Bundesfinanzhof, Urteil vom 25.08.2010, Az. II R 42/09

II. Die Revision der Klägerin ist aus verfahrensre[X.]htli[X.]hen Gründen begründet und hat au[X.]h in der Sa[X.]he selbst Erfolg.

1. Die Vorents[X.]heidung war aufzuheben, weil si[X.]h während des Revisionsverfahrens der Verfahrensgegenstand, über dessen Re[X.]htmäßigkeit das [X.] zu ents[X.]heiden hatte, geändert hat (§ 127 der Finanzgeri[X.]htsordnung --[X.]O--). An die Stelle des ursprüngli[X.]hen Feststellungsbes[X.]heids, über den das [X.] ents[X.]hieden hat, ist während des Revisionsverfahrens der Änderungsbes[X.]heid vom 19. August 2010 getreten, der na[X.]h § 121 Satz 1 i.V.m. § 68 Satz 1 [X.]O Gegenstand des Verfahrens geworden ist. Das angefo[X.]htene Urteil ist daher gegenstandslos und aufzuheben ([X.]-Urteile vom 17. Januar 2008 [X.], [X.], 269; vom 12. Februar 2009 [X.], [X.], 467, [X.], 828, und vom 30. Juni 2010 II R 60/08, [X.], 1691). Da si[X.]h aufgrund des Änderungsbes[X.]heids an den zwis[X.]hen den Beteiligten streitigen Punkten ni[X.]hts geändert hat, bedarf es keiner Zurü[X.]kverweisung na[X.]h § 127 [X.]O. Die vom [X.] getroffenen tatsä[X.]hli[X.]hen Feststellungen bilden na[X.]h wie vor die Grundlage für die Ents[X.]heidung des [X.]; sie fallen dur[X.]h die Aufhebung des finanzgeri[X.]htli[X.]hen Urteils ni[X.]ht weg, weil das finanzgeri[X.]htli[X.]he Verfahren ni[X.]ht an einem Verfahrensmangel leidet ([X.]-Urteile vom 15. März 2007 II R 5/04, [X.]E 215, 540, [X.], 472, und in [X.], 1691).

2. Die Sa[X.]he ist spru[X.]hreif. Die Klage gegen den Feststellungsbes[X.]heid vom 19. August 2010 ist begründet. Sie führt zur Herabsetzung des festgestellten [X.] auf 60.860.014 DM (31.117.231,05 €). Da für das zu bewertende Grundstü[X.]k kein vom Guta[X.]hterauss[X.]huss ermittelter Bodenri[X.]htwert vorliegt, durfte bei der Feststellung des [X.] kein Bodenwert, sondern nur der Gebäudewert berü[X.]ksi[X.]htigt werden.

a) Lässt si[X.]h für bebaute Grundstü[X.]ke die übli[X.]he Miete (§ 146 Abs. 2 [X.]) ni[X.]ht ermitteln, bestimmt si[X.]h der Wert abwei[X.]hend von § 146 [X.] gemäß § 147 Abs. 1 Satz 1 [X.] na[X.]h der Summe des Werts des Grund und Bodens und des Werts der Gebäude. Dies gilt na[X.]h § 147 Abs. 1 Satz 2 [X.] insbesondere, wenn die Gebäude zur Dur[X.]hführung bestimmter Fertigungsverfahren, zu Spezialnutzungen oder zur Aufnahme bestimmter te[X.]hnis[X.]her Einri[X.]htungen erri[X.]htet worden sind und ni[X.]ht oder nur mit erhebli[X.]hem Aufwand für andere Zwe[X.]ke nutzbar gema[X.]ht werden können. Zu den Spezialnutzungen gehört au[X.]h die Verwendung als Klinik (ebenso [X.] in [X.], [X.], § 147 Rz 3 f.; [X.], Bewertungsre[X.]ht, § 147 [X.] Rz 54; [X.]). In den in § 147 Abs. 1 [X.] geregelten Fällen ist der Wert des Grund und Bodens gemäß § 145 i.V.m. § 147 Abs. 2 Satz 1 [X.] wie bei unbebauten Grundstü[X.]ken, aber mit der Maßgabe zu ermitteln, dass anstelle des in § 145 Abs. 3 [X.] vorgesehenen Abs[X.]hlags von 20 v.H. ein sol[X.]her von 30 v.H. tritt. Der Wert unbebauter Grundstü[X.]ke bestimmt si[X.]h na[X.]h § 145 Abs. 3 Satz 1 und 2 i.V.m. § 138 Abs. 4 [X.] na[X.]h ihrer Flä[X.]he und den um 20 v.H. ermäßigten Bodenri[X.]htwerten, die die Guta[X.]hterauss[X.]hüsse auf den 1. Januar 1996 na[X.]h dem BauGB ermittelt und den Finanzämtern mitgeteilt haben. Der Steuerpfli[X.]htige kann na[X.]h § 145 Abs. 3 Satz 3 [X.] einen niedrigeren gemeinen Wert na[X.]hweisen.

b) Bei den Bodenri[X.]htwerten handelt es si[X.]h na[X.]h § 196 Abs. 1 Satz 1 BauGB um dur[X.]hs[X.]hnittli[X.]he Lagewerte für den Boden, die die Guta[X.]hterauss[X.]hüsse (§ 192 BauGB) aufgrund der Kaufpreissammlung (§ 193 Abs. 3, § 195 BauGB) für jedes Gemeindegebiet unter Berü[X.]ksi[X.]htigung des unters[X.]hiedli[X.]hen Entwi[X.]klungszustands, mindestens jedo[X.]h für ers[X.]hließungsbeitragspfli[X.]htiges oder [X.], zu ermitteln haben. In bebauten Gebieten sind Bodenri[X.]htwerte na[X.]h § 196 Abs. 1 Satz 2 BauGB mit dem Wert zu ermitteln, der si[X.]h ergeben würde, wenn der Boden unbebaut wäre. Die Bodenri[X.]htwerte sind gemäß § 196 Abs. 1 Satz 3 BauGB jeweils zum Ende eines jeden Kalenderjahres zu ermitteln, soweit ni[X.]hts anderes bestimmt ist. Für Zwe[X.]ke der steuerli[X.]hen Bewertung des Grundbesitzes sind na[X.]h § 196 Abs. 1 Satz 4 BauGB Bodenri[X.]htwerte na[X.]h ergänzenden Vorgaben der Finanzverwaltung u.a. zum jeweiligen für die Wertverhältnisse bei der [X.] maßgebenden Zeitpunkt zu ermitteln (vgl. dazu [X.], a.a.[X.], § 145 Rz 22). Die Bodenri[X.]htwerte sind zu veröffentli[X.]hen und dem zuständigen Finanzamt mitzuteilen (§ 196 Abs. 3 BauGB).

Der Guta[X.]hterauss[X.]huss kann si[X.]h seiner Verpfli[X.]htung, für jedes Gemeindegebiet einen Bodenri[X.]htwert zu ermitteln und ergänzenden Vorgaben der Finanzverwaltung für die Ermittlung von Bodenri[X.]htwerten na[X.]hzukommen, ni[X.]ht mit dem Hinweis darauf entziehen, die Ermittlung sei ni[X.]ht mögli[X.]h. Der Gesetzgeber ist bei der Formulierung des § 145 Abs. 3 [X.] i.V.m. § 196 BauGB ersi[X.]htli[X.]h davon ausgegangen, dass eine flä[X.]hende[X.]kende Ermittlung von Bodenri[X.]htwerten mögli[X.]h sei. Andernfalls hätte er von vornherein eine Regelung für den Fall treffen müssen, dass für bestimmte Grundstü[X.]ke ein Bodenri[X.]htwert ni[X.]ht ermittelt werden kann. Dass der Gesetzgeber die Ermittlung eines Bodenri[X.]htwerts für alle Grundstü[X.]ke als mögli[X.]h ansieht, wird dur[X.]h die Neufassung des § 196 Abs. 1 Satz 1 BauGB dur[X.]h Art. 4 Nr. 2 Bu[X.]hst. a des [X.] vom 24. Dezember 2008 ([X.], 3018) bestätigt. Die Vors[X.]hrift bestimmt nunmehr ausdrü[X.]kli[X.]h, dass die Bodenri[X.]htwerte flä[X.]hende[X.]kend zu ermitteln sind.

[X.]) Wie si[X.]h aus dem in § 145 Abs. 3 Satz 1 [X.] verwendeten Ausdru[X.]k "bestimmt si[X.]h" ergibt, sind die für die Bewertung der unbebauten Grundstü[X.]ke na[X.]h dieser Vors[X.]hrift maßgebenden, um 20 v.H. zu ermäßigenden Bodenri[X.]htwerte, die die Guta[X.]hterauss[X.]hüsse na[X.]h § 145 Abs. 3 Satz 2 [X.] auf den 1. Januar 1996 ermittelt und den Finanzämtern mitgeteilt haben, für die Beteiligten im [X.] verbindli[X.]h und einer geri[X.]htli[X.]hen Überprüfung regelmäßig ni[X.]ht zugängli[X.]h. Die Übertragung der Ermittlung der Bodenri[X.]htwerte auf eine außerhalb der Steuerverwaltung eingeri[X.]htete, mit dieser allerdings dur[X.]h die in § 192 Abs. 3 Satz 2 BauGB vorges[X.]hriebene Mitwirkung eines Bediensteten der zuständigen Finanzbehörde mit Erfahrung in der steuerli[X.]hen Bewertung von Grundstü[X.]ken als Guta[X.]hter bei der Ermittlung der Bodenri[X.]htwerte personell verbundene Stelle beruht darauf, dass den Guta[X.]hterauss[X.]hüssen aufgrund ihrer besonderen Sa[X.]hkunde und Erfahrung (§ 192 Abs. 3 Satz 1 BauGB) und ihrer größeren Ortsnähe sowie der in hohem Maße von Beurteilungs- und Ermessenserwägungen abhängigen Wertfindung eine vorgreifli[X.]he Kompetenz bei der Feststellung von Bodenri[X.]htwerten für die [X.] zukommt. Der Gesetzgeber beabsi[X.]htigt mit dieser Regelung eine Typisierung (§ 138 Abs. 3 Satz 1 [X.]) und Vereinfa[X.]hung der [X.] ([X.]-Urteile vom 11. Mai 2005 II R 21/02, [X.]E 210, 48, [X.] 2005, 686, und vom 26. April 2006 [X.]/04, [X.]E 213, 207, [X.] 2006, 793; ständige Re[X.]htspre[X.]hung, vgl. zuletzt [X.]-Urteile vom 5. Dezember 2007 [X.], [X.]/NV 2008, 757, und vom 16. Dezember 2009 [X.]/09, [X.], 1085). Meinungsäußerungen der Ges[X.]häftsstelle des [X.] (§ 192 Abs. 4 BauGB) können die Ermittlung des Bodenri[X.]htwerts dur[X.]h den Guta[X.]hterauss[X.]huss selbst ni[X.]ht ersetzen ([X.]-Urteil in [X.], 1085).

Über die bloße Bea[X.]htung etwaiger vom Guta[X.]hterauss[X.]huss vorgegebener Differenzierungen hinaus dürfen die Finanzämter keine "eigenen" Bodenri[X.]htwerte aus den von den Guta[X.]hterauss[X.]hüssen mitgeteilten Bodenri[X.]htwerten ableiten. Bei einer sol[X.]hen Ableitung würde es si[X.]h um eine S[X.]hätzung handeln, die mit der gesetzli[X.]hen Verteilung der Zuständigkeiten zwis[X.]hen den Guta[X.]hterauss[X.]hüssen und den Finanzämtern sowie mit der vom Gesetzgeber beabsi[X.]htigten Typisierung und Vereinfa[X.]hung der [X.] ni[X.]ht vereinbar wäre. Ein sol[X.]her abgeleiteter Bodenri[X.]htwert wäre ni[X.]ht der vom Guta[X.]hterauss[X.]huss na[X.]h dem BauGB ermittelte Bodenri[X.]htwert i.S. des § 145 Abs. 3 Satz 2 [X.], na[X.]h dem si[X.]h der Wert unbebauter Grundstü[X.]ke gemäß § 145 Abs. 3 Satz 1 [X.] "bestimmt" ([X.]-Urteile in [X.]E 213, 207, [X.] 2006, 793, und in [X.], 1085).

Aus dem dur[X.]h Art. 18 Nr. 2 Bu[X.]hst. [X.] [X.] 2007 eingefügten § 145 Abs. 3 Satz 4 [X.] ergibt si[X.]h ni[X.]hts anderes. Diese Vors[X.]hrift, na[X.]h der der Bodenwert aus den Werten verglei[X.]hbarer Flä[X.]hen abzuleiten und um 20 v.H. zu ermäßigen ist, wenn für den Guta[X.]hterauss[X.]huss keine Verpfli[X.]htung besteht, na[X.]h § 196 BauGB einen Bodenri[X.]htwert zu ermitteln, ist na[X.]h § 158 Abs. 1 [X.] i.d.F. des Art. 18 Nr. 9 [X.] 2007 erstmals für [X.] na[X.]h dem 31. Dezember 2006 anzuwenden und wirkt daher ni[X.]ht auf den Bewertungszeitpunkt 1. Januar 2001 zurü[X.]k. Zudem betrifft die Vors[X.]hrift ni[X.]ht sol[X.]he Fälle, in denen der Guta[X.]hterauss[X.]huss zur Ermittlung eines Bodenri[X.]htwerts verpfli[X.]htet ist, aber seiner Verpfli[X.]htung ni[X.]ht na[X.]hkommt.

d) Bei der Feststellung des [X.] für das zu bewertende Grundstü[X.]k war dana[X.]h ledigli[X.]h der Gebäudewert, ni[X.]ht aber ein Bodenwert zu berü[X.]ksi[X.]htigen. Das [X.] durfte den fehlenden Bodenri[X.]htwert ni[X.]ht dur[X.]h einen von ihm ges[X.]hätzten Bodenri[X.]htwert ersetzen. Die Ableitung eines Bodenri[X.]htwerts aus dem Bodenri[X.]htwert für eine bena[X.]hbarte Ri[X.]htwertzone ist allein dem Guta[X.]hterauss[X.]huss vorbehalten. Dass der Guta[X.]hterauss[X.]huss entgegen seiner Verpfli[X.]htung, für jedes Gemeindegebiet Bodenri[X.]htwerte zu ermitteln (§ 196 Abs. 1 Satz 1 BauGB), und trotz der auf § 196 Abs. 1 Satz 4 BauGB beruhenden Aufforderung dur[X.]h das [X.] und das [X.] ni[X.]ht bereit war, einen Bodenri[X.]htwert für das Krankenhausgelände auf den 1. Januar 1996 zu ermitteln und dem [X.] mitzuteilen, geht zu Lasten des [X.] ([X.]-Urteile in [X.]E 213, 207, [X.] 2006, 793, unter [X.], und in [X.], 1085).

Dies s[X.]hließt es au[X.]h aus, bei der Feststellung des [X.] statt eines auf einem Bodenri[X.]htwert beruhenden Bodenwerts den von der Klägerin na[X.]hgewiesenen gemeinen Wert des Grund und Bodens anzusetzen. Fehlt ein vom Guta[X.]hterauss[X.]huss ermittelter Bodenri[X.]htwert für ein zu bewertendes Grundstü[X.]k, geht der Na[X.]hweis eines niedrigeren gemeinen Werts na[X.]h § 145 Abs. 3 Satz 3 [X.] dur[X.]h den Steuerpfli[X.]htigen ins Leere und kann daher ni[X.]ht zu dessen Lasten berü[X.]ksi[X.]htigt werden. Ebenso s[X.]heidet der Ansatz eines vom [X.] ermittelten gemeinen Werts aus.