Bundesfinanzhof, Urteil vom 05.10.2011, Az. VI R 88/10

I. Streitig ist die [X.]nerkennung von [X.]osten einer Begleitperson bei einer [X.]inderkur als außergewöhnliche Belastung.

Der [X.]läger und Revisionskläger ([X.]läger) ist alleinerziehender Vater eines an Neurodermitis und [X.]sthma leidenden 15-jährigen [X.]indes ([X.]). Im Streitjahr machte er im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung [X.]ufwendungen im Zusammenhang mit einem [X.]uraufenthalt seines [X.]indes an der [X.] [X.] in Höhe von insgesamt 4.696 € als außergewöhnliche Belastungen geltend. Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit der entstandenen [X.]osten legte der [X.]läger u.a. folgende Unterlagen vor:

Ein [X.]ttest des [X.]inderarztes vom 11. Juni 2008, in dem dieser bestätigt, dass "jährliche heilklimatische [X.]ufenthalte am Meer (in Begleitung des [X.]) zur Besserung des [X.]rankheitsbildes beitragen" und er daher "einen dreiwöchigen [X.]ufenthalt an der [X.] [X.] in den diesjährigen Sommerferien" empfiehlt. Des Weiteren eine amtsärztliche Bescheinigung vom 16. Juni 2008, in der es heißt: "[X.] wird (...) die [X.] empfohlene heilklimatische [X.]ur am [X.] zur Erhaltung der Gesundheit bei vorliegendem [X.]topiesyndrom mit chronischer Neurodermitis sowie einem Exogen-allergischen [X.] für notwendig erachtet. [X.] wird sich einer dreiwöchigen [X.]urmaßnahme in [X.] an der [X.] [X.] zur Erhaltung der Gesundheit vom 21. Juni - 12. Juli 2008 unterziehen."

Im Rahmen der Veranlagung kürzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --F[X.]--) die [X.]osten der Unterbringung und den Verpflegungsmehraufwand um 50 %, insgesamt um 1.718 €. Er war der [X.]nsicht, von den geltend gemachten [X.]ufwendungen könnten lediglich die [X.]urkosten des [X.]indes anerkannt werden, da die Notwendigkeit einer Begleitperson aus der amtsärztlichen Bescheinigung nicht hervorgehe. Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene [X.]lage wies das [X.] ([X.]) mit den in Entscheidungen der [X.]e 2011, 526 veröffentlichten Gründen ab. Im Streitfall habe der [X.]läger die Zwangsläufigkeit der [X.]ufwendungen für die heilklimatische [X.]ur seines [X.]indes nicht hinreichend nachgewiesen. Denn aus der vorgelegten Bescheinigung des [X.]mtsarztes vom 16. Juni 2008 ergebe sich lediglich, dass "die [X.] empfohlene heilklimatische [X.]ur am [X.] für notwendig erachtet wird" und sich das [X.]ind "einer dreiwöchigen [X.]urmaßnahme in [X.] an der [X.] [X.] unterziehen wird". Dass und warum der [X.]urerfolg ausnahmsweise auch bei einer anderweitigen Unterbringung als in einem [X.]inderheim erreicht werden könne, sei dagegen nicht amtsärztlich bescheinigt worden. [X.]uf eine solche Bescheinigung könne jedoch nicht verzichtet werden. Da --entgegen der [X.]uffassung des F[X.]-- schon die [X.]osten für den [X.]ufenthalt des [X.]indes nicht abzugsfähig seien, so könnten die [X.]osten für die Begleitung durch den Vater erst recht nicht als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden.

Mit der Revision rügt der [X.]läger die Verletzung von § 33 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Der [X.]läger beantragt sinngemäß,

Das F[X.] beantragt,

II. 1. Die Revision des [X.] ist begründet. Sie führt zur [X.]ufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das [X.] (§ 126 [X.]bs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Denn das [X.] hat den [X.]bzug der geltend gemachten Kosten der Kinderkur sowie die [X.]ufwendungen der Begleitperson im vorliegenden Fall zu Unrecht allein deshalb versagt, weil der Kläger die medizinische Notwendigkeit der Kurmaßnahme nicht durch ein zuvor erstelltes amtsärztliches [X.]ttest nachgewiesen hat.

a) Nach § 33 [X.]bs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf [X.]ntrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere [X.]ufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung) erwachsen. Zwangsläufig erwachsen dem Steuerpflichtigen [X.]ufwendungen dann, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die [X.]ufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 [X.]bs. 2 Satz 1 EStG). Ziel des § 33 EStG ist es, zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer [X.]ußergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen. [X.]us dem [X.]nwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen sind dagegen die üblichen [X.]ufwendungen der Lebensführung, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind (u.a. Urteil des [X.] --[X.]-- vom 29. September 1989 III R 129/86, [X.], 380, [X.] 1990, 418).

b) In ständiger Rechtsprechung geht der [X.] davon aus, dass Krankheitskosten --ohne Rücksicht auf die [X.]rt und die Ursache der [X.] dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Sie sind auch dann zwangsläufig, wenn sie der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen, unter der ein unterhaltsberechtigtes minderjähriges Kind des Steuerpflichtigen leidet ([X.]-Urteil vom 15. März 2007 [X.], [X.]/NV 2007, 1841).

c) Für die mitunter schwierige Trennung von echten Krankheitskosten einerseits und lediglich gesundheitsfördernden Vorbeuge- oder Folgekosten andererseits forderte der [X.] bislang regelmäßig die Vorlage eines zeitlich vor der Leistung von [X.]ufwendungen erstellten amts- oder vertrauensärztlichen Gutachtens bzw. eines [X.]ttestes eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Indikation der den [X.]ufwendungen zugrundeliegenden Behandlung zweifelsfrei entnehmen lässt. [X.]uch bei [X.]ufwendungen für Maßnahmen, die ihrer [X.]rt nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, wie regelmäßig auch bei Kurmaßnahmen ([X.]-Urteile vom 30. Juni 1995 [X.], [X.]E 178, 81, [X.] 1995, 614, 616, und vom 8. Juli 1994 III R 48/93, [X.]/NV 1995, 24, 25, m.w.[X.]), verlangte der [X.] diesen oder einen vergleichbaren ([X.]-Urteil vom 2. [X.]pril 1998 [X.]/97, [X.]E 186, 79, [X.] 1998, 613) formalisierten Nachweis. [X.]n dem Erfordernis einer vorherigen amts- oder vertrauensärztlichen Begutachtung (oder einem vergleichbaren Zeugnis) zum Nachweis der medizinischen Notwendigkeit einer Maßnahme, die auch zu den nicht abziehbaren Kosten der Lebensführung (§ 12 Nr. 1 EStG) gehören könnte, hält der erkennende [X.] jedoch seit dem [X.]surteil vom 11. November 2010 [X.] ([X.]E 232, 40) nicht länger fest.

2. Die Vorentscheidung beruht auf einer anderen Rechtsauffassung und ist daher aufzuheben. Der [X.] kann jedoch nicht durcherkennen, da die Sache nicht spruchreif ist.

a) Das [X.] wird im zweiten Rechtsgang zu prüfen haben, ob der Kuraufenthalt der Tochter des [X.] in [X.] an der [X.] [X.] aufgrund der Erkrankungen des Kindes medizinisch angezeigt war.

b) In einem solchen Fall können die geltend gemachten [X.]ufwendungen für den Kuraufenthalt der Tochter des [X.] unmittelbare Krankheitskosten sein. [X.]n der bisherigen Rechtsprechung, die [X.]ufwendungen für eine der Behandlung einer Krankheit dienenden Reise (Kur) nur dann als Krankheitskosten ansah, wenn die Reise zur Linderung der Krankheit nachweislich notwendig war und eine andere Behandlung nicht oder kaum erfolgversprechend erschien ([X.]-Urteile in [X.]E 186, 79, [X.] 1998, 613; vom 12. Juni 1991 [X.]/89, [X.]E 164, 414, [X.] 1991, 763, m.w.[X.]), hält der erkennende [X.] nicht länger fest. Denn medizinisch indiziert (angezeigt) ist jedes diagnostische oder therapeutische Verfahren, dessen [X.]nwendung in einem Erkrankungsfall hinreichend gerechtfertigt (angezeigt) ist ([X.], Klinisches Wörterbuch, 259. [X.]ufl., Indikation). Eine medizinische oder therapeutische Notwendigkeit im Sinne einer [X.]lternativlosig- oder einer Unausweichlichkeit der gewählten Heilmaßnahme muss im Rahmen des § 33 EStG nicht nachgewiesen werden. Zwangsläufig i.S. des § 33 [X.]bs. 1 EStG ist das medizinisch Indizierte, nicht das medizinisch zwingend Erforderliche.

c) [X.]llerdings kommt bei einem Kuraufenthalt von Kindern üblicherweise in erster Linie ein stationärer [X.]ufenthalt in einer Kurklinik in Betracht. Dies erscheint regelmäßig auch zur Sicherstellung des [X.] angezeigt. Für [X.] gilt insoweit nichts Besonderes. [X.]uch bei solchen Kuren muss gewährleistet sein, dass der Heilerfolg fachgerecht etwa durch eine kurgemäße Tages- und Freizeitgestaltung, insbesondere durch sportliche Betätigung, und eine der Kur angepasste Ernährung unterstützt und zumindest nicht durch unkontrollierte schädliche Einflüsse gefährdet wird. Es ist davon auszugehen, dass dies bei Kindern am besten durch eine Unterbringung in einer Kurklinik gewährleistet werden kann. [X.]ußerdem kann bei [X.] von Kindern die [X.]bgrenzung von Kur- und Urlaubsaufenthalten besonders schwierig sein, weil nicht stationär untergebrachte Kinder regelmäßig von einer erwachsenen Person begleitet werden müssen. [X.]us diesen Gründen werden in ständiger Rechtsprechung --an der der erkennende [X.] [X.] ein Kuraufenthalt von Kindern nur dann als Heilmaßnahme und die damit zusammenhängenden [X.]ufwendungen nur dann als Krankheitskosten nach § 33 [X.]bs. 1 EStG anerkannt, wenn das Kind während der Kur in einer Kurklinik untergebracht worden ist oder nachgewiesen wird, dass und warum der [X.] ausnahmsweise auch bei einer anderweitigen Unterbringung erreicht werden kann (vgl. [X.]-Urteile in [X.]E 186, 79, [X.] 1998, 613; in [X.]E 164, 414, [X.] 1991, 763, m.w.[X.]).

d) Ist die Unterbringung in einer Kurklinik zur Erreichung des [X.] medizinisch nicht geboten, ist bei minderjährigen Kindern die Notwendigkeit einer Begleitperson aufgrund ihres [X.]lters allerdings offenkundig. Eines weiteren (medizinischen) Nachweises bedarf es insoweit nicht. Ein solcher ist nur erforderlich, wenn ein Erwachsener wegen gesundheitlicher Beeinträchtigungen nur eingeschränkt reisefähig, deshalb [X.] ist und die Kur ohne Begleitperson nicht hätte durchgeführt werden können (vgl. [X.]-Urteil vom 17. Dezember 1997 [X.]/97, [X.]E 185, 34, [X.] 1998, 298).

3. Die erforderlichen Feststellungen der Kurmaßnahme hat das [X.] nach dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung (§ 96 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.]O) zu treffen. Es hat dabei zu berücksichtigen, dass ein von einem Beteiligten vorgelegtes Sachverständigengutachten im finanzgerichtlichen Verfahren lediglich als Privatgutachten zu behandeln und damit als urkundlich belegter Parteivortrag zu würdigen ist. Ein solches Gutachten kann daher nicht als Nachweis für die Richtigkeit des klägerischen Vortrags gewertet werden ([X.]surteil in [X.]E 232, 40, m.w.[X.]). Da weder das F[X.] noch das [X.] die Sachkunde besitzen, um die medizinische Indikation der den [X.]ufwendungen zugrundeliegenden Maßnahme zu beurteilen, ist das [X.] aufgrund seiner Verpflichtung zur Sachaufklärung (§ 76 [X.]O) gehalten, gegebenenfalls von [X.]mts wegen ein entsprechendes Gutachten zu erheben. Dies ist insbesondere dann erforderlich, wenn aus dem bereits vorliegenden amtsärztlichen Gutachten vom 16. Juni 2008 nicht die medizinische Notwendigkeit der streitigen Kurmaßnahme erkennbar sein sollte. Weiter hat das [X.] --ebenfalls nach dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung-- den Gesamtcharakter der [X.] zu würdigen. Denn allein der Umstand, dass eine Klimakur medizinisch angezeigt ist, erlaubt noch nicht den Schluss, dass es sich bei dem streitigen [X.]ufenthalt tatsächlich um eine Heilkur gehandelt hat. Denn diese Beurteilung setzt ferner voraus, dass die Reise nach ihrem Gesamtcharakter eine [X.] und nicht ein Erholungsaufenthalt ist, der der Gesundheit letztlich auch förderlich ist ([X.]-Urteil in [X.]E 164, 414, [X.] 1991, 763, m.w.[X.]).