FG München: 10 K 3036/16 vom 18.01.2018

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Gegenstand

Reichweite der Verpflichtung zur Vorlage von elektronischen Aufzeichnungen bei Überschussrechnung


Tenor

1. Die Aufforderung des Beklagten zur Vorlage von Unterlagen vom 9. Mai 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. Oktober 2015 wird aufgehoben.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

I.

Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit einer Aufforderung zur Vorlage von elektronischen Aufzeichnungen.

Der Kläger erzielt gewerbliche Einkünfte als Einzelunternehmer aus einem Malerbetrieb. Seinen Gewinn ermittelt er durch Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR) gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Nach Anordnung einer Außenprüfung betreffend die Prüfungszeiträume 2011 bis 2013 forderte der Beklagte (das ... -...-) den Kläger mit Schreiben vom 19. Mai 2015 auf, bis 2. Juni 2015 einen beigefügten Fragebogen zum EDV-System auszufüllen sowie „den Datenträger“ zu überlassen. Eine Rechtsbehelfsbelehrung:war dem Schreiben nicht beigefügt.

Am 29. Mai 2015 sandte der steuerliche Berater des Klägers den Fragebogen, auf den hinsichtlich der Einzelheiten verwiesen wird, an das ... zurück. Er kreuzte u.a. bei der Frage, ob für den Prüfungszeitraum digitale Daten vorlägen, auf die im Rahmen der Betriebsprüfung zugegriffen werden könne, den Bogen mit „Nein“ an und ergänzte handschriftlich: „nicht buchführungspflichtig (EÜR)“. Die Frage nach dem benutzten Kassensystem beantwortete er mit „keine elektronische Kasse, keine Bareinnahmen“. Weiter kreuzte er bei der Frage nach der Datenarchivierung an, dass Belege ausschließlich in Papierform archiviert würden und das Archivierungssystem aus Ordnern bestehe.

Mit Schreiben vom 8. Juni 2015 teilte der steuerliche Vertreter mit, zur Prüfung würden alle Ausgangs- und Eingangsrechnungen sowie Kontoauszüge und die gesetzlichen Aufzeichnungen nach dem Umsatzsteuergesetz (UStG) vorgelegt. Mit Schreiben vom 15. Juni 2015 teilte er weiter mit, dass der Kläger zusätzlich keine Belege in elektronischer Form aufzeichne und daher nach § 146 Abs. 6 i.V.m. § 146 Abs. 5 der Abgabenordnung (AO) entsprechende Daten nicht in elektronischer Form bereitstellen könne. Die Führung eines Kassenbuches sei nicht notwendig, da bare Zahlungen im Prüfungszeitraum nur in drei Fällen stattgefunden hätten. Sofern nach den gesetzlichen Vorschriften des § 4 Abs. 3 und Abs. 7 EStG und § 22 UStG Aufzeichnungen (Anlagenverzeichnis, Entgelte, Umsatzsteuer und Vorsteuer) in elektronischer Form vorlägen, könnten diese zur Verfügung gestellt werden.

Am 19. Juni 2015 erhob der Kläger Einspruch „gegen die pauschale Anforderung der Bereitstellung elektronischer Daten zur Durchführung der Außenprüfung“, den er mit Schreiben vom 10. September 2015 dahingehend konkretisierte, dass sich der Einspruch gegen die Aufforderung zur Vorlage von Unterlagen vom 19. Mai 2015 richte.

Ausweislich einer Gesprächsnotiz vom 8. Juni 2016 erklärte der steuerliche Vertreter, dass das Konto der abziehbaren Vorsteuern auf Datenträger überlassen worden sei, aber keine Verpflichtung bestehe, die Datenträger zu den Betriebsausgaben selbst vorzulegen, weil der Kläger einkommensteuerrechtlich nicht verpflichtet sei, hierzu Aufzeichnungen zu führen. Im Laufe des Einspruchsverfahrens wurden dem ... die elektronischen Aufzeichnungen hinsichtlich der Betriebseinnahmen, der Aufwandsposten Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG), Sammelposten GWG, abziehbare Vorsteuer und abziehbare Vorsteuer Regelsatz zur Verfügung gestellt, nicht jedoch elektronische Aufzeichnungen über die Posten Waren-eingang, Sonderabschreibung Kfz nach § 7g Abs. 5 EStG, Abschreibung auf Kfz, Kfz-Versicherung, Kfz-Betriebskosten, Mietleasing Kfz, sonstige Kfz-Kosten, Kfz-Kosten im PV betrieblich, Reisekosten Unternehmer, Werkzeuge und Kleingeräte, sonstige betriebliche Aufwendungen, Porto, Telefon, Buchführungskosten, Abschluss- und Prüfungskosten, sonstiger Betriebsbedarf, Nebenkosten Geldverkehr, Zinsaufwendungen für langfristige Verbindlichkeiten, Zinsaufwendungen für kurzfristige Verbindlichkeiten, Kfz-Steuer, Gewerbesteuer, Umsatzsteuerzahlung an das ... und Gewerbesteuerhinzurechnung. Auf die Liste des ... wird insoweit verwiesen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 21. Oktober 2016 hat das ... den Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Dabei ging es davon aus, dass zwar anders als beim Betriebsvermögensvergleich bei Gewinnermittlungen durch EÜR keine gesetzlichen, generellen Aufzeichnungspflichten bestünden. Gleichwohl sei von einer „faktischen Aufzeichnungspflicht“ auszugehen, da diese Aufzeichnungen aus Dokumentationsgründen für die Abgabe einer inhaltlich richtigen Steuererklärung und für eine Prüfung des erklärten Gewinns auf dessen Vollständigkeit und Richtigkeit erforderlich seien. Diese Pflicht habe ihren Ursprung in der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen nach § 90 AO, da nur bei ausreichender Dokumentation und bei Vorlage geordneter und vollständiger Belege die Gewinnermittlung auf ihre Richtigkeit überprüft werden könne.

In §§ 145 und 146 AO seien rudimentäre Ordnungsregeln aufgestellt, die auch für eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG gälten. Ferner ergebe sich aus der Formulierung des § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG, dass grundsätzlich alle Betriebsausgaben aufzuzeichnen seien, bestimmte jedoch einzeln und getrennt von den übrigen. Inhaltlich seien diese Verpflichtungen aus den Einzelgesetzen erkennbar. Da freiwillige Aufzeichnungen geführt worden seien, die direkten Eingang in die Gewinnermittlung gefunden hätten, seien die angeforderten Daten und Aufzeichnungen von entscheidender Bedeutung, um die Höhe der darin enthaltenen Betriebsausgaben nachvollziehen zu können, sowie zum Verständnis und zur Überprüfung des steuerlichen Gewinns.

Zur Begründung der dagegen gerichteten Klage trägt der Kläger im Wesentlichen Folgendes vor: Er habe zwar alle angeforderten Unterlagen in elektronischer Form. Jedoch sei er weder nach dem Handelsrecht noch nach § 141 AO buchführungspflichtig. Aufzeichnungen, zu denen er nach § 22 UStG verpflichtet sei, habe er dem ... in elektronischer Form auf einem Datenträger für die Jahre 2011 bis 2013 überlassen. Aufwendungen, die nach § 4 Abs. 7 EStG aufzeichnungspflichtig seien, seien im Prüfungszeitraum nicht angefallen. Aus den vorgelegten elektronischen Aufzeichnungen ergäben sich die vereinbarten Entgelte je Leistung nach Steuersätzen, die Entgelte für die ausgeführten Bauleistungen nach § 13b UStG sowie die geltend gemachten Vorsteuerbeträge mit Bezeichnung des Leistenden. Die Aufzeichnung der Betriebseinnahmen und aller Betriebsausgaben sei darüber hinaus durch chronologisch sortierte Belege mit Kontoauszügen nachgewiesen und aufgezeichnet worden.

Entgegen der Auffassung des ... bestehe keine -auch keine faktische- Pflicht zur Aufzeich-nung aller Betriebsausgaben mit der Folge einer Aufbewahrungspflicht und Vorlagepflicht in elektronischer Form. Denn nach der Entscheidung des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 24. Juni 2009 VIII R 80/06, (BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452) stünden dem ... Befugnisse aus § 147 Abs. 6 AO nur hinsichtlich solcher Unterlagen zu, die der Steuerpflichtige nach § 147 Abs. 1 AO aufzubewahren habe. Ein Recht auf Einsichtnahme in sämtliche im Unternehmen gespeicherten Daten bzw. in Unterlagen, die zwar vorhanden seien, aber vom Steuer-pflichtigen nicht aufbewahrt werden müssten, bestehe dagegen nicht.

Aus § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO ergebe sich nichts anderes. Zwar seien danach auch sonstige Unterlagen aufzubewahren, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung seien. § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO sei jedoch unter Berücksichtigung der generellen Akzessorietät der Aufbewahrungspflicht im Lichte der im Einzelfall jeweils bestehenden gesetzlichen Aufzeichnungspflichten einschränkend auszulegen. Danach müssten nur solche sonstigen, nicht unter § 147 Abs. 1 Nr. 1 bis 4a AO fallenden Unterlagen aufbewahrt werden, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für die Besteuerung gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeichnungen im Einzelfall von Bedeutung seien. Dazu gehörten aber weder Unterlagen und Daten, die nicht aufzeichnungspflichtige Vorgänge beträfen, noch solche, die freiwilligen, über die gesetzliche Pflicht hinausreichenden Aufzeichnungen zuzuordnen seien. Soweit sich für sie eine Aufbewahrungspflicht nicht aus anderen Gesetzen ergebe, könnten sie vom Steuerpflichtigen jederzeit vernichtet oder gelöscht werden. Nach dem BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452, ergebe sich auch aus § 146 Abs. 6 AO keine weiter gehende Aufbewahrungspflicht.

Die den Kläger treffende Verpflichtung zur Aufzeichnung von Geschäftsvorfällen habe er gemäß § 146 Abs. 5 AO durch geordnete und chronologische Ablage der ein- und ausgehenden Geschäftsbriefe und der dazugehörigen Kontoauszüge erfüllt. Zusätzlich würden freiwillig die Aufzeichnungen elektronisch geführt, die nach den Einzelsteuergesetzen für die Besteuerung maßgebend seien; diese seien elektronisch aufbewahrt und auch auf einem maschinell verwertbaren Datenträger überlassen worden. Soweit das ... darüber hinaus aus dem vorzitierten BFH-Urteil die Schlussfolgerung ziehe, dass alle Betriebsausgaben elektronisch aufzuzeichnen und in elektronischer Form zu überlassen seien, sei diese Auffassung nicht mit §§ 146, 147 AO vereinbar.

Der Kläger beantragt,

die Aufforderung zur Vorlage von Unterlagen vom 19. Mai 2015 in Gestalt der Einspruchs-entscheidung vom 21. Oktober 2015 aufzuheben.

Das ... beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Klageerwiderung verweist das ... im Wesentlichen darauf, dass es andere, von der Auffassung des Klägers abweichende Schlüsse aus dem BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452, ziehe. Dies gelte insbesondere im Hinblick auf die Reichweite der Aufbewahrungspflicht nach § 147 Abs. 1 AO. Auch Steuerpflichtige, die ihren Gewinn durch EÜR ermittelten, seien verpflichtet, Aufzeichnungen und Unterlagen nach § 147 Abs. 1 AO aufzubewahren. Das ... sehe anders als der Kläger eine generelle Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflicht auch hinsichtlich der Betriebsausgaben und insoweit auch ein Recht des ... auf Einsicht und Prüfung von elektronisch gespeicherten Daten (§ 147 Abs. 6 AO).

Aufzubewahren seien alle Unterlagen, die zum Verständnis und zur Überprüfung der (gesetzlich vorgeschriebenen) Aufzeichnungen von Bedeutung sein könnten. Folglich seien jedenfalls alle (vorsteuerbehafteten) Betriebsausgaben aufgrund der Vorschrift des § 22 Abs. 2 Nr. 5 UStG aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtig. Neben den Vorsteuerbeträgen selbst seien daher auch die Entgelte für steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen aufzuzeichnen, die an den Unternehmer für dessen Unternehmen erbracht worden seien. Dies betreffe einen Großteil der Betriebsausgaben. Aber auch die übrigen Betriebsausgaben (wie z.B. Zinsaufwendungen, Versicherungen, Steuern) seien aufzuzeichnen und mit den dazugehörigen Nachweisen aufzubewahren; denn es handle sich hierbei um Grundaufzeichnungen, die direkt in die Gewinnermittlung einflössen. Diese Aufzeichnungen und Nachweise seien für die Prüfung des erklärten Gewinns auf dessen Richtigkeit und Vollständigkeit schon alleine aus Dokumentationsgründen erforderlich. Ferner lasse die Formulierung des § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG über die getrennte Aufzeichnung bestimmter Betriebsausgaben den Schluss zu, dass alle Betriebsausgaben aufzuzeichnen seien. Im Ergebnis seien damit alle Aufzeichnungen vorzulegen, die direkt in die Gewinnermittlung einflössen und (auch) in elektronischer Form geführt worden seien. Einzelne Daten, die nicht steuerrelevant seien, könnten ggf. durch den Kläger selektiert werden (sog. Erstqualifikationsrecht, unter Verweis auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen -BMF- vom 14. November 2014, BStBl I 2014, 1450, Rz. 160 ff).

Im Übrigen sei der dem BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452, zugrundeliegende Sachverhalt nicht mit dem Streitfall vergleichbar. Seinerzeit sei die Frage streitig gewesen, ob das ... bei der Prüfung einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG die Vorlage von Sachkonten, die in elektronischer Form geführt worden waren, ebenfalls in maschinell verwertbarer Form anfordern könne. Die Aufzeichnungen zu Sachkonten stellten aber anders als die im Streitfall angeforderten Daten keine Grundaufzeichnungen dar, die direkt in die EÜR einflössen.

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Vorbringens der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und die vorgelegten Akten verwiesen.

Auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vom 18. Januar 2018 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

II.

Die Klage ist zulässig und begründet. Die angefochtene Aufforderung zur Vorlage von elektronischen Aufzeichnungen geht über die dem ... durch § 147 Abs. 6 AO eingeräumte Befugnis hinaus und ist daher rechtswidrig. Da eine nachträgliche Einschränkung des Vorlageverlangens im Wege der Auslegung nicht in Betracht kommt, ist die Aufforderung des ... vom 19. Mai 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. Oktober 2015 aufzuheben.

1. Die Aufforderung des ... zur Datenüberlassung vom 19. Mai 2015 ist ein Verwaltungsakt (§ 118 Satz 1 AO), gegen den sich der Kläger mit dem (fristgerechten) Einspruch und der Anfechtungsklage zur Wehr setzen kann (vgl. BFH-Urteile vom 8. April 2008 VIII R 61/06, BFHE 220, 313, BStBl II 2009, 579 und vom 28. Oktober 2009 VIII R 78/05, BFHE 227, 338, BStBl II 2010, 455).

2. Das ... kann die Vorlage eines maschinell verwertbaren Datenbestands auf Datenträger nicht in dem in der Aufforderung vom 19. Mai 2015 genannten Umfang verlangen. Denn das Vorlageverlangen des ... enthält keine Beschränkung auf elektronisch gespeicherte Daten, die der Kläger nach den für ihn geltenden gesetzlichen Aufzeichnungspflichten aufbewahren musste.

a) Nach § 147 Abs. 6 AO kann die Finanzbehörde im Rahmen einer Außenprüfung Einsicht in die gespeicherten Daten nehmen und das Datenverarbeitungssystem zur Prüfung dieser Unterlagen nutzen, wenn die Unterlagen nach Absatz 1 der Vorschrift mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt worden sind. Sie kann insoweit auch verlangen, dass ihr die gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen auf einem maschinell verwertbaren Datenträger zur Verfügung gestellt werden (§ 147 Abs. 6 Satz 2 Alternative 2 AO).

aa) Wie der BFH in seinem Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452, ausdrücklich klargestellt hat, stehen die Befugnisse aus § 147 Abs. 6 AO der Finanzbehörde jedoch nur in Bezug auf solche Unterlagen zu, die der Steuerpflichtige nach § 147 Abs. 1 AO aufzubewahren hat (bestätigt durch BFH-Urteile in BFHE 227, 338, BStBl II 2010, 455; vom 16. Dezember 2014 VIII R 52/12, BFHE 250, 1, und vom 16. Dezember 2014 X R 29/13, BFH/NV 2015, 790). Als maßgeblich hat der BFH erachtet, dass § 147 Abs. 6 Satz 1 AO ausdrücklich und eindeutig auf „die Unterlagen nach Absatz 1“ Bezug nimmt. Zwar werde der Gegenstand, auf den sich die Befugnisse des ... beziehen, in § 147 Abs. 6 AO an späterer Stelle auch mit den Ausdrücken „die gespeicherten Daten“, „die Daten“ oder „die gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen“ bezeichnet. Daraus könne indes nicht abgeleitet werden, dass deswegen ein Recht auf Einsichtnahme in sämtliche im Unternehmen gespeicherten Daten zulässig wäre. Aus dem Zusammenhang ergebe sich vielmehr, dass diese Ausdrücke nicht anders zu verstehen sind als die den Umfang der Befugnisse maßgeblich beschränkende Bezugnahme auf die nach Abs. 1 aufbewahrungspflichtigen Unterlagen. Eine Erweiterung der Prüfungsbefugnisse habe zudem auch nach dem Willen des Gesetzgebers durch § 147 Abs. 6 AO nicht begründet werden sollen (vgl. Begründung des Entwurfs eines Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung -Steuersenkungsgesetz (StSenkG)-, BTDrucks 14/2683, S. 130). Dieses Verständnis der Vorschrift schließt es nach der Rechtsprechung des BFH bereits grundsätzlich aus, dass die Finanzverwaltung nach § 147 Abs. 6 AO Einsicht in Unterlagen verlangen kann, die zwar vorhanden sind, aber vom Steuerpflichtigen nicht aufbewahrt werden müssen (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N.).

bb) Persönlich verpflichtet, Aufzeichnungen und Unterlagen nach § 147 Abs. 1 AO aufzubewahren, sind auch Steuerpflichtige mit Einkünften aus selbständiger Arbeit, die gemäß § 4 Abs. 3 EStG als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452). Wenngleich diese Steuerpflichtigen nicht nach handelsrechtlichen Vorschriften buchführungspflichtig sind, sind sie zur Führung bestimmter Aufzeichnungen und in diesem Rahmen auch zur Aufbewahrung und Vorlage verpflichtet.

Die allgemeinen Ordnungsvorschriften in den §§ 145 ff. AO gelten nicht nur für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach § 140 AO und nach den §§ 141 ff. AO. Insbesondere § 145 Abs. 2 AO betrifft jegliche zu Besteuerungszwecken gesetzlich geforderten Aufzeichnungen, also auch solche, zu denen der Steuerpflichtige aufgrund anderer Steuergesetze verpflichtet ist, wie z.B. nach § 4 Abs. 3 Satz 5, Abs. 7 EStG und nach § 22 UStG. Dies wird bestätigt durch § 146 Abs. 5 Satz 1 letzter Halbsatz AO. Die Vorschrift betrifft Aufzeichnungen, die allein nach den Steuergesetzen vorzunehmen sind, und setzt die Geltung der Ordnungsvorschriften für solche Aufzeichnungen voraus. Für die Aufbewahrungspflicht in § 147 Abs. 1 AO gilt nichts anderes (BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N.).

cc) Der sachliche Umfang der Aufbewahrungspflicht in § 147 Abs. 1 AO wird aber begrenzt durch die Reichweite der zugrundeliegenden Aufzeichnungspflicht.

Die Pflicht zur Aufbewahrung von Unterlagen ist akzessorisch; sie setzt stets eine Aufzeichnungspflicht voraus und besteht grundsätzlich nur im Umfang der Aufzeichnungspflicht (BFH-Urteile in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452, in BFHE 227, 338, BStBl II 2010, 455, und in BFH/NV 2015, 790). Eine eigenständige Pflicht zur Aufbewahrung von Unter-lagen, die nicht mit einer Pflicht zur Aufzeichnung von Daten in Zusammenhang stehen, ist § 147 Abs. 1 AO hingegen nicht zu entnehmen. Diese Beschränkung trägt dem Erfordernis hinreichender Bestimmtheit der in § 147 Abs. 1 AO geregelten Aufbewahrungspflicht ebenso Rechnung wie der von Verfassungs wegen geforderten Verhältnismäßigkeit der Norm. Dies gilt erst recht für den Zugriff auf elektronisch gespeicherte Daten gemäß § 147 Abs. 6 AO; denn das Erheben von Daten hat sich auf das erforderliche Minimum zu beschränken (BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 unter Verweis auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts -BverfG- vom 15. Dezember 1983 1 BvR 209/83 u.a., BVerfGE 65, 1, 45 f.).

Der Aufbewahrungspflicht nach § 147 Abs. 1 AO und dem Datenzugriff nach § 147 Abs. 6 AO unterliegen danach -ungeachtet der Aufzählung in § 147 Abs. 1 Nr. 1 bis Nr. 5 AO- grundsätzlich alle Unterlagen und Daten, die zum Verständnis und zur Überprüfung der gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeichnungen von Bedeutung sind. Nicht dazu gehören dagegen Unterlagen und Daten, die z.B. private, nicht aufzeichnungspflichtige Vorgänge betreffen, aber auch Unterlagen und Daten, die „freiwilligen“, also über die gesetzliche Pflicht hinaus reichenden Aufzeichnungen zuzuordnen sind. Soweit sich für sie eine Aufbewahrungspflicht nicht aus anderen Gesetzen ergibt, können sie vom Steuerpflichtigen jederzeit vernichtet oder gelöscht werden (BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N.).

dd) Aus § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO, wonach auch sonstige Unterlagen aufzubewahren sind, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind, ergibt sich nichts anderes.

Zwar mag der weite Wortlaut der Vorschrift die Deutung zulassen, dass nach ihr ohne Rücksicht auf eine Aufzeichnungspflicht sämtliche für die Besteuerung bedeutsamen Unterlagen aufzubewahren sind. Dieser Ansicht ist der BFH in seiner Entscheidung in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N., jedoch ausdrücklich entgegengetreten. Die Regelung des § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO muss vielmehr unter Berücksichtigung der generellen Akzessorietät der Aufbewahrungspflicht im Lichte der im Einzelfall jeweils bestehenden gesetzlichen Aufzeichnungspflichten einschränkend ausgelegt werden. Danach müssen bei einer abstrakten Bestimmung der Reichweite der gesetzlichen Aufbewahrungspflicht nach § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO nur solche sonstigen, also nicht unter § 147 Abs. 1 Nr. 1 bis Nr. 4a AO fallenden, Unterlagen aufbewahrt werden, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für die Besteuerung gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeichnungen im Einzelfall von Bedeutung sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452).

ee) Für Steuerpflichtige mit Einkünften aus selbständiger Arbeit, die gemäß § 4 Abs. 3 EStG als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen, ist der sachliche Umfang der Aufbewahrungspflicht -und mithin zugleich der sachliche Umfang der Zugriffsbefugnis der Finanzbehörde nach § 147 Abs. 6 AO- nach den vorstehend dargestellten Grundsätzen im Regelfall begrenzt auf solche Unterlagen, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für sie geltenden steuergesetzlichen Aufzeichnungspflichten, z.B. in § 4 Abs. 3 Satz 5, Abs. 7 EStG und § 22 UStG, von Bedeutung sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N.). Eine steuerliche Relevanz von elektronisch gespeicherten Daten allein reicht dabei nicht aus. Soweit keine Aufzeichnungspflicht besteht, ist auch der Datenzugriff ausgeschlossen (vgl. auch Drüen, in Tikpe/Kruse, AO, Stand Juli 2015, § 147 Rz. 74).

Eine weitergehende Aufbewahrungspflicht ergibt sich für einen Steuerpflichtigen, der seinen Gewinn mittels einer EÜR ermittelt, auch nicht aus der Vorschrift des § 146 Abs. 6 AO. Danach gelten die Ordnungsvorschriften auch dann, wenn der Unternehmer Bücher und Aufzeichnungen führt, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, ohne hierzu verpflichtet zu sein. Selbst wenn ein solcher Steuerpflichtiger über die dafür erforderlichen Aufzeichnungen hinaus Bücher und Aufzeichnungen führt, sind diese nach der Rechtsprechung des BFH für seine Besteuerung jedenfalls nicht von Bedeutung. Für solcherart „freiwillige Aufzeichnungen“ gelten daher weder die Ordnungsvorschriften der §§ 145, 146 AO noch die Aufbewahrungspflichten gemäß § 147 Abs. 1 AO (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N.).

ff) Hat sich der Steuerpflichtige aber entschieden, steuergesetzlich erforderliche Aufzeichnungen sowohl in Papierform als auch in elektronischer Form zu führen und die notwendigen Unterlagen in beiden Formen aufzubewahren, erstreckt sich die Pflicht zur Aufbewahrung -in Abhängigkeit vom Umfang der gesetzlichen Aufzeichnungspflicht nach § 147 Abs. 1 AO auf sämtliche vorhandenen Aufzeichnungen und Unterlagen. Diese hat der Steuerpflichtige auf Verlangen (§ 200 Abs. 1 Satz 2 AO) vorzulegen; in demselben Umfang hat er -unter den weiteren Voraussetzungen des § 147 Abs. 6 AO- den Datenzugriff zu dulden und die Finanzbehörde dabei zu unterstützen (BFH-Urteile in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 m.w.N., und in BFHE 250, 1).

b) Diesen Grundsätzen genügt die Aufforderung des ... zur Vorlage von elektronischen Aufzeichnungen vom 19. Mai 2015 nicht. Das Vorlageverlangen des ... enthält keine Beschränkung auf elektronisch gespeicherte Daten, die der Kläger nach den für ihn geltenden gesetzlichen Aufzeichnungspflichten aufbewahren musste.

aa) Der Kläger ist nicht buchführungspflichtig. Er hat seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG mittels EÜR ermittelt. Zwischen den Beteiligten ist -nach Auffassung des erkennenden Senats zu Rechtunstreitig, dass er hierzu berechtigt ist. Der Umfang der ihn treffenden Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten und folglich auch die Zugriffsbefugnis des ... nach § 147 Abs. 6 EStG auf maschinell lesbare und verwertbare Datenträger sind daher begrenzt auf die Unterlagen und elektronisch gespeicherten Daten, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für ihn geltenden steuergesetzlichen Aufzeichnungspflichten von Bedeutung sind.

bb) Dem Zugriffsrecht des ... nach § 147 Abs. 5 AO unterliegen demnach insbesondere die vom Kläger nach den einzelsteuergesetzlichen Vorschriften der § 4 Abs. 3 Satz 5 und Abs. 7 EStG sowie § 22 UStG zu führenden elektronischen Aufzeichnungen.

Dazu gehören die bereits im Rahmen des Einspruchsverfahrens vorgelegten (elektronischen) Aufzeichnungen über die vereinbarten Entgelte je Leistung nach Steuersätzen, die Entgelte für die ausgeführten Bauleistungen nach § 13b UStG, die Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch, die geltend gemachten Vorsteuerbeträge mit Bezeichnung des Leistenden sowie die Aufzeichnungen über die Aufwandsposten GWG und die Sammelposten GWG.

Darüber hinaus unterfallen dem Datenzugriffsrecht des ... auch die nach § 4 Abs. 3 Satz 5 EStG besonders und laufend zu führenden Verzeichnisse der nicht abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlage- und Umlaufvermögens sowie die nach § 143 Abs. 1 AO im Betrieb des Klägers gesondert aufgezeichneten Daten über den Wareneingang (vgl. hierzu auch BFH-Urteile vom 9. März 2016 X R 9/13, BFHE 253, 299, BStBl II 2016, 815, und vom 19. Januar 2017 III R 28/14, BFHE 256, 403, BStBl II 2017, 743), sofern diese Aufzeichnungen auch in elektronischer Form geführt wurden. Hiervon hat der Kläger jedenfalls die Daten über den Wareneingang nicht in elektronischer Form vorgelegt.

Weiter unterliegen dem Datenzugriffsrecht des ... die nach § 22 UStG zu führenden Aufzeichnungen; hierzu gehören auch die nach § 22 Abs. 2 Nr. 5 UStG zu erstellenden Aufzeichnungen über die Entgelte für die steuerpflichtigen Lieferungen und Leistungen, die an den Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Dies umfasst neben der reinen Aufzeichnung der abziehbaren Vorsteuer die Aufzeichnung der Entgelte, aber auch die Vorlage der zum Verständnis und zur Überprüfung der aufgezeichneten Entgelte erforderlichen Unterlagen. Diese (das sind alle Betriebsausgaben außer den nicht vorsteuerbehafteten wie Versicherungen, Steuern und Beiträge, Zinsaufwendungen, Nebenkosten Geldverkehr), hat der Kläger nicht in elektronischer Form vorgelegt.

Auch die dem Datenzugriffsrecht des ... unterliegenden, nach § 7g EStG zu führenden Aufzeichnungen über die Sonderabschreibungen betreffend das Kfz hat der Kläger nicht in elektronischer Form vorgelegt.

cc) Das Vorlageverlangen des ... geht indes über diese ihm durch § 147 Abs. 6 AO eingeräumte Befugnis hinaus und ist daher rechtswidrig. Mit Schreiben vom 19. Mai 2015 hat das ... den Kläger nämlich aufgefordert, den beigefügten Fragebogen zum EDV-System auszufüllen und „den Datenträger“ vorzulegen, ohne das Vorlageverlangen auf die gesetzlich erforderlichen Aufzeichnungen zu beschränken. Entgegen der Auffassung des ... ist der Kläger -mit Ausnahme der gesetzlich vorgegebenen Fälle nicht zur Vorlage sämtlicher im Betrieb gespeicherter Daten zu den getätigten Betriebsausgaben verpflichtet.

Zwar setzt auch die EÜR voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden (BFH Urteil vom 15. April 1999 IV R 68/98, BFHE 188, 291, BStBl II 1999, 481). Diesem Erfordernis wird aber -worauf der Kläger zutreffend hinweistbereits genüge getan durch die Vorlage einer vollständigen und geordneten Belegsammlung mit den dazugehörigen Kontoauszügen (BFH-Urteil in BFHE 188, 291, BStBl II 1999, 481). Zur Aufzeichnung aller Betriebsausgaben -mit Ausnahme der Wareneinkäufe und der sonstigen vorsteuerbehafteten Betriebsausgaben war der Kläger hingegen ebenso wenig verpflichtet wie zur Führung von entsprechenden Konten oder Büchern (vgl. auch BFH-Urteile vom 2. März 1982 VIII R 225/80, BFHE 136, 28, BStBl. II 1984, 504, vom 18. März 1993 IV R 3/92, BFHE 171, 177, BStBl II 1993, 549, in BFHE 188, 291, BStBl II 1999, 481, und vom 7. November 2007 X R 16/07, BFH/NV 2008, 217 sowie BFH-Beschluss vom 18. Mai 1988 X B 185/87, BFH/NV 1988, 731).

dd) Zu deren Aufzeichnungspflicht gelangt das Gericht auch nicht über eine weite Auslegung des § 4 Abs. 7 Satz 1 EStG, wonach Aufwendungen im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 6b und 7 EStG (bestimmte nicht abziehbare Betriebsausgaben, die im Streitfall nicht relevant sind) einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen sind. Denn würde diese Vorschrift so auszulegen sein, dass damit alle Betriebsausgaben aufzuzeichnen sein sollten, würde dies die dargestellten Einzelaufzeichnungspflichten des seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG mittels EÜR ermittelnden Steuerpflichtigen, von denen sowohl Rechtsprechung wie Literatur ausgehen, ersetzen. Dies gilt auch für die Rechts-auffassung, alle Betriebsausgaben seien aufzuzeichnen und mit den dazugehörigen Nachweisen aufzubewahren, weil es sich hierbei um Grundaufzeichnungen handle, die direkt in die Gewinnermittlung einflössen und diese Aufzeichnungen für die Prüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit des Gewinns erforderlich seien. Zum einen ist die Aufzeichnungspflicht von der Pflicht, alle Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachzuweisen, der der Kläger durch die in Papierform vorgelegten Belege nachgekommen ist, zu unter-scheiden. Zum anderen geht jedenfalls die höchstrichterliche Rechtsprechung nicht von einer Aufzeichnungspflicht sämtlicher für die Besteuerung bedeutsamen Unterlagen aus (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 Rz. 21 m.w.N. vgl. hierzu aus der Literatur; Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Stand Juni 2016, § 4 Rz. 522 m.w.N. zu abweichender erstinstanzlicher Rechtsprechung). Würden sich allumfassende Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten aus der allgemeinen Mitwirkungspflicht nach § 90 AO bzw. aus dem Erfordernis einer Prüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit des Gewinns ergeben, wären die Aufzeichnungspflichten des seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG mittels EÜR ermittelnden Steuerpflichtigen und der buchführungspflichtigen Steuerpflichtigen identisch. Dies würde nach Auffassung des Senats den Willen des Gesetzgebers, der Einzelaufzeichnungspflichten formuliert hat, unterlaufen.

ee) Auch die Tatsache, dass der Kläger -über seine vorbezeichneten gesetzlichen Verpflichtungen hinausfreiwillig die Betriebsausgaben elektronisch aufgezeichnet und gespeichert hat, führt nicht dazu, dass diese Aufzeichnungen dem Datenzugriff des ... nach § 147 Abs. 6 AO unterliegen. Die steuerliche Relevanz solcher Aufzeichnungen reicht -wie dargestellt- hierfür nicht aus. Mangels einer generellen gesetzlichen Aufzeichnungsverpflichtung des Klägers hinsichtlich seiner Betriebsausgaben finden weder die Ordnungsvorschriften der §§ 145, 146 AO noch die Aufbewahrungspflichten des § 147 Abs. 1 AO Anwendung (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452 Rz. 24).

c) Da das Vorlageverlangen nicht nachträglich im Wege der Auslegung auf den gesetzlich zulässigen Regelungsgegenstand der Einsichtnahme eingeschränkt werden kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452), ist die Aufforderung des ... vom 19. Mai 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. Oktober 2015 aufzuheben.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

4. Die Revision wird nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen, weil die Fortbildung des Rechts eine Entscheidung des BFH erfordert. Auch nach dem Urteil des BFH in BFHE 225, 302, BStBl II 2010, 452, ist die Frage nach dem generellen Umfang der Vorlagepflicht des Steuerpflichtigen im Rahmen einer Außenprüfung und des Rechts auf Datenzugriff der Finanzverwaltung nicht eindeutig geklärt, wenn der Steuerpflichtige seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt.

Datenquelle d. amtl. Textes: Bayern.Recht

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10 K 3036/16

18.01.2018

FG München

Urteil

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§ 4 EStG


(1) 1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen. 2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. 3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich. 4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist. 5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
6Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht. 7Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme. 8Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich. 9Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2) 1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann. 2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3) 1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen. 2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten). 3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. 5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a) 1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. 2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. 3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen. 4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen. 5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt. 6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5) 1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind. 2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind. 2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen. 3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen. 2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist. 2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden. 3 Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß. 4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung. 2Dies gilt nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. 3In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1 250 Euro begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. 4Liegt kein häusliches Arbeitszimmer vor oder wird auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach den Sätzen 2 und 3 verzichtet, kann der Steuerpflichtige für jeden Kalendertag, an dem er seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte aufsucht, für seine gesamte betriebliche und berufliche Betätigung einen Betrag von 5 Euro abziehen, höchstens 600 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr;
7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen. 2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen. 3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen. 4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt. 2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen. 3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit. 4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
2Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind. 3§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7) 1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen. 2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9) 1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat. 2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

§ 7g EStG


(1) 1Steuerpflichtige können für die künftige Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden, bis zu 50 Prozent der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (Investitionsabzugsbeträge). 2Investitionsabzugsbeträge können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.
der Gewinn
a)
nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b)
im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und
2.
der Steuerpflichtige die Summen der Abzugsbeträge und der nach den Absätzen 2 bis 4 hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge nach amtlich vorgeschriebenen Datensätzen durch Datenfernübertragung übermittelt. 2Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; § 150 Absatz 8 der Abgabenordnung gilt entsprechend. 3In den Fällen des Satzes 2 müssen sich die Summen der Abzugsbeträge und der nach den Absätzen 2 bis 4 hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge aus den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen ergeben.
3Abzugsbeträge können auch dann in Anspruch genommen werden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich erhöht. 4Die Summe der Beträge, die im Wirtschaftsjahr des Abzugs und in den drei vorangegangenen Wirtschaftsjahren nach Satz 1 insgesamt abgezogen und nicht nach Absatz 2 hinzugerechnet oder nach den Absätzen 3 oder 4 rückgängig gemacht wurden, darf je Betrieb 200 000 Euro nicht übersteigen.

(2) 1Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsguts im Sinne von Absatz 1 Satz 1 können bis zu 50 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnerhöhend hinzugerechnet werden; die Hinzurechnung darf die Summe der nach Absatz 1 abgezogenen und noch nicht nach den Absätzen 2 bis 4 hinzugerechneten oder rückgängig gemachten Abzugsbeträge nicht übersteigen. 2Bei nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der erstmaligen Steuerfestsetzung oder der erstmaligen gesonderten Feststellung nach Absatz 1 in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbeträgen setzt die Hinzurechnung nach Satz 1 voraus, dass das begünstigte Wirtschaftsgut zum Zeitpunkt der Inanspruchnahme der Investitionsabzugsbeträge noch nicht angeschafft oder hergestellt worden ist. 3Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts können in dem in Satz 1 genannten Wirtschaftsjahr um bis zu 50 Prozent, höchstens jedoch um die Hinzurechnung nach Satz 1, gewinnmindernd herabgesetzt werden; die Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen sowie die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Sinne von § 6 Absatz 2 und 2a verringern sich entsprechend.

(3) 1Soweit in Anspruch genommene Investitionsabzugsbeträge nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des jeweiligen Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres nach Absatz 2 Satz 1 hinzugerechnet wurden, sind die Abzüge nach Absatz 1 rückgängig zu machen; die vorzeitige Rückgängigmachung von Investitionsabzugsbeträgen vor Ablauf der Investitionsfrist ist zulässig. 2Wurde der Gewinn des maßgebenden Wirtschaftsjahres bereits einer Steuerfestsetzung oder einer gesonderten Feststellung zugrunde gelegt, ist der entsprechende Steuer- oder Feststellungsbescheid insoweit zu ändern. 3Das gilt auch dann, wenn der Steuer- oder Feststellungsbescheid bestandskräftig geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem das dritte auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgende Wirtschaftsjahr endet. 4§ 233a Absatz 2a der Abgabenordnung ist nicht anzuwenden.

(4) 1Wird in den Fällen des Absatzes 2 ein begünstigtes Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt, sind die Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Verringerung der Bemessungsgrundlage und die Hinzurechnung nach Absatz 2 rückgängig zu machen. 2Wurden die Gewinne der maßgebenden Wirtschaftsjahre bereits Steuerfestsetzungen oder gesonderten Feststellungen zugrunde gelegt, sind die entsprechenden Steuer- oder Feststellungsbescheide insoweit zu ändern. 3Das gilt auch dann, wenn die Steuer- oder Feststellungsbescheide bestandskräftig geworden sind; die Festsetzungsfristen enden insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem die Voraussetzungen des Absatzes 1 Satz 1 erstmals nicht mehr vorliegen. 4§ 233a Absatz 2a der Abgabenordnung ist nicht anzuwenden.

(5) Bei abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens können unter den Voraussetzungen des Absatzes 6 im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Jahren neben den Absetzungen für Abnutzung nach § 7 Absatz 1 oder Absatz 2 Sonderabschreibungen bis zu insgesamt 20 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Anspruch genommen werden.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.
der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.
das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

(7) 1Bei Personengesellschaften und Gemeinschaften sind die Absätze 1 bis 6 mit der Maßgabe anzuwenden, dass an die Stelle des Steuerpflichtigen die Gesellschaft oder die Gemeinschaft tritt. 2Vom Gewinn der Gesamthand oder Gemeinschaft abgezogene Investitionsabzugsbeträge können ausschließlich bei Investitionen der Personengesellschaft oder Gemeinschaft nach Absatz 2 Satz 1 gewinnerhöhend hinzugerechnet werden. 3Entsprechendes gilt für vom Sonderbetriebsgewinn eines Mitunternehmers abgezogene Investitionsabzugsbeträge bei Investitionen dieses Mitunternehmers oder seines Rechtsnachfolgers in seinem Sonderbetriebsvermögen.

§ 115 FGO


(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

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