Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 04.04.2000, Az. 5 StR 226/99

5. Strafsenat | REWIS RS 2000, 2597

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5 StR 226/99BUNDESGERICHTSHOFBESCHLUSSvom 5. April 2000in der Strafsachegegenwegen Steuerhinterziehung- 2 -Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 5. April 2000beschlossen:I. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des LandgerichtsMannheim vom 22. Dezember 1998 nach § 349 Abs. 4 StPO auf-gehoben,1. soweit der Angeklagtea) wegen Hinterziehung von Körperschaftsteuer 1990 in zweiFällen (Fälle III.D.1 Nrn. 1 und 6 der Urteilsgründe) sowieb) wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer 1990 in zwei Fällen(Fälle III.D.4 Nrn. 1 und 7 der Urteilsgründe) verurteilt wordenist;in den genannten Fällen wird das Verfahren eingestellt.2. mit den zugehörigen Feststellungen, soweit der Angeklagte we-gen unterlassenen Steuerabzugs von Vergütungen im Sinne des§ 50a Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes in vier Fällen (FälleIII.D.3 Nrn. 3, 14, 16 und 21 der Urteilsgründe) verurteilt wordenist;insoweit bleiben die Feststellungen zum objektiven und subjekti-ven Tatbestand der Steuerhinterziehung aufrechterhalten;3. im Ausspruch über die Gesamtstrafe.II. Soweit der Angeklagte wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer in19 Fällen (Fälle III.D.4 Nrn. 3 bis 6 und 8 bis 22 der Urteilsgründe)verurteilt worden ist, wird das Verfahren abgetrennt.III. Die weitergehende Revision gegen das oben bezeichnete Urteilwird nach § 349 Abs. 2 StPO als unbegründet verworfen.- 3 -IV. Soweit das Verfahren eingestellt wird, fallen die Kosten des Verfah-rens und die notwendigen Auslagen des Angeklagten der Staats-kasse zur Last.V. Im Umfang der Aufhebung wird das Verfahren, soweit es nicht ein-gestellt wird, zu neuer Verhandlung und Entscheidung, aucberdie verbleibenden Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Straf-kammer des Landgerichts zurckverwiesen.G r ü n d eDas Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in58 Fllen sowie wegen versuchter Steuerhinterziehung und wegen Betrugeszu einer Gesamtfreiheitsstrafe von ff Jahren und acht Monaten verurteiltund ihn im rigen freigesprochen.Die auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gesttzte Re-vision des Angeklagten hat mit der Sachrteilweise Erfolg.I.Der Angeklagte betrieb seit 1971 ein Konzertbro fr Popmusik- undster auch Klassikkonzerte. Anfang der neunziger Jahre wurde er zu einemder bedeutendsten Konzertveranstalter Deutschlands. Allein zwischen 1990und 1994 veranstaltete der Angeklagte ca. 500 Konzerte mit einem Gesamt-umsatz von ungefr 200 Millionen DM. Seine Gescftsttigkeit erstrecktesich außer auf die Veranstaltung von Konzerten auch auf den Vertrieb vonEintrittskarten. Die Geschfte wickelte der Angeklagte im wesentlichen rfolgende Firmen ab, deren alleiniger Gesellschafter und Gescftsfhrer erim Tatzeitraum war:- 4 -- H GmbH (im folgenden: HoKo), gegret am21. Februar 1990,- C GmbH (im folgenden:CCC), gegrndet am 24. April 1990,- R GmbH (im folgenden:RMV), gegrt am 22. Februar 1990,- M GmbH (im folgenden: MCD), ge-grt am 1. Februar 1991.Fr die Angestellten der Firmen war der Angeklagte jeweils unmittel-barer Ansprechpartner und Weisungsgeber. In den Jahren 1992 bis 1997 tratder Angeklagte im wesentlichen als Veranstalter klassischer Konzerte auf.Bei diesen wurden vor allem Lieder und Opernarien dargeboten, bei denenjeweils der Einzelvortrag der auftretenden Sr im Vordergrund stand.1. Nach den Urteilsfeststellungen beging der Angeklagte im Zusam-menhang mit seiner beruflichen Ttigkeit folgende Straftaten:a) Zwischen 1990 und 1994 erfaßte der Angeklagte erhebliche Be-triebseinnahmen der von ihm geleiteten Firmen HoKo, CCC und RMV, wel-che aus dem Verkauf von Eintrittskarten und Programmheften stammten, inder Buchhaltung nicht und vereinnahmte sie privat, ohne die Betrge derKrperschaftsteuer, Einkommensteuer oder Umsatzsteuer zu unterwerfen.Hierbei nutzte er vor allem die Gegebenheit aus, daß die Eintrittskartenrwiegend bar und von einer Vielzahl von Vorverkaufsstellen verkauft wur-den und die Anzahl der bei den Konzerten jeweils anwesenden Zuschauernur schwer nachprfbar war. Soweit der Angeklagte die Buchungen in derBuchhaltung der Firmen nicht selbst vornahm, wies er seine Mitarbeiter hier-zu entsprechend an. Die Betriebsausgaben wurden hingegen, auch soweitsie mit nicht verbuchten Einnahmen in Zusammenhang standen, vollstdigerfaßt. Der Angeklagte hinterzog hierdurch zwischen 1990 und 1994 mehr- 5 -als 3,5 Millionen DM an Krperschaftsteuer und mehr als 2 Millionen DM anEinkommensteuer sowie Solidarittszuschlag.b) Im Jahr 1993 tuschte der Angeklagte das Land Baden-Wrttemberg mit einer fingierten Abrechnung er die Zahl der verkauftenEintrittskarten eines am 31. Juli 1993 im Schloûgarten von Schwetzingendurchgefrten Konzerts. Hierdurch erreichte er, daû das vertraglich an dieBesucherzahl gekoppelte Entgelt fr die Überlassung der Parkanlage um8.150 DM zu niedrig bemessen wurde.c) Schlieûlich behielt der Angeklagte nach den Feststellungen desLandgerichts in erheblichem Umfang fr die in den Jahren 1993 bis 1997 anauslndische Kstler gezahlten Gagen Einkommensteuern und Umsatz-steuern nicht ein, meldete diese Œ neben Umstzen aus Kartenverkfen Œbei den Finanzberden nicht an und frte sie auch nicht ab. Dem Ange-klagten war hierbei bekannt, daû er als Gescftsfrer der als Konzertver-anstalter auftretenden vier Unternehmen gemû § 50 a Abs. 4 EStG, § 73EStDV und § 18 Abs. 8 Nr. 1 UStG, §§ 51 ff. UStDV zum Abzug, zur Anmel-dung und zur Abfhrung anfallender Kstlereinkommen- und Kstlerum-satzsteuern verpflichtet war. Zur Verdeckung der Zahlung von Leistungsent-gelten an die auslndischen Kstler ergriff der Angeklagte umfangreicheMaûnahmen:aa) So wurden ab Beginn des Jahres 1993 im Ausland ansssigeKonzertveranstalter zum Schein in die Vertragsabwicklung eingeschaltet, umdie Verpflichtung zum Steuerabzug im Inland zu verschleiern. Zum Teil wur-den bereits vollzogene Vertrmit den Kstlern nachtrglich gendert. DerAngeklagte nutzte hierbei eine vom Bundesamt fr Finanzen bis Ende 1995angewendete und auf § 50d Abs. 3 Satz 1 EStG beruhende Freistellungspra-xis hinsichtlich des Steuerabzugs auf Zahlungen an auslndische Konzert-veranstalter aus. Die Voraussetzungen fr die Freistellung vom Steuerabzugin Form der Erbringung einer eigenen organisatorischen Leistung der aus-- 6 -ldischen Firmen und deren Beteiligung am wirtschaftlichen Risiko der Ver-anstaltungen lagen jedoch tatschlich nicht vor.bb) In einigen Fllen teilte der Angeklagte die an ausldische Kst-ler gezahlten Gagen in mehrere Teile auf, um jeweils nur ein Drittel demSteuerabzug zu unterwerfen. Die restlichen Zahlungen wurden als Gegenlei-stung fr die Planung und die Vorbereitung der Auftritte, das Studium desRepertoires oder Beratungsleistungen bezeichnet.cc) Fr die in den Jahren 1996 und 1997 vom Angeklagten veranstal-tete weltweite Konzerttournee der drei Tenre Luciano Pavarotti, PlacidoDomingo und José Carreras verwendete der Angeklagte schlieûlich eineschwer zu durchschauende Konstruktion von Vertrgen und Geldflssenzwischen einer Mehrzahl von in- und auslndischen Firmen, um die wahrenLeistungsbeziehungen zwischen den von ihm geleiteten Firmen und den dreiTren zu verschleiern und um sich seinen steuerlichen Verpflichtungen zueinem erheblichen Teil zu entziehen.Von Beginn an war geplant, daû jeder der drei Tenre bei der Kon-zertreihe von insgesamt zwlf Konzerten pro Auftritt eine Festgage von netto1,5 Millionen US-Dollar erhalten sollte. Dem Tenor Placido Domingo solltedarer hinaus jeweils noch eine Zusatzvertung von 500.000 US-Dollarpro Auftritt gezahlt werden. Von den zwlf Konzerten der drei Tenre fandenzwei in Deutschland statt, nmlich am 3. August 1996 in Dsseldorf und am24. August 1996 in Mchen. Zur Verschleierung der Hhe dieser Gagenund zur Vermeidung der —Kstlersteuerfi gemû § 50a EStG in Form einesSteuerabzugs von den Gagen fr inldische Konzerte wurden die Lei-stungsentgelte zu einem erheblichen Teil als Lizenzzahlungen bezeichnet.Die vom Angeklagten gewlte rechtliche Konstruktion stellte sich imeinzelnen wie folgt dar:- 7 -(1) Zum einen sollte eine Verlagerung des Gewinns nach Groûbritan-nien erfolgen, um einer Ertragsbesteuerung im Inland zu entgehen. Hierzugrte der Angeklagte zum Schein die Firma T (im folgenden: TCP), eine Personengesellschaft englischen Rechts mit Sitzin London, die nach auûen als Konzertveranstalter der Tournee auftretensollte. Tatschlich wurde die Tourneeorganisation aber vom Angeklagten vonMannheim aus durchgefrt. Der zweite Gesellschafter der neu gegrdetenPartnership hatte faktisch nur die Stellung eines Angestellten.(2) Darr hinaus wurden die Gagenzahlungen ± teilweise unterrckwirkender Aderung bereits vollzogener Vertre ± zu einem erhebli-chen Teil als Lizenzzahlungen nach Irland deklariert, da solche nach Art. VIIIdes deutsch-irischen Doppelbesteuerungsabkommens vom Steuerabzugfreigestellt werden konnten. Hierzu grndete der Angeklagte die Firma I Ltd. (im folgenden: IIPS) mit Sitz in Cork/Irlandund setzte als Direktoren und Gesellschafter zwei Mitglieder einer irischenAnwaltskanzlei ein. Diese vom Angeklagten beherrschte Gesellschaft solltertlichen Konzertveranstaltern gegen Zahlung von Lizenzghren dieMlichkeit der Verwendung des Logos —The-3-Tenorsfi einrmen, einesgraphisch aufbereiteten Schriftzuges. In Wirklichkeit handelte es sich bei denLizenzhren aber weitgehend um verdeckte Gagenzahlungen. Um dieGewinne auch der irischen Ertragsbesteuerung zu entziehen, grte undleitete der Angeklagte darber hinaus die Firma Te (im folgenden: TTL) mit Sitz auf der Kanalinsel Jersey, deren Inhaberdie drei Tenre waren. Diese Firma erwarb die Handelsmarke der drei Ten-re von der Firma W fr 200.000 US-Dollar, bertrug die Rechte andem Logo aber fr knapp 40 Millionen US-Dollar an die Firma IIPS weiter.Es fand dann plangemû folgender Geldfluû statt: Pro Konzert zahltendie Konzertveranstalter 4,5 Millionen US-Dollar als vorgebliche Lizenzgeh-ren an die Firma IIPS. 1,5 Millionen US-Dollar hiervon erhielt der Angeklagtefr —Beratungsleistungenfi. Die jeweils verbleibenden 3 Millionen US-Dollar- 8 -der angeblichen Lizenzzahlungen stellten verdeckte Gagenzahlungen fr diedrei Tere dar, fr jeden also 1 Million US-Dollar. In der Summe machtendiese Betrge ungefr die Lizenzzahlungen aus, welche die Firma IIPS andie fr die drei Tenre gegrndete Firma TTL zu zahlen hatte. Die entspre-chend der ursprglich getroffenen Vereinbarungen noch auf 1,5 MillionenUS-Dollar pro Auftritt und Tenor fehlenden 500.000 US-Dollar Gage erhieltendie drei Tenre von der Firma TCP in London, die nach auûen als Veran-stalter der gesamten Konzerttournee auftrat. Tatschlich wurden smtlicheeingeschalteten Firmen nur zur Vermeidung des Einkommensteuerabzugsauf die Kstlergagen vorgeschoben. In Wirklichkeit veranstaltete der Ange-klagte die Konzerttourr die bereits genannten und von ihm geleiteten,in Deutschland ansssigen Firmen, an die auch die drei Tre ihre Leistun-gen erbrachten. Nach den Feststellungen des Landgerichts hinterzog derAngeklagte insgesamt mehr als 9,1 Millionen DM an ¹Kstlereinkommen-steuernª gemû § 50a EStG und Solidarittszuschlag sowie mehr als2,7 Millionen DM an Umsatzsteuern auf Leistungsentgelte an die Kstlerund auf Kartenverkfe.2. Aufgrund anonymer Anzeigen und der Erkenntnisse aus einer Be-triebsprfung bei einer anderen von dem Angeklagten in den Jahren 1989und 1990 gefhrten Gesellschaft hatten sich bereits im Jahr 1994 erste Ver-dachtsmomente fr ein strafbares Verhalten des Angeklagten ergeben. Eswurde daher am 30. November 1994 von der Steuerfahndungsstelle des zu-stdigen Finanzamts gegen den Angeklagten ein Ermittlungsverfahren we-gen des Verdachts der Hinterziehung von Krperschaft-, Umsatz-, Gewerbe-,Verm- und Kapitalertragsteuer in ¹noch nicht rechtsverjrtem Zeitraumªeingeleitet, ohne daû ihm die Verfahrenseinleitung mitgeteilt wurde. Nach-dem die Staatsanwaltschaft das Ermittlungsverfahren am 3. Mrz 1997 vonder Steuerfahndung bernommen hatte, beantragte sie aufgrund der von derSteuerfahndung in einem Zwischenbericht vom 26. Februar 1997 niederge-legten Ermittlungsergebnisse einen Haftbefehl und mehrere Durchsuchungs-beschlsse fr die Wohn- und Geschftsrme des Angeklagten, die Ge-- 9 -scftsrme der von ihm geleiteten Gesellschaften, die Kanzlei seinesSteuerberaters sowie fr verschiedene weitere Objekte. Die beantragten Be-schlsse wurden am 13. Mrz 1997, ein weiterer am 21. Mai 1997, erlassen.Der Haftbefehl nannte als Tatvorwurf die Hinterziehung von Krperschaft-,Gewerbe- und Umsatzsteuer in den Jahren 1991, 1993 und 1994 sowie vonEinkommensteuer in den Jahren 1988 bis 1994. Die Durchsuchungsanord-nungen erstreckten sich, soweit sie Durchsuchungen bei Kreditinstituten be-trafen, auf dieselben Steuerarten und -zeitrme, hinsichtlich der Einkom-mensteuerhinterziehung allerdings nur auf die Jahre 1990 bis 1994. Dieweiteren Durchsuchungsanordnungen nannten als Tatvorwurf die Hinterzie-hung von insgesamt 6,3 Millionen DM an Steuern, begangen durch die Ab-gabe von inhaltlich falschen Einkommen-, Krperschaft-, Gewerbe- und Um-satzsteuererklrungen fr die Jahre 1990 bis 1994. Sie beruhten auf Durch-suchungsantren der Staatsanwaltschaft, welche die betroffenen Steuerar-ten und Hinterziehungszeitrme konkret bezeichneten, hierbei aber Um-satz- und Krperschaftsteuer fr die Jahre 1990 und 1992 nicht nannten.Nach den Feststellungen des Landgerichts hatten der Angeklagte und seinSteuerberater noch am 13. Mrz 1997 aufgrund einer Indiskretion Kenntnisvon dem eingeleiteten Strafverfahren erlangt. Am Tag danach richtete derSteuerberater ein Schreiben mit dem Zusatz ¹Irgendwelche Versmnissesind uns nicht bekanntª an den Angeklagten, in welchem zusammenfassenddargelegt wurde, welche Pflichten den Angeklagten im Hinblick auf die¹Kstlereinkommensteuerª trafen und inwieweit diese nicht erfllt wordenwaren.Die Auswertung der aufgrund der Durchsuchungsanordnungen am17. Mrz 1997 beschlagnahmten Unterlagen, insbesondere von Kreditakten,durch eine Ermittlungsgruppe der Steuerfahndungsstelle frte am25. Mrz 1997 zu einer dem Angeklagten zchst nicht mitgeteilten Erwei-terung des Ermittlungsverfahrens auf den Verdacht der Hinterziehung vonKstlereinkommensteuer gemû § 50a EStG fr den Zeitraum 1995 und1996 und am 26. Mrz 1997 aufgrund weiterer Sichtung der sichergestellten- 10 -Beweismittel zu einer Erweiterung dieses Vorwurfs auf den Zeitraum 1990bis 1994. Nach den Feststellungen des Landgerichts hatten die Ermittlungs-rden aufgrund der Auswertung der sichergestellten Unterlagen ste-stens am 25. Mrz 1997 Kenntnis von den Vorngen um die Tournee der¹Drei Tereª und stestens am Tag darauf Kenntnis davon, daû der Ange-klagte auch im Zeitraum von 1990 bis 1994 durch die Einschaltung ausli-scher Gesellschaften ¹Kstlersteuernª hinterzogen hatte. Zwischen 2. und11. April 1997 gab der Angeklagte dann vier Steuererklrungen mit berichti-genden Angaben ber die abzufrende Kstlereinkommensteuer fr ein-zelne 1993 bis 1995 betreffende Besteuerungszeitrme ab. Die Verfah-renserweiterungen wurden dem Angeklagten, nachdem allerdings dessenVerteidiger bereits am 16. April 1997 Akteneinsicht erhalten hatte, formellerst am 22. Juli 1997 bekanntgegeben.Am 17. Juli 1997 wurden vom Amtsgericht Mannheim weitere Durch-suchungsbeschlsse erlassen, welche als Tatvorwurf die Abgabe von inhalt-lich falschen Einkommen-, Krperschaft-, Gewerbe- und Umsatz-steuererklrungen sowie die Nichtabgabe und/oder verstete Abgabe vonSteueranmeldungen gemû § 50a EStG und eine zu Unrecht beim Bundes-amt fr Finanzen beantragte Freistellung gemû § 50d EStG bezeichneten,wodurch fr die Jahre 1990 bis 1996 Steuern in einer Grûenordnung von16 Millionen DM hinterzogen worden seien. Diese Durchsuchungsbeschlsseberuhten auf Antrn der Staatsanwaltschaft, welche zwar fr die Einkom-mensteuerhinterziehung einen Tatzeitraum von 1990 bis 1996, fr die Kr-per- bzw. Umsatzsteuerhinterziehung aber jeweils nur Tatzeitrme von1991 bis 1994 bzw. bis 1996 bezeichnet hatten. Im Rahmen einer am22. Juli 1997 durchgefhrten zweiten Durchsuchungsaktion, bei der aufgrunddieser Durchsuchungsbeschlsse erneut die Wohn- und Geschftsrumedes Angeklagten durchsucht wurden, erlangten die ErmittlungsbehrdenKenntnis von den Vorgngen um ein Konzert des Placido Domingo vom30. Januar 1997, die am 23. August 1997 zu einer Verfahrenserweiterunghinsichtlich Umsatzsteuerhinterziehung auf das erste Quartal 1997 frte,- 11 -welche dem Angeklagten sofort bekanntgegeben wurde. Am 30. Au-gust 1997 gab der Angeklagte fr die Firma MCD eine Steuererklrung mitberichtigenden Angaber die Kstlereinkommensteuer fr das ersteQuartal 1997 ab.Schlieûlich erlieû das Amtsgericht im Zeitraum vom 13. bis 28. Au-gust 1997 noch weitere Durchsuchungsbeschlsse, die ohne Schilderungeines Sachverhaltes und ohne Bezeichnung eines Straftatbestandes odereiner Steuerart pauschal einen Tatzeitraum von 1990 bis 1996 nannten. Am27. Juli 1998 wurde gegen den Angeklagten Anklage erhoben.II.Soweit der Angeklagte wegen Hinterziehung von Krperschaftsteuer1990 in zwei Fllen (Flle III.D.1 Nrn. 1 und 6 der Urteilsgrde) sowie we-gen Hinterziehung von Umsatzsteuer 1990 in zwei Fllen (Flle III.D.4 Nrn. 1und 7 der Urteilsgrde) verurteilt worden ist, ist das Urteil des Landgerichtsaufzuheben; das Verfahren ist insoweit einzustellen. Hinsichtlich dieser Tatenwurden keine Handlungen vorgenommen, welche den Lauf der Verjrungs-frist wirksam unterbrochen haben. Dies gilt auch fr die erlassenen Gerichts-beschlsse, deren verjrungsunterbrechende Wirkung diese Taten nichterfaûte.Zwar erstreckt sich die Unterbrechungswirkung von Untersuchungs-handlungen grundstzlich auf alle verfahrensgegenstndlichen Taten, wennin einem Verfahren wegen mehrerer Taten im prozessualen Sinn ermitteltwird. Dies gilt jedoch dann nicht, wenn der Verfolgungswille des ttig wer-denden Strafverfolgungsorgans erkennbar auf eine oder mehrere Taten be-schrkt ist (BGHR StGB § 78c Abs. 1 ± Handlung 4 und § 78c Abs. 1 Nr. 1± Bekanntgabe 2; jeweils m.w.N.; Jke in LK 11. Aufl. § 78c Rdn. 8;G. Scfer, Festschrift fr Hanns Dnnebier, 1982, S. 541, 547). Der Verfol-gungswille der Strafverfolgungsbehrden ist danach das entscheidende Kri-- 12 -terium fr die sachliche Reichweite der Unterbrechungswirkung (vgl. BGHwistra 2000, 17 m.w.N.). Fr die Bestimmung des Verfolgungswillens derStrafverfolgungsorgane ist maûgeblich, was mit der jeweiligen richterlichenHandlung bezweckt wird. Dabei sind neben dem Wortlaut der Verfauch der Sach- und Verfahrenszusammenhang entscheidend. Sofern sichdie Reichweite nicht aus der Handlung selbst ergibt, ist der sonstige Aktenin-halt zur Auslegung heranzuziehen (vgl. BGHSt 16, 164). Bleiben dann immernoch Zweifel, ist davon auszugehen, daû die betreffende richterliche Hand-lung die Verjrung nicht unterbrochen hat (BGHSt 18, 274). Fr die ge-nannten Taten fehlte es bei Erlaû der Gerichtsbeschlsse ± soweit dieserhaupt hinreichend konkret gefaût waren ± an einem entsprechendenVerfolgungswillen der Strafverfolgungsberden.1. Fr die zugunsten der HoKo und der CCC begangenen Taten derUmsatzsteuerhinterziehung fr 1990 (Flle III.D.4 Nrn. 1 und 7 der Urteils-gre) ist mangels rechtzeitiger Unterbrechungshandlungen mit Ablauf des29. April bzw. des 28. Juni 1997 (vgl. Jhnke aaO § 78 Rdn. 7) Verfolgungs-verjrung eingetreten.Die Verjrungsfrist fr Steuerhinterziehung betrt fnf Jahre (§ 78Abs. 2 Nr. 4 StGB, § 370 AO). Sie beginnt gemû § 78a StGB, sobald diejeweilige Tat beendet ist, d.h. bei Steuerstraftaten mit Eintritt des tatbestand-lichen Erfolges (vgl. Kohlmann, Steuerstrafrecht 7. Aufl. § 376 Rdn. 26).Die Tatbeendigung tritt bei Flligkeitssteuern ± wie hier bei der Um-satzsteuer ± bei Erstattungsanmeldungen mit der Zustimmung der Finanzbe-rden zur geltend gemachten Steuererstattung ein (vgl. Kohlmann aaO§ 376 AO Rdn. 38, Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht 4. Aufl. § 376Rdn. 22, 25). Zwar ist die Tat grundstzlich bereits mit Eingang der unrichti-gen Steuererklrung beendet, da diese als Steueranmeldung der Steuerfest-setzung unter dem Vorbehalt der Nachprfung gleichsteht (§ 168 Satz 1 AO).Wenn allerdings ± wie hier ± Steuererstattungen geltend gemacht werden,- 13 -gilt diese Gleichstellung erst ab Zustimmung der Finanzberden (§ 168Satz 2 AO), so daû die Beendigung der Tat erst zu diesem Zeitpunkt vorlie-gen kann.Die Umsatzsteuerjahreserklrungen fr das Jahr 1990 fr die FirmenHoKo und CCC wurden bereits am 8. April bzw. am 9. Juni 1992 beim zu-stdigen Finanzamt eingereicht. Dennoch verlagerte sich der jeweilige Ver-jrungsbeginn auf den 30. April bzw. den 29. Juni 1992, da die Finanzbe-rden den geltend gemachten Umsatzsteuererstattungen erst mit zu diesenZeitpunkten erlassenen Umsatzsteuerbescheiden zustimmten.a) Bis zur Übernahme des Ermittlungsverfahrens durch die Staatsan-waltschaft am 3. Mrz 1997 wurden keine verjrungsunterbrechendenMaûnahmen vorgenommen. Zwar erstreckte sich die Verfahrenseinleitungder Steuerfahndungsstelle des Finanzamtes Mannheim vom 30. Novem-ber 1994 auch auf die Umsatzsteuerhinterziehung ¹in noch nicht rechtsver-jrtem Zeitraumª und damit auf das Jahr 1990. Diese Verfahrenseinleitungwurde dem Angeklagten aber nicht bekannt gegeben.b) Auch hinsichtlich des am 13. Mrz 1997 gegen den Angeklagtenerlassenen Haftbefehls, der gemû § 78c Abs. 1 Nr. 5 StGB grundstzlicheine Verjrungsunterbrechung bewirkt, erstreckte sich hier dessen sachli-che Reichweite nicht auf die Umsatzsteuerhinterziehung fr das Jahr 1990.Der Haftbefehl war auf einzelne, nach Steuerart und Besteuerungszeitraumkonkretisierte Taten beschrkt, nannte die Umsatzsteuerhinterziehung 1990aber nicht. Die Einkommen- und die Umsatzsteuerhinterziehung 1990 stellenauch keine einheitliche Tat dar, was zu einer Erstreckung der Unterbre-chungswirkung auf die Umsatzsteuerhinterziehung htte fhren kn. Ta-teinheit mit der im Haftbefehl aufgefhrten Einkommensteuerhinterziehung1990 liegt hier schon deshalb nicht vor, weil die Steuererklrungen nichtgleichzeitig und in den wesentlichen Punkten inhaltsgleich eingereicht wur-den (vgl. hierzu BGHSt 33, 163; BGHR AO § 370 Abs. 1 ± Konkurrenzen 11).- 14 -Ebensowenig stellt die Abgabe verschiedener Steuererklrungen eine Tat improzessualen Sinn dar.c) Auch die ebenfalls am 13. Mrz 1997 vom Amtsgericht Mannheimerlassenen Durchsuchungs- und Beschlagnahmeanordnungen haben dieVerfolgungsverjrung im Hinblick auf die Umsatzsteuerhinterziehung 1990nicht gemû § 78c Abs. 1 Nr. 4 StGB unterbrochen.Soweit sie sich auf die Wohn- und Gescftsrume des Angeklagtenund der von ihm geleiteten Gesellschaften beziehen, erfaûten sie die Tatender Umsatzsteuerhinterziehung fr das Jahr 1990 nicht.Zwar deckte der pauschal gehaltene Wortlaut der Durchsuchungsbe-schlsse (¹Abgabe von inhaltlich falschen ESt-, USt-, GewSt- und USt-Erklrungen 1990 ± 1994ª) an sich auch die Umsatzsteuerhinterziehungenfr das Jahr 1990 ab. Es fehlte indessen insoweit am Verfolgungswillen derStrafverfolgungsberden bei Erlaû der Anordnungen, obgleich ± wie sichbereits aus dem Einleitungsvermerk der Steuerfahndungsstelle ergibt ± auchdie Taten der Umsatzsteuerhinterziehung fr das Jahr 1990 Gegenstand desErmittlungsverfahrens waren.Zur Auslegung des Verfolgungswillens und damit der sachlichenReichweite der Verjrungsunterbrechung ist mangels anderer Ankp-fungspunkte auf die den gerichtlichen Anordnungen zugrunde liegendenDurchsuchungsantrder Staatsanwaltschaft zurckzugreifen (vgl.G. Scfer aaO S. 549). Ein Rckgriff auf diese Antrge zeigt, daû dort ± imGegensatz zu den Durchsuchungsanordnungen ± die jeweiligen Hinterzie-hungszeitrme fr die einzelnen Steuerarten konkret bezeichnet waren. An-ders als bezglich der Einkommensteuerhinterziehung war das Jahr 1990nicht erfaût. Nach der insoweit eindeutigen Bezeichnung der Taten sind dieUmsatzsteuerhinterziehungen fr das Jahr 1990 vom den Durchsuchungs-anordnungen zugrunde liegenden Verfolgungswillen mithin nicht umfaût. Die- 15 -Beschrkung des Verfolgungswillens der Staatsanwaltschaft ergibt sichauch aus der Bezugnahme des Durchsuchungsantrags auf den Zwischenbe-richt der Steuerfahndungsstelle vom 27. Februar 1997. Dort wurde der be-stehende Tatverdacht hinsichtlich der einzelnen Steuerarten, Hinterzie-hungszeitrme und Hinterziehungsbetrenau konkretisiert, wobei frdas Jahr 1990 ausschlieûlich die Einkommensteuer aufgefhrt wurde.Die anders formulierten, aber gleichfalls am 13. Mrz 1997 bezglichmehrerer Kreditinstitute nach § 103 StPO erlassenen Durchsuchungs- undBeschlagnahmeanordnungen erfaûten die Umsatzsteuerhinterziehungen frdas Jahr 1990 ebenfalls nicht. Die Beschrkung des Verfolgungswillensmanifestiert sich hier in der genauen Bezeichnung von Steuerarten und Hin-terziehungszeitrmen, auf die sich die Untersuchungshandlungen erstrek-ken sollten. Der am 21. Mai 1997 erlassene Durchsuchungsbeschluû hattekeine weitergehende verjrungsunterbrechende Wirkung.d) Auch sonst wurden vor Ablauf der Verfolgungsverjrung fr dieseTaten keine hinreichenden Unterbrechungshandlungen vorgenommen.Die am 17. Mrz 1997 durchgefrte Beschuldigtenvernehmung desAngeklagten erstreckte sich lediglich auf die im Haftbefehl enthaltenen Tat-vorwrfe. Sie unterbricht daher die Verfolgungsverjrung hinsichtlich derUmsatzsteuerhinterziehungen fr das Jahr 1990 nicht gemû § 78c Abs. 1Nr. 1 StGB.Auch in der Akteneinsichtsgewrung an den Verteidiger des Ange-klagten liegt keine wirksame Verjrungsunterbrechung bezglich der Um-satzsteuerhinterziehung fr das Jahr 1990. Zwar kann in der Gewrung er-ster Akteneinsicht zugleich die Bekanntgabe einer Verfahrenseinleitung imSinne von § 78c Abs. 1 Nr. 1 StGB liegen, soweit sie dem Angeklagten vor-her noch nicht auf andere Weise bekannt gemacht wurde. Diese Bekanntga-be kann sogar ber einen fr den Beschuldigten ttigen Rechtsanwalt erfol-- 16 -gen, wenn ± wie hier ± aus den Umstklar ersichtlich wird, daû die die-sem gewrte Akteneinsicht zur Information des Beschuldigten ber Exi-stenz, Inhalt und Umfang des Ermittlungsverfahrens dienen soll und auchtatschlich gedient hat (BGHR § 78c Abs. 1 Nr. 1 ± Bekanntgabe 2).Die Reichweite einer derartigen Bekanntgabe erfaût dabei grundstz-lich den gesamten Verfahrensgegenstand, hier also den der Verfahrensein-leitung vom 30. November 1994. Sie ging jedoch nicht weiter als der zu die-sem Zeitpunkt noch bestehende Verfolgungswille, der in den Durchsu-chungsantrn zum Ausdruck kommt. Die Verjrung wurde daher nichtdarer hinausgehend unterbrochen. Die Staatsanwaltschaft tte ausdrck-lich darauf hinweisen mssen, wenn sie angesichts der sehr pauschalenVerfahrenseinleitung und der spter im Vermerk der Steuerfahndung vom26. Februar 1997 erfolgten Konkretisierung der Tatvorwrfe sowie der aufdiese beschrkten Durchsuchungsbeschlsse nun einen weiter gehendenVerfolgungswillen gehabt tte.2. Soweit dem Angeklagten Krperschaftsteuerhinterziehungen fr1990 zugunsten der HoKo und der CCC zur Last gelegt werden (Flle III.D.1Nrn. 1 und 6 der Urteilsgrde), ist die Verfolgungsverjrung am 30. Augustbzw. 8. November 1997 eingetreten.a) Die fr den Verjrungsbeginn maûgebliche Tatbeendigung tritt beider Krperschaftsteuer als Veranlagungssteuer bei Steuernachzahlungendann ein, wenn der unrichtige Steuerbescheid bekannt gemacht wird (vgl.Franzen/Gast/Joecks, aaO § 376 Rdn. 17, 18). Dies war hinsichtlich der Kr-perschaftsteuererklrungen 1990 fr die CCC am 31. August 1992 und frdie HoKo am 9. November 1992 der Fall. Soweit das Urteil fr die CCC alsErlaûzeitpunkt des Krperschaftsteuerbescheides 1990 den 15. Okto-ber 1993 angibt, handelt es sich ± wie die Revision zutreffend feststellt ± umein offensichtliches Schreibversehen. Die Tabelle im Urteil auf Seite 73 ent-lt zu Unrecht untereinander zweimal dasselbe Datum.- 17 -b) Da die Krperschaftsteuerhinterziehungen fr 1990 in den oben ge-nannten Handlungen der Strafverfolgungsorgane in derselben Weise behan-delt wurden wie die Umsatzsteuerhinterziehungen fr 1990, konnten die dorterwten Handlungen auch hier die Verfolgungsverjrung nicht unterbre-chen.c) Der Lauf der Verjrungsfrist wurde auch nicht durch die am 17. Ju-li 1997 erlassenen Durchsuchungsanordnungen gemû § 78c Abs. 1Nr. 4 StGB unterbrochen. Zwar deckte der mehrere Steuerarten umfassendeWortlaut der Durchsuchungsanordnungen ± wie bei den Durchsuchungsbe-schlssen vom 13. Mrz 1997 ± auch die Krperschaftsteuerhinterziehungenfr 1990 ab. Ein Rckgriff auf die Durchsuchungsantrder Staatsanwalt-schaft zeigt aber auch hier, daû das Jahr 1990 hinsichtlich der Krper-schaftsteuer vom Verfolgungswillen ausgenommen war.d) Schlieûlich konnten auch die am 13., 20. und 28. August 1997 vomAmtsgericht Mannheim erlassenen Durchsuchungs- und Beschlagnahmean-ordnungen die Verfolgungsverjrung nicht unterbrechen. Diese Anordnun-gen nennen weder die dem Beschuldigten zur Last liegenden Taten, nochbezeichnen sie die beweiserheblichen Unterlagen hinreichend konkret, son-dern sprechen nur von den Unterlagen, die zur Aufklrung des ± nicht herbezeichneten ± Sachverhalts dienlich sind. Die Anordnungen sind inhaltlichzu unbestimmt und konnten daher die Verfolgungsverjrung nicht wirksamunterbrechen.Zwar sind insoweit die Anforderungen an die Bestimmtheit der Tatnicht hoch, da ihre Einzelheiten durch die Untersuchung erst ermittelt werdensollen. Ein Anfangsverdacht t (vgl. Jhnke aaO § 78c Rdn. 5); die Ta-ten brauchen in ihren Einzelheiten nicht festzustehen (BGH wistra 1991, 272,273). Sie mssen lediglich so individualisiert sein, daû sie von denkbarenlichen oder gleichartigen Vorkommnissen zu unterscheiden sind (vgl.- 18 -BGHSt 22, 375, 385; Jke aaO). Auch diesen Anforderungen wird die An-ordnung aber nicht gerecht.Da die Durchsuchungsanordnungen weder Straftatbestnde noch Tat-vorwrfe enthalten, vermag auch ein Rckgriff auf die Durchsuchungsantr-ge der Staatsanwaltschaft den Mangel nicht zu heilen. Zwar erwdieseDurchsuchungsantrim Gegensatz zu den bisher beantragten und erlas-senen Durchsuchungsanordnungen nun ausdrcklich die Krperschaftsteu-erhinterziehung fr 1990, nehmen auf Aktenvermerke der Steuerfahndungs-stelle Bezug und bringen hierdurch den Verfolgungswillen fr die Krper-schaftsteuerhinterziehung fr 1990 zum Ausdruck. Die zum Zwecke derAuslegung der sachlichen Reichweite der Verjrungsunterbrechung grund-stzlich mliche Heranziehung des Inhaltes der Ermittlungsakten und desDurchsuchungsantrages (vgl. o. II. vor 1. und II.1.c) kann jedoch dann keineVerjrungsunterbrechung mehr bewirken, wenn die jeweilige Durchsu-chungsanordnung selbst den verfassungsrechtlichen Mindestvoraussetzun-gen nicht standhlt. Danach mssen derartige schwerwiegende Eingriffe indie Lebenssre der Betroffenen meûbar und kontrollierbar sein. DiesenAnforderungen wird aber nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungs-gerichts ein Durchsuchungsbefehl, der keinerlei tatschliche Anhaltspunkter den Inhalt des Tatvorwurfs enthlt, jedenfalls dann nicht gerecht, wennsolche Angaben nach dem Ergebnis der Ermittlungen ohne weiteres mlichund den Zwecken der Strafverfolgung nicht abtrglich sind (BVerfGE 42, 212,219 f.; 96, 44, 51 f.; BVerfG wistra 1999, 257; vgl. auch Kleinknecht/Meyer-Goûner, StPO 44. Aufl. § 105 Rdn. 5 m.w.N.). Die Durchsuchungs-und Beschlagnahmeanordnungen des Amtsgerichts Mannheim vom 13., 20.und 28. August 1997 nennen lediglich die Durchsuchungsorte sowie zum Teildie Namen der Firmen, deren ¹Schriftstcke und sonstige Gegenstnde, dieals Beweismittel von Bedeutung sein knenª fr den Zeitraum 1990 bis1996 im Rahmen der Durchsuchungen aufgefunden werden sollten. EineSchilderung der Tatvorwrfe enthalten die Anordnungen ebensowenig wiedie Angabe von Strafvorschriften. Zumindest die Bezeichnung des Straftat-- 19 -bestandes und der Steuerarten wre aber im vorliegenden Fall neben derNennung des Hinterziehungszeitraumes geboten gewesen. Dieser Mangel istso schwerwiegend, daû die Durchsuchungsanordnungen keine verjrungs-unterbrechende Wirkung entfalten konnten.Es kann dahingestellt bleiben, ob die verfassungsrechtlichen Anforde-rungen fr eine Durchsuchungsanordnung dann als gewahrt angesehenwerden k, wenn diese lediglich frre ergzt, die ihrerseits hinrei-chend bestimmt waren und sich auf denselben Tatvorwurf bezogen haben.Dies war hier jedenfalls nicht gegeben, da sich die Durchsuchungsanordnun-gen vom August 1997 erstmals auf die Krperschaftsteuerhinterziehung frdas Jahr 1990 erstrecken sollten.III.Die auf die Verletzung formellen Rechts gesttzte Revision des Ange-klagten hat keinen Erfolg. Der Errterung bedarf lediglich folgendes:Die Revision rt, daû das Gericht die Verurteilung des Angeklagtenwegen Nichtanmeldung der ¹Kstlereinkommensteuerª nach § 50a EStGauf lere und komplizierte fremdsprachige Urkunden gesttzt hat, ohnediese nach Übersetzung im Wege der Verlesung oder im Selbstleseverfahrennach § 249 StPO in die Hauptverhandlung eingefhrt zu haben. Die Verwer-tung der Urkunden widerspreche daher § 261 StPO. Diese Rge greift imErgebnis nicht durch.1. Soweit die Nichtverlesung der Vermerke von Rechtsanwalt W vom 19. Oktober 1995 und 24. Mai 1996 gert wurde, ist die Rge bereitsunzulssig. Sie entspricht nicht den Anforderungen des § 344 Abs. 2 Satz 2StPO.2. Im rigen ist die Rgrdet.- 20 -a) Auch wenn die Strafprozeûordnung zur Beweiserhebuner denInhalt von Urkunden und anderen als Beweismittel dienenden Schriftstckengrundstzlich die Verlesung gemû § 249 Abs. 1 StPO vorsieht, ist es nichtausgeschlossen, Urkunden im Wege des Vorhalts in die Hauptverhandlungeinzufren (vgl. BGH, Urt. vom 7. November 1991 ± 4 StR 252/91 ±, inso-weit in BGHSt 38, 111 nicht abgedruckt). Zurecht weist allerdings die Revisi-on darauf hin, daû es sich bei einem Vorhalt nicht um einen Urkundenbe-weis, sondern lediglich um einen Vernehmungsbehelf handelt. Ein Vorhaltkann nach feststehender Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs nichtGrundlage einer Verurteilung sein. Beweisgrundlage ist nicht der Vorhalt,sondern die besttigende Erklrung desjenigen, dem der Vorhalt gemachtwird (st. Rspr.; vgl. nur BGHSt 11, 159, 160 und 11, 338, 340/341). Der Inhalteiner Urkunde kann somit durch ihre Errterung Gegenstand der Hauptver-handlung werden (vgl. BGHSt 11, 159, 160; BGH NJW 1992, 3247, 2348). Ineinem solchen Fall bedarf es keiner Verlesung der Urkunde. Der Tatrichterkann vielmehr die vom Angeklagten auf die ± nicht nach § 273 StPO proto-kollierungspflichtigen (vgl. BGHSt 11, 159, 161; BGH bei Kusch NStZ 1995,220) ± Vorhalte ber den Inhalt der Schriftstcke abgegebenen Erklrungenseiner Überzeugungsbildung zugrunde legen (vgl. BGH, Urt. vom15. Mrz 1978 ± 2 StR 666/77 ±).Der Einfrung des Inhalts eines Schriftstcks in die Hauptverhand-lung im Wege des Vorhalts sind jedoch, insbesondere wenn das Urteil aufden Wortlaut des Schriftstcks gesttzt werden soll (vgl. hierzu BGHSt 5,278; BGH, Urt. vom 6. Juni 1957 ± 4 StR 165/57 ±), dann Grenzen gesetzt,wenn es sich bei dem vorgehaltenen Schriftstck um ein lres oder einsolches handelt, das sprachlich oder inhaltlich schwer zu verstehen ist. Esbest nicht die Gewr dafr, daû die Auskunftsperson den Sinnder schriftlichen Erklrung auf den bloûen inhaltlichen Vorhalt hin richtig er-faût hat (BGHSt 11, 159, 160 f., vgl. auch BGH StV 1999, 359). Dies ktedie Wahrheitsfindung gefhrden und das rechtliche Gehr und damit dieVerteidigung des Angeklagten beeintrchtigen (BGHSt 5, 278, 279).- 21 -Andererseits kommt auch in diesem Fall ein Verstoû gegen die§§ 249, 261 StPO nur dann in Betracht, wenn aus dem Schriftstck Tatsa-chen entnommen worden sind, dierhaupt eines Beweises bedurften.Dies ist z. B. dann nicht der Fall, wenn Schriftstcke in den Urteilsgrnnicht zum Zwecke des Beweises, sondern nur zur Schilderung eines nichtbestrittenen und unzweifelhaften Sachverhalts wrtlich wiedergegeben wer-den (BGHSt 11, 159, 162).Auch im Falle eines (Teil-)Gestdnisses, in dem der Angeklagte denûeren Geschehensablauf im wesentlichen eingermt hat, ist eine im Ur-teil vorgenommene Verwertung des Inhalts in der Hauptverhandlung nichtverlesener Schriftstcke, die dem Angeklagten vorgehalten wurden und zudenen er sich geûert hat, nicht von vornherein ausgeschlossen. Sie ver-stût jedenfalls dann nicht gegen §§ 261, 249 StPO, wenn es fr das Urteilnicht auf den genauen Wortlaut der Urkunden ankommt und der Angeklagte,dem die zugrunde liegenden Umstkannt waren, aufgrund des Vor-halts den Inhalt der Schriftstcke in groben Zgen erfassen konnte und auchtatschlich erfaût hat, sofern sich die Verwertung im Urteil auf diese grobenZbeschrnkt.So verhlt es sich hier. Der Angeklagte rumte nach den Urteilsfest-stellungen duûeren Geschehensablauf hinsichtlich der Gagenzahlungenan die drei Tere im Wege vorgeblicher Lizenzzahlunger die dazwi-schen geschalteten ausldischen Firmen vollstdig ein (UA S. 104, 130).Insbesondere besttigte er die gesamte festgestellte steuerliche Konzeption(UA S. 126) sowie den festgestellten Zahlungsfluû, wie er sich auch aus denihm vorgehaltenen Zahlungsaufstellungen ergibt. Der Angeklagte behauptetelediglich einschrkend, daû es sich bei der festgestellten vertraglichen Kon-struktion um eine von den Tenren an ihn herangetragene Mlichkeit der¹Steueroptimierungª gehandelt habe, wobei den Gagen Bruttovereinbarun-gen zugrunde gelegen tten (UA S. 117). Auûerdem habe er sich mit der- 22 -Firma TCP ein dauerhaftes Standbein seiner geschftlichen Aktivitten imAusland schaffen wollen (UA S. 122).Das Landgericht hat dem Angeklagten lediglich solche Schriftstckevorgehalten und sie mit ihm errtert, die von ihm stammten, an ihn gerichtetwaren oder ihm sonst bekannt waren, weil sie zentrale Punkte seiner Ge-scftsttigkeit im Rahmen der Organisation der Konzerttournee der drei Te-re betrafen. Da die Schriftstcke den Sachverhaltskomplex betrafen, des-sûeren Geschehensablauf der Angeklagte im wesentlichen eingermthatte, konnte er sich zu ihnen ± auch soweit es sich um lere oder fr Au-ûenstehende kompliziert erscheinende Schriftstcke handelte ± ohne weite-res uûern. Der Angeklagte wurde bei den Vorhalten insbesondere nicht mitihm unbekannten oder fr ihn schwer verstndlichen Sachverhalten konfron-tiert, was Bedenken an der Zulssigkeit der Vorhalte rechtfertigen tte kn-nen. Der genaue Wortlaut der Urkunden spielte fr die Beweiswrdigung kei-ne Rolle und ist im Urteil nicht wiedergegeben. Es ist daher auszuschlieûen,daû das Gericht die Schriftstcke als vermeintlich verlesene Urkunden ver-wertet hat (vgl. hierzu BGH bei Pfeiffer/Miebach NStZ 1985, 495). Wenn dasGericht aus dem vom Angeklagten besttigten Inhalt der Schriftstcke dannandere Schlsse zieht als der Angeklagte oder die Verteidigung, ist diesrechtlich nicht zu beanstanden.b) Soweit die Revision rt, daû dem Angeklagten einzelne Schrift-stcke nicht einmal vorgehalten wurden, widerspricht dies den Feststellun-gen im Urteil, nach denen der Angeklagte den Inhalt dieser mit ihm errtertenSchriftstcke besttigt hat (UA S. 130). Die R, ein derartiger Vorhalt seinicht vorgenommen worden, muû aber bereits deshalb erfolglos bleiben, weilkein Beweis fr die Richtigkeit der Behauptung erbracht werden kann. Eswidersprche der Ordnung des Revisionsverfahrens, ber Vorgin derHauptverhandlung, die keine wesentlichen Frmlichkeiten darstellen unddeshalb in die Sitzungsniederschrift nicht aufzunehmen sind, Beweis zu er-- 23 -heben (BGHSt 17, 351, 352 f.; 31, 139, 140). Dies kme einer Wiederholungeines Teils der tatrichterlichen Verhandlung gleich.c) Eine Übersetzung der fremdsprachigen Urkunden ins Deutsche warnicht erforderlich, da Beweisgrundlage nicht die Urkunden selbst, sonderndie Äuûerungen des Angeklagten waren. Fr einen Vorhalt ist die Überset-zung fremdsprachlicher Urkunden nicht erforderlich, wenn deren Inhalt denProzeûbeteiligten in zutreffender Weise zur Kenntnis gebracht wird (vgl. BGHbei Dallinger MDR 1975, 369).IV.Die Sachrdes Angeklagten hat teilweise Erfolg.1. Soweit der Angeklagte wegen unterlassenen Steuerabzugs vonVertungen im Sinne des § 50a Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes invier Fllen (Flle III.D.3 Nrn. 3, 14, 16 und 21 der Urteilsgre) wegenSteuerhinterziehung verurteilt wurde, ist die Verurteilung aufzuheben; derSchuldspruch bedarf erneuter tatrichterlicher Prfung. Rechtsfehlerfrei gehtdas Landgericht davon aus, daû der Tatbestand erfllt ist; die Feststellungen,mit denen das Landgericht eine strafbefreiende Wirkung von Selbstanzeigenausgeschlossen hat, sind jedoch lckenhaft und tragen die Verneinung derWirksamkeit der Selbstanzeigen nicht.Der Angeklagte war gemû § 50a Abs. 4 EStG i.V.m. §§ 73 ff. EStDVverpflichtet, von den an nicht in Deutschland ansssige Kstler gezahltenGagen im Wege des Steuerabzugs die anfallende Einkommensteuer (sog.Kstlereinkommensteuer) einzubehalten, anzumelden und an das Finanz-amt abzufren. Dieser Verpflichtung ist der Angeklagte in den oben ge-nannten Fllen nicht nachgekommen und wurde deshalb vom Landgerichtrechtsfehlerfrei jeweils der Steuerhinterziehung fr schuldig befunden.- 24 -Nach den Urteilsfeststellungen reichte der Angeklagte zwischen dem4. und 11. April sowie am 30. Juli 1997 beim zustigen Finanzamt Steuer-anmeldungen mit berichtigten Angaben ein, die das Landgericht rechtsfeh-lerfrei als Selbstanzeigen angesehen hat. In der Hauptverhandlung gab derAngeklagte an, daû es sich hierbei um ¹freiwillige Selbstanzeigenª gehandelthabe, die er aufgrund einer inneren Abkehr von den Taten vorgenommenhabe, ohne mit der Tatentdeckung gerechnet zu haben. Das Landgericht er-achtet diese Einlassung jedoch fr widerlegt; es verneint gemû § 371 Abs. 2Nr. 2 AO die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeigen, da die Taten, aufdie sich die Anmeldungen bezogtten, zum Zeitpunkt der Berichtigungbereits entdeckt gewesen seien und der Angeklagte bei verstdiger Wrdi-gung der Sachlage damit habe rechnen mssen. Am 17. Mrz 1997 habewegen anderer Steuerstraftaten des Angeklagten eine Durchsuchungsaktionstattgefunden. Da ihm Umfang und Inhalt der sichergestellten Beweismittelbekannt gewesen seien, sei ihm auch wegen der konkreten Fassung derDurchsuchungsbeschlsse und des Haftbefehls klar gewesen, daû die ein-gearbeiteten Ermittlungskrfte innerhalb weniger Tage auch die Taten derHinterziehung der Knstlereinkommensteuer entdecken wrden. Hinzukomme, daû der Angeklagte auch aufgrund eines Schreibens seines Steuer-beraters vom 14. Mrz 1997 erkannt habe, daû dieser mit einer unmittelbarbevorstehenden Entdeckung der Taten gerechnet habe. Tatschlich fhrtendie Auswertungen der sichergestellten Beweismittel bereits am 25. und26. Mrz 1997 zu Verfahrenserweiterungen auf die Hinterziehung von¹Kstlereinkommensteuerª in den Jahren 1995 und 1996 beziehungsweise1990 bis 1994.Die Erws Landgerichts halten rechtlicher Nachprfungnicht stand. Zwar ist die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeigen trotz derbei dem Angeklagten am 17. Mrz 1997 von der Steuerfahndung durchge-frten Durchsuchung nicht bereits gemû § 371 Abs. 2 Nr. 1 lit. a oder b AOausgeschlossen. Die Urteilsfeststellungen zur Tatentdeckung im Sinne von§ 371 Abs. 2 Nr. 2 AO sind jedoch lckenhaft. Sie lassen besorgen, daû das- 25 -Landgericht den fr eine Tatentdeckung maûgeblichen Tatbegriff verkannthat und deshalb zu Unrecht weitgehend einen Anfangsverdacht hat ausrei-chen lassen.Im einzelnen gilt folgendes:a) Zurecht ist das Landgericht allerdings nicht bereits vom Ausschluûder Straffreiheit fr die Selbstanzeigen allein aufgrund der am 17. Mrz 1997durchgefrten Durchsuchung ausgegangen.aa) Zwar sind die Beamten der Steuerfahndung im Rahmen derDurchsuchung der Wohn- und Gescftsrme des Angeklagten ¹zur Er-mittlung einer Steuerstraftatª im Sinne von § 371 Abs. 2 Nr. 1 lit. a AO er-schienen. Das gegen den Angeklagten eingeleitete Ermittlungsverfahren be-traf jedoch andere Taten als diejenigen, die Gegenstand seiner sterenSelbstanzeigen waren. Das Ermittlungsverfahren erstreckte sich zum Zeit-punkt der Durchsuchung lediglich auf den Verdacht der Hinterziehung per-slicher Steuern des Angeklagten und betrieblicher Steuern der von ihmgeleiteten Gesellschaften, nicht aber auf die Hinterziehung von Kstlerein-kommensteuern, hinsichtlich derer der Angeklagte ster berichtigte Steuer-erklrungen abgab. Auf diesen Tatvorwurf wurde das Ermittlungsverfahrenerst durch die Verfahrenserweiterungen vom 25. und 26. Mrz 1997 ausge-dehnt.Obwohl der Wortlaut des § 371 Abs. 2 Nr. 1 lit. a AO, der lediglich vonder Ermittlung ¹einer Steuerstraftatª spricht, weder eine zeitliche noch einesachliche Begrenzung der Sperrwirkung vorsieht, ist diese Norm einschrn-kend auszulegen und die von ihr ausgehende Sperrwirkung formal zu be-grenzen (h. M.; vgl. die Nachweise bei Kohlmann aaO § 371 Rdn. 150). EineSperrwirkung nach § 371 Abs. 1 Nr. 1 lit. a AO besteht fr die von sterenSelbstanzeigen erfaûten Sachverhalte jedenfalls dann nicht, wenn sie zumZeitpunkt, in dem ein Amtstrr zur Ermittlung einer Steuerstraftat erschie-- 26 -nen ist, weder vom Ermittlungswillen des Amtstrrs erfaût waren noch mitdem bisherigen Ermittlungsgegenstand in engem sachlichen Zusammenhangstanden.So lag der Sachverhalt hier. Das Ermittlungsverfahren erstreckte sichzum Zeitpunkt der Durchsuchung ausschlieûlich auf den Verdacht der Hin-terziehung von Steuerarten, die mit der Einkommensteuer der Kstler, frdie der Angeklagte lediglich gemû § 50a EStG im Steuerabzugsverfahrendie Anmeldungs- und Abfrungspflicht hatte, nicht eng verknft waren.Es bedarf hier daher keiner Entscheidung, ob bzw. unter welchen Vor-aussetzungen auch Sachverhalte von der Sperrwirkung des § 371 Abs. 2 Nr.1 lit. a AO erfaût werden, die zwar nicht von der Ermittlungsabsicht derAmtstrr umfaût sind, aber in einem engen sachlichen oder zeitlichen Zu-sammenhang mit dem Verfahrensgegenstand des Ermittlungsverfahrensstehen (vgl. zur sachlichen und zeitlichen Reichweite der Sperrwirkung des§ 371 Abs. 1 Nr. 1 lit. a AO bereits BGH wistra 1983, 146 und die Nachweisezum Meinungsstand bei Kohlmann aaO Rdn. 158 ff. und Fran-zen/Gast/Joecks aaO § 371 Rdn. 149 ff.).bb) Da das Ermittlungsverfahren erst am 25. bzw. 26. Mrz 1997 aufden Verdacht der Hinterziehung von Kstlereinkommensteuer erweitertwurde, konnte hier ± ungeachtet der grundstzlichen Mlichkeit, die Einlei-tung eines Ermittlungsverfahrens durch die bergabe einer Durchsuchungs-anordnung nach § 102 StPO bekanntzugeben (vgl. Kohlmann aaO Rdn. 174;Franzen/Gast/Joecks aaO Rdn. 168) ± im Rahmen der Durchsuchung vom17. Mrz 1997 auch keine sich auf diesen Tatvorwurf erstreckende Bekannt-gabe der Einleitung eines Ermittlungsverfahrens im Sinne von § 371 Abs. 2Nr. 1 lit. b AO an den Angeklagten erfolgt sein. Wegen des jedenfalls fehlen-den engen Zusammenhangs zum bisherigen Verfahrensgegenstand konnte± unabhngig vom insoweit zugrunde zu legenden Tatbegriff (vgl. hierzu dieNachweise bei Kohlmann aaO Rdn. 191 ff.) ± die Bekanntgabe der Tatvor-- 27 -wrfe, auf die sich die Durchsuchungsanordnungen erstreckten, die Hinter-ziehung der Kstlereinkommensteuern nicht erfassen.b) Die Urteilsfeststellungen lassen jedoch nicht erkennen, ob dasLandgericht die sachliche Reichweite des Begriffs der Tatentdeckung im Sin-ne von § 371 Abs. 2 Nr. 2 AO zutreffend bestimmt hat.Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs reicht fr die An-nahme einer Tatentdeckung ein bloûer Anfangsverdacht nicht aus. DasMerkmal der Tatentdeckung erfordert mehr als die Kenntnis von Anhalts-punkten, auch wenn die Wahrscheinlichkeit spterer Aufklrung gegeben ist(BGH wistra 1983, 197). Der Tatverdacht muû sich soweit konkretisiert ha-ben, daû bei vorlfiger Tatbewertung die Wahrscheinlichkeit eines verurtei-lenden Erkenntnisses gegeben ist (vgl. BGHR AO § 371 ± Selbstanzeige 5;BGH wistra 1983, 197; 1985, 74, 75; 1988, 308; 1993, 227; Kohlmann aaORdn. 203 m.w.N.; Franzen/Gast/Joecks aaO Rdn. 186).Die Feststellungen des Landgerichts ermlichen keine revisionsge-richtliche berprfung der Subsumtion unter den Rechtsbegriff der Tatent-deckung, da sie konkrete Angaben zur Kenntnis der Finanzbrden vonden einzelnen Taten vermissen lassen. Der Umfang der hierfr erforderlichenFeststellungen richtet sich nach dem Begriff der Tat im Sinne des § 371Abs. 2 Nr. 2 AO.aa) Nach einer Ansicht ist der Begriff der Tat im materiell-rechtlichenSinn zu verstehen (vgl. Engelhardt in Hschmann/Hepp/Spitaler, AO undFGO § 371 AO Rdn. 242, Kohlmann aaO Rdn. 241, 206, 191.2). Danachstellt die Hinterziehung von Steuern fr jede Steuerart und jeden Besteue-rungszeitraum eine selbstdige Tat dar. Nach einer anderen Ansicht ist un-ter ¹Tatª im Sinne des § 371 AO die Tat im strafprozessualen Sinn des§ 264 StPO und damit als einheitliches historisches Geschehen zu verstehen(vgl. die Nachweise bei Kohlmann aaO).- 28 -Der Bundesgerichtshof hat noch zur fortgesetzten Handlung ausge-sprochen, daû auch fr einzelne Teile der Tat eine Selbstanzeige mlich ist(BGHR AO § 371 Abs. 1 ± Fortsetzungszusammenhang 1), wobei er aller-dings ausdrcklich offen gelassen hat, wie weit die Ausschluûgrdes§ 371 Abs. 2 Nr. 2 AO in die Vergangenheit oder in die Zukunft wirken. DerBundesgerichtshof hat aber jedenfalls auf den Einzelakt (BGHR AO § 371Abs. 2 Nr. 1 ± Sperrwirkung 1; AO § 371 Abs. 2 Nr. 2 ± Tatentdeckung 2;BGH wistra 1988, 308) oder auf die einzelne Handlung und die Zuordnung zuden einzelnen Steuerabschnitten abgestellt (BGHSt 35, 36, 37).Nach Aufgabe der Rechtsprechung zur fortgesetzten Handlung ist± insbesondere unter Bercksichtigung der mit § 371 AO vom Gesetzgeberverfolgten Zielsetzungen (vgl. hierzu Kohlmann aaO Rdn. 8 ff.) ± ohnehin aufdie einzelne Handlung, d. h. auf die Nichtabgabe bzw. die Abgabe einer un-richtigen Steuererklrung, abzustellen. Die einzelne Tat im Sinne des § 371Abs. 2 Nr. 2 AO bestimmt sich folglich nach Steuerart, Besteuerungszeitraumund Steuerpflichtigem. Der Senat braucht hierbei im vorliegenden Fall nichtzu entscheiden, ob dies auch fr die Flle der Tateinheit bei gleichzeitigerAbgabe von in wesentlichen Punkten inhaltsgleichen Steuererklrungen gilt(zur Tateinheit vgl. BGHSt 33, 163; BGHR § 370 AO ± Konkurrenzen 11).bb) Die Urteilsfeststellungen mssen daher so konkret gehalten sein,daû erkennbar wird, daû fr jede einzelne Steuererklrung bei vorlfigerTatbewertung die Wahrscheinlichkeit eines verurteilenden Erkenntnisses ge-geben ist. Dabei bedarf es indes entgegen der Ansicht der Revision nichtbereits der Kenntnis der Finanzbrden von den jeweiligen Besteuerungs-grundlagen (so auch Koch/Scholz, AO § 371 5. Aufl. Rdn. 33); auch ist einedetaillierte Schilderung der entdeckten Tatumstim Urteil nicht erforder-lich.Die Urteilsfeststellungen des Landgerichts werden diesen Anforderun-gen fr eine revisionsgerichtliche berprfbarkeit der Subsumtion nicht ge-- 29 -recht. Das Urteil schildert hinsichtlich der Tatentdeckung lere Zeitrme(1995 bis 1996, 1990 bis 1994: UA S. 13). Es ist daher zu besorgen, dasLandgericht habersehen, daû sich die Tatentdeckung auf die einzelnenunrichtigen oder nicht abgegebenen Steuererklrungen erstrecken muû undeine grobe Kenntnis des Gesamtgeschehens nicht ausreicht. Der Senat kannnicht ausschlieûen, daû das Landgericht angenommen hat, die Kenntnis derUnrichtigkeit einzelner Steuererklrungen und der Begehungsmodalittenstelle die Tatentdeckung fr den gesamten Tatkomplex in den angegebenenZeitrmen dar. Zur Klarstellung htte das Landgericht bei der gegebenenSachlage zumindest darlegen mssen, daû die konkreten Erkenntnisse, aufdie sich die Verurteilungserwartung sttzt, gerade fr diejenigen Taten be-reits vorgelegen haben, hinsichtlich derer ster Selbstanzeigen abgegebenwurden. Da somit nicht auszuschlieûen ist, daû sich die vorhandenen Er-kenntnisse der Steuerfahndung bei Abgabe der Selbstanzeigen ausschlieû-lich auf andere Taten aus dem Tatzeitraum erstreckt haben und im rigennur ein Anfangsverdacht bestanden hat, beruht das Urteil auf diesem Fehler.Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob die Angabe eines Tatzeitraumesdann ausreichen kann, wenn die Kenntnis bestanden hat, daû smtliche indiesen Zeitraum fallenden Steuererklrungen unrichtig waren. Dies war hiernicht der Fall.2. Die Verneinung einer wirksamen Selbstanzeige im Fall III.D.3 Nr. 25der Urteilsgrde begegnet allerdings keinen rechtlichen Bedenken. Hin-sichtlich dieser Tat ging die Selbstanzeige erst am 30. Juni 1997 ein(UA S. 81), obwohl dem Angeklagten die Verfahrenserweiterung insoweitbereits am 23. Juni 1997 mitgeteilt worden war (UA S. 14). Dies steht gemû§ 371 Abs. 2 Nr. 1 lit. b AO einer strafbefreienden Wirkung der Selbstanzeigeentgegen.3. Danach bedarf es allein erzender Feststellungen zu den objekti-ven und subjektiven Umstr Selbstanzeigen. Der Wegfall der inso-weit verngten Einzelstrafen zieht die Aufhebung der Gesamtstrafe nach- 30 -sich. Der Senat schlieût aus, daû die Hhe der verbleibenden Einzelstrafen ±insbesondere die verngte Einsatzstrafe von drei Jahren und sechs Mona-ten Freiheitsstrafe ± davon beeinfluût sein kann.V.Soweit der Angeklagte wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer in19 Fllen (Flle III.D.4 Nrn. 3 bis 6 und 8 bis 22 der Urteilsgrnde) verurteiltworden ist, wird das Verfahren abgetrennt, da insoweit vor einer Entschei-dung des Senates ein Vorabentscheidungsverfahren beim Gerichtshof derEuropischen Gemeinschaften (im folgenden: Gerichtshof) gemû Art. 234Abs. 3 EG durchzufren ist.1. Nach den Feststellungen des Landgerichts wurden die drei Tenreim Rahmen der von dem Angeklagten organisierten Konzerttournee als Soli-sten ttig. Fr die durchgefrten Veranstaltungen lagen jeweils Bescheini-gungen der zustdigen Kulturberden vor, nach welchen die gettigten¹Veranstaltungsumstzeª denen der in § 4 Nr. 20 lit. a Satz 1 UStG genann-ten Einrichtungen gleichartig sind. Von den an die Tenre fr ihre Gesangs-darbietungen ausgezahlten Gagen behielt der Angeklagte als Geschftsfh-rer der als Konzertveranstalter ttigen Firmen nicht nur keine Einkommen-steuern, sondern auch keine Umsatzsteuern im Wege des Steuerabzugs einund fhrte solche auch nicht an das Finanzamt ab. Das Landgericht hat des-wegen den Angeklagten in den genannten Fllen jeweils wegen Umsatz-steuerhinterziehung verurteilt.Zwar sind gemû § 18 Abs. 8 Nr. 1 UStG i.V.m. §§ 51 ff. UStDV Lei-stungsempfr nicht in Deutschland ansssiger Unternehmer verpflichtet,die Umsatzsteuer auf die von diesen Unternehmern erbrachten Leistungeneinzubehalten, anzumelden und an das zustdige Finanzamt abzufren.Eine Umsatzsteuerpflicht besteht indes dann nicht, wenn eine Umsatzsteu-erbefreiung nach § 4 UStG eingreift. Das Landgericht hat die im vorliegenden- 31 -Fall fr die Umstze der Tenre in Betracht kommende Umsatzsteuerbefrei-ung nach § 4 Nr. 20 lit. a UStG mit der Begrdung verneint, daû diese Vor-schrift auf Solisten nicht anwendbar sei, da es sich bei diesen nicht um ¹Ein-richtungenª im Sinne von § 4 Nr. 20 lit. a UStG handele.Die Frage, ob es sich bei Solisten um ¹Einrichtungenª im Sinne von§ 4 Nr. 20 lit. a UStG handeln kann, ist fr das vorliegende Verfahren ent-scheidungserheblich, da die Kulturbehrden fr die betroffenen Konzertver-anstaltungen jeweils Bescheinigr die ¹Gleichwertigkeitª der ¹Ver-anstaltungsumstzeª mit denen von Einrichtungen im Sinne von § 4Nr. 20 lit. a UStG erteilt hatten. Diese Bescheinigungeer die Gleichartig-keit der kulturellen Aufgaben besitzen auch fr das Strafverfahren materiell-rechtliche Bindungswirkung (vgl. hierzu Vogel/Schwarz, UStG 11. Aufl. § 4Nr. 20 Rdn. 6b). Dementsprechend ist das Landgericht davon ausgegangen,daû die Steuerbefreiungen auch fr die darbietenden Kstler galten, soweitsie berhaupt nach § 4 Nr. 20 UStG steuerbefreiungsfhig waren.Zur Klrung dieser Frage ist nach Art. 234 Abs. 3 EG die Vorabent-scheidung des Gerichtshofs herbeizufren, der fr die Auslegung vonArt. 13 Teil A Absatz 1 lit. n der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Ratesvom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Mitgliedstaatr die Umsatz-steuern ± Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtigeBemessungsgrundlage (ABl. EG 1977 Nr. L 145, 1) ausschlieûlich zustndigist, dessen nationale Umsetzung § 4 Nr. 20 lit. a UStG darstellt.2. Der Umstand, daû die vom Gerichtshof zu entscheidende Rechts-frage die Mehrzahl und das Schwergewicht der vom Landgericht abgeurteil-ten Taten nicht betrifft, gebietet im vorliegenden Fall die Abtrennung der vonder Rechtsfrage betroffenen Verfahrensteile zur Vorlage an den Gerichtshof.Zwar kann die Aufspaltung des bisher einheitlichen Verfahrens ± ins-gesamt gesehen ± zu einer erten zeitlichen Beanspruchung der Gerichte- 32 -und der Beteiligten sowie zur Notwendigkeit einer nachtrlichen Gesamt-strafenbildung fhren. Im vorliegenden Fall kn jedoch verfahrensko-nomische Gesichtspunkte eine erhebliche, unvorhersehbar lange Verze-rung der brigen Verfahrensteile nicht rechtfertigen. Das Schwergewicht derTaten, wegen derer der Angeklagte vom Landgericht verurteilt wurde, ist vonder vom Gerichtshof zu entscheidenden Rechtsfrage nicht betroffen. Die Ein-satzstrafe von drei Jahren und sechs Monaten kann aufgrund des vorliegen-den Beschlusses in Rechtskraft erwachsen. Insbesondere gebietet die sichaus Art. 6 Abs. 1 Satz 1 MRK ergebenden Pflicht zur Beschleunigung desVerfahrens, im Hinblick auf die nicht von der Vorlagepflicht erfaûten Verfah-rensteile, eine Abtrennung des Verfahrens vorzunehmen.Harms Hr BasdorfTepperwien Raum

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5 StR 226/99

05.04.2000

Bundesgerichtshof 5. Strafsenat

Sachgebiet: StR

Zitier­vorschlag: Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 04.04.2000, Az. 5 StR 226/99 (REWIS RS 2000, 2597)

Papier­fundstellen: REWIS RS 2000, 2597

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