] ist nicht zwingend erforderlich, solange die Haftungsschuld in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht in anderer Weise ausreichend konkretisiert werden kann (vgl. [X.]sbeschluss vom 3. [X.]ezember 1996 [X.] [X.] 44/96, [X.]FH[X.] 181, 562, [X.]St[X.]l [X.][X.] 1997, 306). [X.]emzufolge reicht die [X.]dentifizierbarkeit des [X.] aus, seine namentliche [X.]enennung ist nicht erforderlich (vgl. [X.] in [X.], [X.]StG, 9. Aufl., § 50a [X.] 45). [X.]enn gemäß § 73e Satz 2 [X.]St[X.]V 1997 obliegt es der Klägerin, eine Steueranmeldung über den Gläubiger, die Höhe der Vergütungen i.S. des § 50a Abs. 4 [X.]StG 1997 und die Höhe des [X.] zu übersenden. Nach den gemäß § 118 Abs. 2 [X.]O bindenden Feststellungen des [X.] wurden für die [X.], [X.], [X.], [X.] und [X.] Vergütungen gezahlt, deren Höhe unstreitig ist. [X.]s wäre daher die Pflicht der Klägerin gewesen, dem [X.] die jeweiligen Vertragspartner ([X.]) zu benennen. [X.]em ist die Klägerin nicht nachgekommen. Nach der Rechtsprechung des [X.]s wäre es jedoch eine Überdehnung der an einen Haftungsbescheid zu stellenden Anforderungen, wenn ein solcher aus Grün-den nicht ergehen dürfte, die ausschließlich vom [X.] im Anmeldeverfahren schuldhaft herbeigeführt wurden (vgl. [X.]sbeschluss in [X.]FH[X.] 181, 562, [X.]St[X.]l [X.][X.] 1997, 306). [X.]ndem im Haftungsbescheid jedenfalls die auftretenden Künstlergruppen genannt waren, konnte die Klägerin ohne Weiteres ermitteln, mit wem sie die zugrunde liegenden Verträge geschlossen hat, so dass der [X.] für sie identi-fizierbar war. [X.]ntgegen der Auffassung des [X.] kommt es demzufolge nicht darauf an, dass Künstlergruppen im Haftungsbescheid aufgeführt, die Vertragspartner ([X.]) aber weder aus den Anmeldungen noch dem Haftungsbescheid erkennbar waren. Unter diesen Voraussetzungen bestand keine Verpflichtung des [X.], bei der Klägerin noch offene Angaben zu der Person des Vertragspartners einzufordern, um einen wirksamen Haftungsbescheid zu erlassen.

[X.]a das [X.] im Hinblick auf die Vergütungen der vorbezeichneten Künstlergruppen keine tatrichterlichen Fest-stellungen zur Vergütungshöhe getroffen hat, ist der Rechtsstreit im Hinblick auf den Haftungsbescheid für 1997 nicht entscheidungsreif. [X.]er Rechtsstreit ist insoweit an die Vorin-stanz zurückzuverweisen.

b) [X.]em Steuerabzug nach § 50a Abs. 4 Satz 2 [X.]StG 1997 unterliegen die [X.]innahmen der [X.]. [X.] hat das [X.] erkannt, dass die von der Klägerin übernommenen Kosten für Hotelübernachtungen und Verpflegung nach § 8 Abs. 2 Satz 1 [X.]StG 1997 und das bar ausgezahlte Verpflegungsgeld nach § 8 Abs. 1 [X.]StG 1997 zu den steuerpflichtigen ([X.]rutto )[X.]innahmen gehören, die in die [X.]emessungsgrundlage für den Steuerabzug einzubeziehen sind und der Haftung nach § 50a Abs. 5 [X.]StG 1997 unterliegen. [X.]iese [X.]eträge stellen im weitesten Sinn Gegenleistungen für die künstlerischen Leistungen dar. Soweit die Klägerin Hotel- und Verpflegungskosten übernommen hat, sind die [X.]innahmen gemäß § 8 Abs. 2 Satz 1 [X.]StG 1997 mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen [X.]ndpreisen am [X.] anzusetzen. [X.]ies schließt daher --entgegen der Auffassung der [X.] die Umsatzsteuer ein.

[X.]benfalls zu Recht hat das [X.] dem Grunde nach differenziert, ob die Kostenerstattungen [X.]ntlohnungscharakter hatten oder im überwiegend eigenbetrieblichen [X.]nteresse der Klägerin übernommen wurden (vgl. [X.]surteile vom 27. Juli 1988 [X.], [X.]FH[X.] 155, 479, [X.]St[X.]l [X.][X.] 1989, 449, und vom 19. November 2003 [X.], [X.]FH[X.] 205, 37, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2004, 560). [X.] ist es nicht zu beanstanden, dass 10 % der als "[X.]ateringpauschale" erfassten [X.]eträge nicht dem Steuerabzug unterworfen wurden, weil dieser Kostenanteil auf die eigenen [X.] der Klägerin entfiel. Nach den Feststellungen des [X.] reisten die eigenen [X.] der Klägerin mit den Künstlern, um mit den örtlichen Veranstaltern und den Künstlergruppen oder deren rechtlichen Vertretern abzurechnen. [X.]em [X.] ist zuzugestehen, dass diese Mitwirkung der eigenen [X.] auch im [X.]nteresse der Künstlergruppen erfolgte. [X.]ennoch ist die Würdigung des [X.], der [X.]insatz der eigenen [X.] sei im überwiegenden betrieblichen [X.]nteresse der Klägerin erfolgt, möglich (vgl. zur Zuordnung dieser Frage zu den tatsächlichen Feststellungen das [X.]surteil in [X.]FH[X.] 155, 479, [X.]St[X.]l [X.][X.] 1989, 449). Sie verstößt weder gegen [X.]enkgesetze noch gegen allgemeine [X.]rfahrungssätze. Auch hat das [X.] gegen diese Feststellung keine zulässige Verfahrensrüge erhoben, sondern nur seine Würdigung an die Stelle der Würdigung durch das [X.] gesetzt.

c) Soweit das [X.] die Umsatzsteuer auf die hinzugerechneten [X.]innahmen ihrerseits nicht als weitere [X.]innahme berücksichtigt, steht dies nicht im [X.]inklang mit den Grundsät-zen der Rechtsprechung des [X.]s. [X.]ei Anwendung der sog. Nullregelung gemäß § 52 Abs. 2 der in den Streitjahren gelten-den Umsatzsteuer-[X.]urchführungsverordnung (USt[X.]V 1993) erzielt der ausländische Unternehmer danach eine [X.]innahme i.S. des § 8 Abs. 1 [X.]StG 1997 in Gestalt der [X.]efreiung von seiner Umsatzsteuerschuld, die in Höhe der geschuldeten Umsatzsteuer anzusetzen ist (vgl. [X.]surteile vom 30. Mai 1990 [X.]/89, [X.]FH[X.] 161, 97, [X.]St[X.]l [X.][X.] 1990, 967; vom 8. Mai 1991 [X.], [X.]FH/NV 1992, 291; in [X.]FH[X.] 205, 37, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2004, 560; [X.] vom 17. November 2004 [X.]/01, [X.]FH/NV 2005, 690). [X.]iese Rechtsprechung hat zwar Kritik erfahren (vgl. z.[X.]. [X.], [X.]StG, § 50a [X.] 8; Maßbaum in [X.]/[X.]/[X.], [X.]StG/[X.], § 50a [X.]StG [X.]; [X.] in [X.], a.a.[X.], § 50a [X.] 21). [X.]er [X.] hält aber in Anbetracht dessen, dass §§ 51, 52 USt[X.]V 1993/1999 vom Veranlagungszeitraum 2002 an durch das Steueränderungsgesetz 2001 vom 20. [X.]ezember 2001 ([X.]G[X.]l [X.] 2002, 3794, [X.]St[X.]l [X.] 2002, 4) aufgehoben und durch das sog. Reverse-[X.]harge-Verfahren in § 13b Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1999 i.d.[X.] 2001 --mit der Konsequenz des Nichteinbezugs der Umsatzsteuer in die [X.] (vgl. [X.]MF-Schreiben vom 1. August 2002, [X.]St[X.]l [X.] 2002, 709; [X.], ebenda; [X.], ebenda)-- ersetzt worden sind, schon aus [X.] an seiner Rechtsprechung fest. [X.]s bleibt also dabei, dass die Umsatzsteuer bei allen [X.]n als weitere [X.]innahme zu berücksichtigen ist.

d) [X.]em Grunde nach geht das [X.] zu Recht davon aus, dass im [X.] --entgegen dem Ge-setzeswortlaut des § 50a Abs. 4 Satz 4 [X.]StG 1997-- unmittelbar im Zusammenhang mit den [X.]innahmen stehende [X.]etriebsausgaben von der [X.]rutto-[X.]emessungsgrundlage abgezogen werden können. [X.]er Gerichtshof der [X.]uropäischen Gemeinschaften, jetzt Gerichtshof der [X.]uropäischen Union ([X.]uGH), hat mit Urteil vom 3. Oktober 2006 [X.] 290/04 "[X.]" ([X.]. 2006, [X.]) entschieden, dass das [X.]verfahren bei beschränkt Steuerpflichtigen und die damit einhergehende Haftung des [X.] grundsätzlich mit [X.]U-Recht, insbesondere den Art. 49, Art. 50 des [X.] [X.]uropäischen Gemeinschaft ([X.]G), jetzt Art. 56, Art. 57 des [X.] Arbeitsweise der [X.]uropäischen Union (A[X.]UV) i.d.[X.] zur Änderung des [X.] [X.]uropäische Union und des [X.] [X.]uropäischen Ge-meinschaft (Amtsblatt der [X.]uropäischen Union 2007 Nr. [X.] 306/01), vereinbar sind, sofern im [X.]verfahren die im unmittelbaren Zusammenhang mit der inländischen [X.] stehenden [X.]etriebsausgaben des beschränkt steuerpflichtigen [X.]U-[X.]s, die er dem Vergütungsschuldner mitgeteilt hat, geltend gemacht werden können (vgl. dazu [X.]surteil vom 24. April 2007 [X.], [X.]FH[X.] 218, 89, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2008, 95).

Als [X.]etriebsausgaben können nach diesen Grundsätzen zum einen die Hotel- und [X.]ewirtungskosten, soweit sie von der Klägerin unmittelbar beglichen wurden, mit Ausnahme ausgezahlter Verpflegungspauschalen abgezogen werden (vgl. zur Ab-zugsfähigkeit von Unterkunftskosten [X.]uGH-Urteil vom 15. Februar 2007 [X.] 345/04 "[X.]entro [X.]questre de Leziria Grande", [X.]. 2007, [X.] 1425). [X.]as vom [X.]uGH in seiner [X.]ntscheidung in [X.]. 2006, [X.] genannte [X.]rfordernis der "Mitteilung" der Kosten steht dem Abzug nicht entgegen. [X.]iner ausdrücklichen Mitteilung seitens der [X.] bedarf es angesichts der Kostentragung durch die Klägerin nicht. [X.]hr war die Höhe der Ausgaben aufgrund der Zahlung im abgekürzten [X.] sicher bekannt.

Zum anderen können die von den [X.]U-[X.]n geschuldeten Umsatzsteuern, die bereits als [X.]innahme aufgrund der Wirkung der Nullregelung berücksichtigt wurden, ebenfalls als [X.]etriebsausgaben abgezogen werden. [X.]n diesem Punkt ist der Rechtsstreit bezogen auf die [X.] beider Streitjahre aber noch nicht entscheidungsreif. [X.]enn das [X.] hat keine Feststellungen dazu getroffen, in welcher Höhe die aufgrund der Nullregelung nicht erhobene Umsatzsteuer auf [X.]U-[X.] entfiel.

e) Soweit die Klägerin Verpflegungspauschalen bar auszahlte, wären daraus beglichene Verpflegungskosten grundsätzlich ebenfalls abzugsfähig. [X.]as [X.] hat jedoch für den [X.] bindend festgestellt (§ 118 Abs. 2 [X.]O), dass keine Mitteilung der entstandenen Kosten seitens der [X.] erfolgt ist. [X.]ine Schätzung abzugsfähigen Aufwands kommt angesichts dessen nicht in [X.]etracht. Zutreffend weist das [X.] darauf hin, dass das [X.] und das hierzu akzessorische Haftungsverfahren einer Schätzung entgegenstehen. Nach der Rechtsprechung des [X.]uGH ist es zur Herstellung der Gemeinschaftsrechtskonformität notwendig, aber auch ausreichend, wenn im [X.] nur die im unmittelbaren Zusammenhang mit der steuerpflichtigen Tätigkeit stehenden, vom [X.] "mitgeteilten" [X.]etriebsausgaben berücksichtig werden. [X.]ine weiter gehende [X.]inschränkung des § 50a Abs. 4 Satz 4 [X.]StG 1997 dahin, dass auch vom [X.] nicht mitgeteilte [X.]etriebsausgaben nach Maßgabe von § 162 [X.] zu schätzen und in Abzug zu bringen wären, erfordert der Anwendungsvorrang des [X.]U-Rechts mithin nicht. Vielmehr kann der Steuerschuldner seine [X.]rwerbsaufwendungen im Nachhinein im Rahmen eines [X.]rstattungsbegehrens geltend machen (vgl. [X.]surteil in [X.]FH[X.] 218, 89, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2008, 95).

f) Auf den so ermittelten Nettobetrag ist der gesetzliche Steuersatz von 25 % (§ 50a Abs. 4 Satz 2 [X.]StG 1997) anzuwenden. [X.]agegen können [X.] und [X.]MF (vgl. auch [X.]MF-Schreiben vom 5. April 2007, [X.]St[X.]l [X.] 2007, 449) nicht mit [X.]rfolg unter Hinweis auf Gesetzesmaterialien (vgl. [X.]T[X.]rucks 3/260, [X.], 61; [X.]T[X.]rucks 12/1108, [X.]; [X.]T[X.]rucks 13/4839, [X.]) einwenden, dem gesetzlichen Steuersatz liege bereits ein pauschaler [X.]etriebsausgabenabzug zugrunde.

[X.]enn selbst wenn das zuträfe, böte der Umstand, dass aufgrund Gemeinschaftsrechts bestimmte [X.]etriebsausgaben abgezogen werden können, keine Handhabe, den gesetzlich festgelegten Steuersatz zu überschreiten (ablehnend auch [X.] in [X.], a.a.[X.], § 50a [X.] 30; [X.]/[X.], [X.]er [X.]etrieb 2007, 1430, 1432; [X.]/Schön, [X.]nternationales Steuerrecht --[X.]StR-- 2007, 658, 662; [X.], [X.] 2007, 842, 843; [X.], [X.]eihefter zu Heft 17, [X.]eutsches Steuerrecht --[X.]StR-- 2008, 25, 32; [X.]lümich/[X.], § 50a [X.]StG [X.] 12; Schauhoff/ [X.]ordewener/[X.], [X.]esteuerung ausländischer Künstler und Sportler in der [X.]U, 2008, [X.] ff.; kritisch auch [X.]uropäische Kommission, Pressemitteilung [X.]P/08/144 vom 31. Januar 2008). [X.]er Anwendungsvorrang des [X.]U-Rechts kann zwar --wie im Fall des § 50a Abs. 4 Satz 4 [X.]StG 1997-- ggf. zur geltungserhaltenden Reduktion einer nationalen Steuernorm führen, nicht aber zur (eingriffsverschärfenden) [X.]xtension einer an diese Norm anknüpfenden anderen Vorschrift, die ihrerseits [X.] unbedenklich ist.

[X.]benso wenig könnte das geltend gemachte Motiv des Gesetzgebers bei der [X.]emessung des Steuersatzes dazu führen, die aufgrund Gemeinschaftsrechts in Abzug zu bringenden mitgeteilten unmittelbaren [X.]etriebsausgaben erst ab einer bestimmten Schwelle --wie die vom [X.]MF (vgl. [X.]MF-Schreiben in [X.]St[X.]l [X.] 2007, 449) geltend gemachten 50 % der [X.] zu berücksichtigen. [X.]enn damit würden die Vorgaben des [X.]uGH in dem Urteil in [X.]. 2006, [X.], nach dem der [X.]etriebsausgabenabzug ohne weitere Voraussetzungen zu erfolgen hat, missachtet.

[X.]er [X.] sieht auch keine Veranlassung, den [X.] nicht nach dem linearen Tarif des § 50a Abs. 4 Satz 2 [X.]StG 1997, sondern nach dem für unbeschränkt Steuerpflichtige geltenden tariflichen Steuersatz zu berechnen. Soweit der [X.]uGH zum [X.]rstattungsverfahren (§ 50d Abs. 1 Satz 2 ff. [X.]StG 1997) entschieden hat, dass die Grundfreiheiten des [X.]G-Vertrags einer nationalen Regelung, welche die [X.]inkünfte [X.] einer definitiven [X.]esteuerung zu einem einheitlichen Steuersatz von 25 % durch Steuerabzug [X.], nur dann entgegen stehen, wenn die [X.]esteuerung, nach welcher die [X.]inkünfte Gebietsansässiger besteuert werden, im Vergleich niedriger ist (vgl. [X.]uGH-Urteil vom 12. Juni 2003 [X.] 234/01 "[X.]", [X.]. 2003, [X.] 5933, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2003, 859; vgl. dazu [X.]surteile vom 24. April 2007 [X.] R 93/03, [X.]FH[X.] 218, 83, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2008, 132, und vom 28. Januar 2004 [X.] R 73/02, [X.]FH[X.] 205, 174, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2005, 550), sind diese Grundsätze nicht auf das dem [X.]rstattungsverfahren vorgelagerte [X.] übertragbar (ebenso [X.], Steuer und Wirtschaft [X.]nternational --SW[X.]-- 2007, 17, 25 ff.; [X.] in [X.], a.a.[X.], § 50a [X.] 30; anders [X.] Verwaltungsgerichtshof, [X.]rkenntnis vom 19. Oktober 2006  2006/14/0109, [X.]eilage zur [X.] Steuer-Zeitung 2007, 117). [X.]enn die dadurch erforderliche Vergleichsberechnung setzt einerseits einen Überblick über die Gesamtjahreseinkünfte des [X.]s voraus, die der Vergütungsschuldner im Zeitpunkt des [X.], an den die Haftung anknüpft, nicht haben kann. Andererseits sind im [X.] nur die im unmittelbaren Zusammenhang stehenden Aufwendun-gen abzugsfähig; die sonstigen Aufwendungen können ohnehin erst im [X.]rstattungsverfahren geltend gemacht werden.

3. [X.]rmessensfehler i.S. des § 102 Satz 1 [X.]O liegen nicht vor. [X.]n den angefochtenen [X.]n hat das [X.] zutreffend auf die Schwierigkeiten einer Vollstreckung im Ausland sowie auf fehlendes [X.]nlandsvermögen der [X.] hingewiesen. [X.]ie Ansässigkeit der [X.] im Ausland ist zwischen den [X.]eteiligten unstreitig. Weitere [X.]rwägungen zum [X.] waren nach den Verhältnissen im Streitfall nicht erforderlich (vgl. zur ständigen Rechtsprechung [X.]sbeschluss vom 18. März 2009 [X.] [X.] 210/08, [X.]FH/NV 2009, 1237).

4. [X.]ie Haftungsinanspruchnahme der Klägerin verstößt nicht gegen die Grundfreiheiten und die sonstigen [X.]e-stimmungen des [X.]G-Vertrags.

a) [X.]ie von der Haftung des [X.] ausgehende [X.]eeinträchtigung der [X.]ienstleistungsfreiheit nach Art. 49, Art. 50 [X.]G (Art. 56, Art. 57 A[X.]UV) ist durch die Notwendigkeit gerechtfertigt, die [X.]ffizienz der [X.]eitreibung zu gewährleisten. [X.]- und Haftungsverfahren sind legitime Mittel, um die steuerliche [X.]rfassung der [X.]inkünfte einer außerhalb des [X.]esteuerungsstaates ansässigen Person sicherzu-stellen und zu verhindern, dass die betreffenden [X.]inkünfte sowohl im Wohnsitzstaat als auch im Staat der Leistungserbringung unversteuert bleiben (vgl. [X.]uGH-Urteil in [X.]. 2006, [X.]).

[X.]er erkennende [X.] sieht sich in dieser [X.]inschätzung durch das [X.]uGH-Urteil vom 22. [X.]ezember 2008 [X.] 282/07 "Truck [X.]enter" ([X.]StR 2009, 135) zur Niederlassungsfreiheit bestätigt. [X.]er [X.]uGH erkennt darin die unterschiedlichen Steuererhebungsformen als logische Folge der unterschiedlichen [X.]esteuerung von gebietsansässigen und gebietsfremden Vergütungsempfängern an. [X.]r stellt in diesem Zusammenhang darauf ab, dass gebietsansässige [X.]mpfänger unmittelbar der Kontrolle der dortigen Steuerverwaltung mit der Möglichkeit der Zwangsbeitreibung unterliegen, während diese Steuerverwaltung bei gebietsfremden Zahlungsempfängern auf die Unterstützung der Steuerverwaltung des [X.] angewiesen sei. [X.]iese [X.]egründung rechtfertigt nicht nur die unterschiedliche [X.]ehandlung von [X.] gegenüber [X.] innerhalb der [X.]uropäischen Union, sondern auch gegenüber beschränkt Steuerpflichtigen, die in [X.]rittstaaten ansässig sind. Ausgehend von dieser [X.]ntscheidung erübrigen sich Ausführungen zu etwa mit dem [X.] verbundenen Liquiditätsnachteilen. [X.]enn der [X.]uGH stellt auch darauf ab, dass neben der fehlenden Vergleichbarkeit der Sachverhalte die unterschiedlichen Steuerregelungen den gebietsansässigen Zahlungsempfängern nicht notwendigerweise einen Vorteil verschaffen, da sie [X.]inkommen- oder Körperschaftsteuervorauszahlungen leisten müssen und der für Zwecke der Vorauszahlungen zugrunde zu legende Steuersatz höher sein kann als bei den im [X.]verfahren einzubehaltenden Steuern. [X.]ass es insoweit zu Lasten ausländischer Künstler nicht zu einer endgültigen [X.]enachteiligung kommt, wird nach Auffassung des erkennenden [X.]s durch die Vergleichsberechnung im [X.]rstattungsverfahren sichergestellt. Zutreffend hat das [X.]MF dargelegt, dass mit der Freistellung (§ 50d Abs. 3 Satz 1 [X.]StG 1997) und dem Kontrollmeldeverfahren (§ 50d Abs. 3 Satz 3 [X.]StG 1997) weitere Maßnahmen zur Abmilderung etwaiger Nachteile im [X.]verfahren zur Verfügung stehen.

[X.]es Weiteren bleibt das [X.]verfahren jedenfalls bis zur Geltung der Richtlinie 2001/44/[X.]G des Rates vom 15. Juni 2001 zur Änderung der Richtlinie 76/308/[X.]WG über die gegenseitige Unterstützung bei der [X.]eitreibung von Forderungen im Zusammenhang mit Maßnahmen, die [X.]estandteil des Finanzierungssystems des [X.]uropäischen Ausrichtungs- und Garan-tiefonds für die Landwirtschaft sind, sowie von Abschöpfungen und Zöllen und bezüglich der Mehrwertsteuer und bestimmter Verbrauchsteuern --[X.]G-[X.]eitreibungsrichtlinie-- (Amtsblatt der [X.]uropäischen Gemeinschaften 2001 Nr. L 175, 17) i.V.m. dem Gesetz zur [X.]urchführung der [X.]G-[X.]eitreibungsrichtlinie i.d.F. vom 3. Mai 2003 ([X.]G[X.]l [X.] 2003, 654) aus europarechtlicher Sicht unbeanstandet. Für die [X.]eurteilung des entscheidungserheblichen Zeitraums stellt der [X.]uGH auf den Zeitraum der Auszahlung der Vergütung und nicht den Zeitpunkt des [X.]rlasses des [X.] ab (vgl. [X.]uGH-Urteil in [X.]. 2006, [X.], [X.]. 39 i.V.m. 19 f.; anders [X.], SW[X.] 2007, 17, 24). [X.]m Übrigen ist selbst für das [X.] zu bezweifeln, ob die zwischenstaatlich vereinbarte Amtshilfe bei der [X.]eitreibung von Steuerforderungen geeignet ist, die vom [X.]uGH geschilderten und anerkannten Vorteile des [X.]verfahrens in Frage stellen zu können (vgl. [X.]sbeschluss vom 29. November 2007 [X.] [X.] 181/07, [X.]FH[X.] 219, 214, [X.]St[X.]l [X.][X.] 2008, 195).

b) [X.]ie Vereinbarkeit des [X.] und Haftungsver-fahrens mit dem [X.]G-Vertrag wird aus den vorgenannten Gründen durch die Regelungen der jeweils einschlägigen Abkommen zur Vermeidung der [X.]oppelbesteuerung ([X.][X.]A) nicht berührt. [X.]ie dort enthaltenen Regelungen zur Amts- und Vollstreckungshilfe kön-nen die Notwendigkeit des [X.]s nicht in Frage stellen. Auch der [X.]uGH hat den [X.][X.]A-Regelungen keine Relevanz beigemessen, eine effektive Steuererhebung zu [X.] (vgl. [X.]uGH-Urteil in [X.]. 2006, [X.]). [X.]nsoweit ist es nicht entscheidungserheblich, dass nach der Rechtslage in den Jahren, in denen der Abzug hätte vorgenommen werden [X.], gemäß den Abkommen zur Vermeidung der [X.]oppelbesteuerung oder aufgrund sonstiger bilateraler Abkommen [X.] zu leisten gewesen wäre. [X.]ie in den Streitjahren mögli-chen grenzüberschreitenden Amtshilfe- oder Vollstreckungsersu-chen konnten nach Auffassung des [X.]s die Nachteile, die der Finanzverwaltung aus ihrer fehlenden [X.]rmittlungsmöglichkeit auch im [X.]U-Ausland erwachsen, nicht ausgleichen.

c) Soweit die Klägerin gegen die Rechtmäßigkeit der Haftungsinanspruchnahme den Kultur- und [X.]ildungsauftrag der [X.]G nach Art. 151 [X.]G (Art. 167 A[X.]UV) anführt, ist dem nicht zu folgen. [X.]in Anspruch auf Anwendung eines bestimmten [X.]esteuerungsverfahrens oder eine steuerliche Privilegierung gegenüber inländischen Künstlern lässt sich daraus nicht herleiten.

d) [X.]a das unterschiedliche [X.]esteuerungsverfahren bei [X.] und [X.] sachlich gerechtfertigt ist, d.h. einen legitimen Zweck verfolgt und verhältnismäßig ist, liegt der von der Klägerin gerügte Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundrechte vom 4. November 1950 i.V.m. Art. 1 des Zusatzprotokolls vom 20. März 1952 nicht vor (vgl. zu Rechtfertigungsanforderungen [X.]uropäischer Gerichtshof für Menschenrechte, Urteil vom 23. Oktober 1990 Nr. 17/1989/177/233, Neue Juristische Wochenschrift 1991, 1404). Auch das allgemeine [X.][X.]A-[X.]iskriminierungsverbot nach dem Vorbild des Art. 24 des O[X.][X.][X.]-Musterabkommens ist aus diesem Grund nicht verletzt. [X.]ine unzulässige [X.]iskriminierung liegt nicht allein darin, dass nicht ansässige Personen aus praktischen [X.]rwägungen in einem anderen Verfahren besteuert werden als ansässige Personen, soweit sich keine höhere Gesamtsteuerbelastung für den Nichtansässigen im Vergleich zum Ansässigen ergibt (vgl. [X.]surteil vom 22. April 1998 [X.] R 54/96, [X.]FH[X.] 186, 89). Aufgrund der Möglichkeiten der Freistellung und dem [X.]rstattungsverfahren gelten selbst für in einem [X.]rittstaat ansässige Künstler vergleichba-re [X.]edingungen, so dass auch der von der Klägerin gerügte Verstoß gegen Art. 15 Abs. 3 der [X.]U-Menschenrechtscharta, ungeachtet der Frage, ob dessen sachlicher Schutzbereich ("Arbeitsbedingungen") überhaupt eröffnet ist, nicht vorliegt.

e) [X.]er [X.] sieht schließlich keinen Anlass, das Verfahren auszusetzen und eine Vorabentscheidung des [X.]uGH einzuholen. [X.]ie Auslegung der [X.]ienstleistungsfreiheit und der sonstigen europarechtlichen [X.]estimmungen ist hinsichtlich der streitentscheidenden Vorschrift in Anbetracht der bereits vorliegenden gefestigten Spruchpraxis des [X.]uGH nicht zweifelhaft, so dass die Voraussetzungen für eine Vorlage des Streitfalls nach Art. 267 Abs. 3 A[X.]UV nicht erfüllt sind (vgl. zur fehlenden Vorlageverpflichtung bei offenkundiger Rechtslage [X.]uGH-Urteil vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81 "[X.].[X.].L.F.[X.].T.", [X.]uGH[X.] 1982, 3415).

5. [X.]ie Haftungsinanspruchnahme der Klägerin begegnet auch keinen verfassungsrechtlichen [X.]edenken. [X.]nsbesondere verstößt sie nicht gegen den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG).

Soweit in der Literatur kritisiert wird, die Auswahl der [X.]esteuerungstatbestände der beschränkten Steuerpflicht, an die [X.] anzuknüpfen, erscheine unzulänglich und in ihrer Gesamtheit ungereimt (vgl. [X.], [X.]eihefter zu Heft 17, [X.]StR 2008, 25, 27; Staringer, [X.]eutsche Steuerjuristische Gesellschaft, [X.]and 31, [X.], 151; zweifelnd auch [X.] in [X.], a.a.[X.], § 50a [X.] 2), rechtfertigt dies keine Aussetzung des Verfahrens und eine Vorlage an das [X.]undesverfassungsgericht ([X.]VerfG) nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG. Trotz systematischer [X.]edenken an der Auswahl der [X.]esteuerungsobjekte und der damit einhergehenden [X.]esteuerungslücken bei nicht erfassten [X.]inkünften mit [X.]nlandsbezug hält sich die gesetzliche Regelung noch im Rahmen des dem Gesetzgeber --angesichts der Vielfalt wirtschaftlicher [X.]etätigungsmöglichkeiten mit unterschiedlich starkem [X.]nlandsbezug-- zustehenden weiten [X.]ntscheidungsspielraums. Auch das [X.]VerfG hat die Verfassungsmäßigkeit der beschränkten Steuerpflicht ausländischer Künstler nicht beanstandet (vgl. [X.]VerfG-[X.]eschluss vom 9. Februar 2010  2 [X.]vR 1178/07, [X.]StR 2010, 327). [X.]m Übrigen könnte die Klägerin durch eine Ausdehnung der Steuerpflicht auf andere Steuergegenstände keine [X.]esserstellung für sich selbst erreichen.

Ferner begründet der Umstand, dass Amtsträger nach § 32 [X.] nur eingeschränkt gegenüber ihrer Amtsträgerkörperschaft haften, keine Ungleichbehandlung gegenüber der Klägerin, die verschuldensunabhängig für die von ihr zu entrichtenden [X.]beträge haftet. Zwischen beiden Tatbeständen fehlt es an einer Vergleichbarkeit, da der Vergütungsschuldner im [X.] nur eine technische [X.]ienstleistung vornimmt, während beim Amtsträger die Rechtsanwendung im Vordergrund seiner Tätigkeit steht, die mit einer höheren Gefahr von Fehlentscheidungen verbunden ist als die des [X.] (vgl. zur Rechtslage bei der Lohnsteuerhaftung Schick, [X.]etriebs-[X.]erater 1983, 1041, 1046).

6. [X.]as [X.] ist teilweise von einer anderen rechtlichen [X.]eurteilung ausgegangen. Sein Urteil ist daher aufzuheben und die Sache ist an das [X.] zurückzuverweisen, damit dieses die noch erforderlichen Feststellungen treffen kann.