Bundesfinanzhof, Urteil vom 18.05.2010, Az. X R 32-33/01, X R 32/01, X R 33/01

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war seit dem Jahre 1992 mit ihrem während des Revisionsverfahrens verstorbenen Ehemann (im Folgenden: Kläger) verheiratet; sie wurden in den Streitjahren 1997 und 1998 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Mit [X.] hatte der Kläger sein mit einem Einfamilienhaus bebautes Grundstück der Klägerin übertragen. Als Gegenleistung verpflichtete sich diese zur Zahlung einer lebenslänglichen wertgesicherten Rente an den Kläger in Höhe von 4.000 [X.] monatlich. Die Kläger bewohnten das Einfamilienhaus gemeinsam. In einem als Arbeitszimmer eingerichteten Raum des Hauses übte die Klägerin ihre freiberufliche Tätigkeit aus.

Die Kläger erzielten in den Streitjahren Einkünfte aus Kapitalvermögen in der folgenden Höhe (jeweils vor Abzug des [X.] nach § 20 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre maßgebenden Fassung --EStG--):

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) besteuerte den Ertragsanteil der Rente (28 % von 48.000 [X.] = 13.440 [X.]), insoweit der Einkommensteuererklärung folgend, als Einkünfte des Klägers gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG. Der Barwert der Rente wurde antragsgemäß als Anschaffungskosten des bebauten Grundstücks behandelt. Soweit die Anschaffungskosten auf den zu eigenen Wohnzwecken genutzten Teil des Gebäudes entfielen, wurde letztmalig für 1997 die Grundförderung nach § 10e Abs. 1 EStG gewährt. Den Ertragsanteil der [X.] berücksichtigte das [X.] insoweit als Betriebsausgaben der Klägerin, als er anteilig (nach dem Verhältnis der Wohnflächen) auf das Arbeitszimmer entfiel (21 % von 13.440 [X.] = 2.822 [X.]). Den Antrag der Kläger, den darüber hinausgehenden Teil des Ertragsanteils (79 % von 13.440 [X.] = 10.617 [X.]) als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abzuziehen, lehnte das [X.] in den Einkommensteuerbescheiden für 1997 und 1998 unter Bezugnahme auf das Urteil des Senats vom 25. November 1992 [X.] ([X.], 82, [X.] 1996, 666) und das Schreiben des [X.] ([X.]) vom 23. Dezember 1996 (BStBl I 1996, 1508, [X.]. 46) ab. Die hiergegen eingelegten Einsprüche hatten keinen Erfolg.

Das Finanzgericht ([X.]) gab den Klagen statt. Sein Urteil zum Streitjahr 1997 ist veröffentlicht in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 2001, 626; zu Unrecht habe das [X.] den strittigen Teil des Ertragsanteils nicht als Sonderausgaben abgezogen.

Der erkennende Senat hat mit Beschluss vom 14. November 2001 [X.]-33/01 ([X.], 199, [X.] 2002, 183) dem [X.] ([X.]) die Frage vorgelegt, ob die Besteuerung der Ertragsanteile (Erträge des Rentenrechts; § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG) von [X.]n, die Gegenleistung für den Erwerb eines Wirtschaftsguts des Privatvermögens sind, mit ihrem vollen Nennbetrag --ohne Berücksichtigung eines [X.]-- ungeachtet dessen mit dem allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) vereinbar sei, dass es sich um pauschalierte Einkünfte aus Kapitalvermögen handele. Das [X.] hat mit Beschluss vom 22. September 2009  2 [X.] ([X.], 2119) die Vorlage als unzulässig verworfen.

Mit den Revisionen rügt das [X.] Verletzung materiellen Rechts; es hat nach Fortsetzung des Verfahrens auf eine weitere Stellungnahme verzichtet.

Das [X.] beantragt,

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

1. § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG sehe ausdrücklich und uneingeschränkt den Sonderausgabenabzug des Ertragsanteils von [X.]n vor. Die Umdeutung des Ertragsanteils in einen Zinsanteil entbehre jeder Grundlage. In Bezug auf [X.]n habe sich die Rechtslage nach Streichung des privaten Schuldzinsenabzugs nicht geändert. Eine Gesetzeskorrektur, wie sie der [X.] ([X.]) in seinem Urteil in [X.], 82, [X.] 1996, 666 vorgenommen habe, sei ausschließlich dem Gesetzgeber vorbehalten. Im Übrigen enthalte der Ertragsanteil nicht nur ein Zinselement, sondern auch die "versicherungsmathematischen Auswirkungen des Lebenserwartungsverlaufs". Wenn man den Ertragsanteil als Zinsanteil behandele, müsse man die gebotenen Folgerungen auf der Seite des Empfängers in der Weise ziehen, dass der bislang nicht ausgenutzte Teil des [X.] die Steuerpflicht zum Teil entfallen lasse.

2. Nach Wiederaufnahme des Verfahrens trägt die Klägerin ergänzend vor: In den Revisionsverfahren gehe es um die Frage, ob in den [X.] 1997 und 1998 der Sonderausgabenabzug in Höhe von jährlich 10.617 [X.] nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG i.V.m. der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG aufgeführten Tabelle für die an ihren Ehemann gezahlte [X.] zu gewähren sei und lediglich hilfsweise darum, ob bei Umdeutung des Ertragsanteils des [X.]nempfängers in Zinsen der für die Einkünfte aus Kapitalvermögen geltende [X.] in dem für die Übertragung des Freibetrags zwischen den Ehegatten maßgebendem Umfang in den [X.] 1997 (3.077 [X.]) und 1998 (1.993 [X.]) zu gewähren sei.

3. Der Senat habe in seinem Beschluss in [X.], 199, [X.] 2002, 183 ausgeführt, er beabsichtige den Revisionen des [X.] stattzugeben und die Klagen insoweit abzuweisen, als die Klägerin den Abzug des Ertragsanteils der von ihr gezahlten [X.] als Sonderausgabe nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG begehre; der Senat habe dies damit begründet, dass dieser Ertragsanteil seinem materiell-rechtlichen Charakter nach ein privater Zinsanteil sei, der die steuerliche Bemessungsgrundlage nicht mindern dürfe. Diese Umdeutung des Ertragsanteils der [X.] in Zinsen habe der erkennende Senat im Wesentlichen mit seiner eigenen Rechtsprechung (vgl. Entscheidungen in [X.], 82, [X.] 1996, 666, und vom 14. November 2001 [X.], [X.], 179, [X.] 2002, 246) begründet. Diese Rechtsprechung werde im Schrifttum angegriffen und werde insbesondere in den Ausgangsverfahren vom [X.] in seinen Urteilen vom 21. November 2000 8 K 7309/99 und 8 [X.] zurückgewiesen, weil sie weder mit dem Wortlaut des Gesetzes in Einklang stehe noch eine derartige Auslegung des Gesetzes nach seinem Sinn und Zweck geboten sei, noch Raum oder gar eine Notwendigkeit für eine "verfassungskonforme" Auslegung contra legem bestehe.

4. Dieser Beurteilung habe das [X.] mit dem Beschluss in [X.], 2119 im Ergebnis zugestimmt. Die in dem Vorlagebeschluss des erkennenden Senats in [X.], 199, [X.] 2002, 183 zur verfassungsrechtlichen Prüfung vorgetragene Vorschrift zur Besteuerung der Ertragsanteile des Rentenrechts (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG) sei nach den Darlegungen des [X.] nicht isoliert, sondern im Zusammenhang mit der Frage der Gewährung des [X.] in Höhe des Ertragsanteils nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu prüfen. Das [X.] führe aus:

"Richten sich die Bedenken gegen eine Vorschrift (hier: § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG, Einfügung vom Verfasser), von deren Anwendung die Entscheidung nicht allein abhängt, müssen die weiteren mit ihr im Zusammenhang stehenden Bestimmungen (hier: § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG, Einfügung vom Verfasser) in die rechtlichen Erwägungen einbezogen werden, soweit dies zum Verständnis der zur Prüfung gestellten Norm oder zur Darlegung ihrer Entscheidungserheblichkeit erforderlich ist ..." (Abschnitt [X.] des [X.]-Beschlusses in [X.], 2119).

Das [X.] komme unter Bezugnahme auf die Rechtsmaterialien (Entwurf eines [X.], BTDrucks 2/481, [X.]) zu dem Ergebnis, dass sich der Begriff des Rentenertrags deshalb nicht immer mit dem Begriff der Zinsen decke.

Das [X.] führe dann unter Abschnitt [X.] weiter aus: "Diese Ausführungen hat der [X.] in seinem Vorlagebeschluss zwar zur Kenntnis genommen, sich jedoch über sie hinweggesetzt, da er sie für unzutreffend hält. Insoweit kann dahingestellt bleiben, wie weit das Gebot der verfassungskonformen Auslegung es [X.] allgemein erlaubt, den gesetzgeberischen Willen zu begrenzen oder zu ergänzen. Keinesfalls darf eine verfassungskonforme Auslegung jedoch das gesetzgeberische Ziel in einem wesentlichen Punkt verfehlen oder verfälschen (vgl. [X.]E 8, 28)."

5. Exakt dies sei durch die Rechtsprechung des erkennenden Senats (Entscheidungen in [X.], 82, [X.] 1996, 666, und in [X.], 179, [X.] 2002, 246) zur Umdeutung des Ertragsanteils in Zinsen geschehen. Bei dieser Sachlage sei die Rechtsprechung des erkennenden Senats zur angeblichen "verfassungskonformen" Umdeutung des Ertragsanteils in Zinsen nicht nur nach der überwiegenden Auffassung im Schrifttum, insbesondere auch nach den Urteilen des [X.] 8 K 7309/79 und 8 [X.] contra legem; sie sei auch nach Auffassung des [X.] "unhaltbar". Vor diesem Hintergrund sei die im Vorlagebeschluss bekundete Absicht des erkennenden Senats, die Klagen unter Aufhebung der finanzgerichtlichen Urteile abzuweisen, bedenklich. Vielmehr liege eine Bestätigung der angefochtenen Urteile des [X.] in der Konsequenz der verfassungsgerichtlichen Entscheidung.

6. Sollte sich der Senat hierzu nicht entscheiden können oder wollen, werde angeregt, das [X.] erneut anzurufen und eine Entscheidung darüber einzuholen, ob die Auslegung der Regelung in § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG durch den [X.], wonach der Ertragsanteil von [X.]n Zinsen sein sollen, verfassungswidrig sei und gegen das [X.] verstoße, und ob im Falle der Verneinung die Nichteinräumung eines [X.] für den in Zinsen umgedeuteten Ertragsanteil als Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz verfassungswidrig sei.

7. Zur Vermeidung von Wiederholungen werde verwiesen auf die sachlich zutreffenden und rechtlich überzeugenden Ausführungen des [X.] sowie auf die Schriftsätze vom 22. Juni 2001 sowie vom 5. September 2001, die zum Bestandteil dieser Ausführungen gemacht würden.

8. Bleibe der erkennende Senat bei seiner Ankündigung im Vorlagebeschluss in [X.], 199, [X.] 2002, 183, die Klagen abzuweisen (unter Abschnitt B.III.1.), läge darin ein Verfassungsverstoß, der sie, die Klägerin, veranlassen würde, gegen eine entsprechende Entscheidung des Senats Rechtsschutz beim [X.] mit Hilfe einer Verfassungsbeschwerde zu suchen. Diese könne vermieden werden, wenn der [X.] im Rahmen dieses Revisionsverfahrens erneut --mit einer mangelfreien Vorlage-- versuche, eine Klärung der Streitfrage dieses [X.] herbeizuführen, was sich aufdränge, oder die angefochtenen Urteile bestätige. Auch das [X.] sei der Ansicht gewesen, dass der Senat den Unterschied zwischen Zinsanteil und Ertragsanteil verkannt habe.

II. Die Revisionen sind gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) begründet; die angefochtenen Urteile werden aufgehoben; den Klagen wird teilweise stattgegeben.

1. Das [X.] hat zu Recht den Abzug der von der Klägerin geleisteten Zahlungen als Sonderausgaben abgelehnt.

a) Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG sind auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende Renten und dauernde Lasten, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, als Sonderausgaben abziehbar, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind; gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG kann bei Leibrenten nur der Anteil abgezogen werden, der sich aus der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG aufgeführten Tabelle ergibt.

Im Streitfall hat die Klägerin ihrem (verstorbenen) Ehemann (dem Kläger) für die Übertragung des mit einem Einfamilienhaus bebauten Grundstücks eine lebenslange Rente zugesagt. Dabei handelt es sich nach den Feststellungen des [X.] um eine sog. Gegenleistungsrente (Veräußerungsrente). Nach der bisherigen Rechtsprechung des erkennenden [X.]s ist der Zinsanteil einer Gegenleistungsrente keine Sonderausgabe, weil diese Rente nicht als (begünstigte) Versorgungsleistung zu qualifizieren ist (Urteile in [X.], 82, [X.] 1996, 666, und in [X.], 179, [X.] 2002, 246). Nach dem Beschluss des Großen [X.]s des [X.] vom 15. Juli 1991 GrS 1/90 ([X.]E 165, 225, [X.] 1992, 78, unter [X.]) ist die Abziehbarkeit bzw. die Steuerbarkeit bei allen Renten und dauernden Lasten/wiederkehrenden Bezügen aus "kauf- und darlehensähnlichen Vorgängen" eingeschränkt (vgl. [X.], in: Kirchhof/[X.]/[X.], EStG, § 10 Rz [X.], 231; Kulosa in [X.]/[X.]/[X.] --[X.]--, § 10 EStG [X.]; [X.]/[X.], EStG, 29. Aufl., § 10 Rz 65 "Gegenleistung", unter a); dementsprechend ist der Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG nach Maßgabe des Zwecks der Regelung und unter Berücksichtigung der Eigenart von Sonderausgaben einzuschränken. An dieser Rechtsprechung hält der [X.] fest.

aa) Eine als Sonderausgabe abziehbare dauernde Last (oder Rente) liegt nicht vor, wenn wiederkehrende Leistungen ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach Entgelt für eine Nutzungsüberlassung sind ([X.]-Urteil vom 12. Juli 1989 [X.], [X.]E 158, 22, [X.] 1990, 13). Ebenso sind Unterhaltsleistungen sowie freiwillig oder aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht zugewendete wiederkehrende Leistungen (private Unterhaltsrente) nicht abziehbar (§ 12 Nr. 1 und 2 EStG). Werden außerhalb des Sonderrechts der Vermögensübergabe wiederkehrende Leistungen vereinbart, greift der den Abzug als dauernde Last oder als Leibrente legitimierende Gesichtspunkt der "vorbehaltenen [X.]" nicht ein ([X.]-Urteil vom 27. Februar 1992 [X.], [X.]E 167, 375, [X.] 1992, 609; [X.] in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., § 10 Rz 12, § 22 Rz 12). Die durch [X.] begründete Rentenverpflichtung der Klägerin steht nicht in sachlichem Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen; sie kann daher nicht als Sonderausgabe abgezogen werden.

bb) Stehen wiederkehrende Leistungen in sachlichem Zusammenhang mit einer erhaltenen Gegenleistung, scheitert die Abziehbarkeit auch daran, dass im Hinblick auf den empfangenen [X.] wirtschaftlich keine als Sonderausgabe abziehbare "Last" vorliegt ([X.]surteil vom 27. Februar 1992 [X.], [X.]E 167, 381, [X.] 1992, 612). Nach dem [X.]surteil in [X.], 82, [X.] 1996, 666 ist tatbestandsmäßige Voraussetzung für den Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG eine Aufwendung, die zu einer wirtschaftlichen Belastung des Steuerpflichtigen führt (vgl. auch [X.]surteil vom 4. April 1989 [X.], [X.]E 157, 88, [X.] 1989, 779, m.w.N.; [X.], Betriebs-Berater --BB-- 1993, 1773, 1774).

Rentenzahlungen im Rahmen einer Veräußerungsrente beruhen auf einer freiwillig eingegangenen Rechtspflicht im Rahmen eines entgeltlichen gegenseitigen [X.]; die für Sonderausgaben typische Zwangslage (vgl. [X.]-Urteil vom 4. Februar 2010 [X.]/08, [X.] --DStR-- 2010, 739; [X.], in: Kirchhof/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 10 Rz [X.], Rz [X.]) ist nicht gegeben.

Im Übrigen kann vor Ausschöpfung des Werts der Gegenleistung keine als Sonderausgabe abziehbare "Last" vorliegen (so auch Beschluss des Großen [X.]s des [X.] in [X.]E 165, 225, [X.] 1992, 78, unter [X.], wenn auch diese rechtshistorischen Ausführungen --wie das [X.] im Streitfall in anderem Zusammenhang festgestellt [X.] nur der Klärung der Frage gedient haben, ob an dem Sonderrecht der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen als "Hauptanwendungsfall" der in vollem Umfang abziehbaren dauernden Last festgehalten werden soll).

cc) Werden anlässlich einer auf die Lebenszeit einer Bezugsperson zeitlich gestreckten entgeltlichen privaten Vermögensumschichtung gleichbleibende wiederkehrende Leistungen vereinbart, ist deren Ertragsanteil (Zinsanteil) bei verfassungskonformer Auslegung auch deshalb nicht als Sonderausgabe abziehbar, weil dieser Teil Entgelt für die Überlassung von Kapital (Zins) ist, der dem Verbot des Abzugs von privaten Schuldzinsen unterliegt ([X.]-Urteil in [X.], 82, [X.] 1996, 666).

aaa) Selbst wenn man --wie das [X.] im Streitfall-- der Begründung des [X.] vom 16. Dezember 1954 --[X.] 1954-- ([X.], 373) folgt und davon ausgeht, dass die Rentenzahlung ab einem gewissen Alter des Leibrentenberechtigten "in vollem Umfang Ertrag des Stammrechts" sein könne und "der Ertrag des Stammrechts und damit die Steuerlast auf die gesamte Laufzeit der Rente verteilt werden" sollte (vgl. BTDrucks 2/481, [X.]), bleibt es bei dem Ergebnis, dass auch aus Sicht des [X.] 1954 Gegenleistungsrenten --wirtschaftlich betrachtet-- in einen Tilgungs- und einen Ertragsanteil aufzuteilen sind. Da die Verfasser des [X.] 1954 den Gesamtertrag nur im Interesse der Bezieher (= gleichmäßige Steuerlast) auf die gesamte Bezugsdauer der Leibrente verteilen wollten, ist dieser Ertrag entsprechend seinem materiell-rechtlichen Rechtscharakter Zins (vgl. hierzu auch [X.]/Kulosa, § 10 EStG Rz 71).

bbb) Dass der Gesetzgeber des [X.] 1954 die Besteuerung des Ertragsanteils der [X.] wie zuvor im Rahmen des § 22 und nicht bei § 20 EStG geregelt hat, bedeutet nicht, dass er dem Ertragsanteil die materiell-rechtliche Qualität eines Zinses abspricht. In der Begründung (BTDrucks 2/481, [X.]) heißt es wörtlich: "Da der [X.] nicht nur aus Zinsen besteht, sieht der Entwurf vor, die Besteuerung der Leibrenten wie bisher im Rahmen des § 22 EStG, nicht aber im Rahmen des § 20 EStG zu regeln." Entscheidend für die Besteuerung des Ertragsanteils als sonstige Einkünfte und nicht als Kapitalerträge war danach, dass bei der Besteuerung nicht auf die tatsächlichen, bei längerer Laufzeit der [X.] ansteigenden "Zinselemente" abgestellt werden sollte; diese sollten vielmehr pauschalierend gleichmäßig über die gesamte Laufzeit der [X.] verteilt werden.

ccc) Wirtschaftliche Erwägungen gebieten nach Auffassung des erkennenden [X.]s die Gleichbehandlung des Ertragsanteils mit Zinsen (anders das [X.] im Streitfall). Zwar wird der Ertrag des Rentenrechts anders als der Zins nicht nach versicherungsmathematischen Grundsätzen ermittelt, sondern --entsprechend der Tabelle des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Satz 3 EStG-- fingiert nach dem Kapitalwert der Rente, der sich zu Beginn der Laufzeit nach der mittleren Lebenserwartung ergibt. Diese Regelung hat der Gesetzgeber --ausweislich der Begründung des [X.] 1954-- aber nur deshalb vorgesehen, damit "der Ertrag des Stammrechts und damit die Steuerlast auf die gesamte Laufzeit der Rente verteilt" werden kann. Hieraus ergibt sich, dass Ertragsanteil und Zins weitgehend wirtschaftlich identisch sind.

Es gibt keine Rechtfertigung für den Abzug von Schuldzinsen, die mit keiner Einkunftsart in Zusammenhang stehen. Die Ertragswerttabelle bezieht sich auf die Besteuerung des Ertragsanteils einer Leibrente. Sie enthält lediglich eine Aussage dazu, in welchem Umfang der Ertragsanteil der Besteuerung nach § 22 EStG unterliegt, nicht aber, ob und in welchem Umfang er nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG als Sonderausgabe abziehbar ist. Zu Unrecht geht das [X.] davon aus, dass das Gesetz den Ertragsanteil pauschalierend beziffern wollte, der --anders als ein [X.] weiterhin als Sonderausgabe abziehbar sein soll.

ddd) Da der Ertragsanteil einer Gegenleistungsrente wirtschaftlich betrachtet privaten Schuldzinsen entspricht, ist es im Hinblick auf das Leistungsfähigkeitsprinzip verfassungsrechtlich nicht gerechtfertigt, einem Teil der Steuerpflichtigen eine Abzugsmöglichkeit für (Zins-)Zahlungen zum Erwerb von Privatvermögen zu eröffnen, nur weil diese (Zins-)Zahlungen in einer bestimmten Form erbracht werden (so auch [X.]/ Kulosa, § 10 EStG [X.]). Zwar hat das [X.] im Streitfall zutreffend ausgeführt, dass der Gesetzgeber, will er eine bestimmte [X.] erschließen, andere dagegen nicht, den allgemeinen Gleichheitssatz und folglich den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit so lange nicht verletze, als sich die Verschiedenbehandlung mit finanzpolitischen, volkswirtschaftlichen, sozialpolitischen oder steuertechnischen Erwägungen hinreichend rechtfertigen lasse. Erst wenn die gesetzliche Differenzierung willkürlich erscheine oder im Ergebnis Personengruppen unterschiedlich behandele, ohne dass zwischen diesen Gruppen Unterschiede von solcher Art und von solchem Gewicht bestünden, dass sie die Verschiedenbehandlung rechtfertigen könnten, komme ein Verfassungsverstoß in Betracht. Nach Auffassung des [X.] gebe es genügend finanzpolitische und steuertechnische Erwägungen für eine Ungleichbehandlung von Ertragsanteil und Zins, so dass eine Auslegung des Gesetzes gegen seinen Wortlaut nicht geboten sei. Doch hat das [X.] in diesem Zusammenhang lediglich auf die generellen Erwägungen im Urteil in E[X.] 2001, 626 verwiesen. Diese sind jedoch --wie oben [X.] nicht geeignet, eine unterschiedliche Behandlung des in einer Gegenleistungsrente enthaltenen Zinsanteils und der Schuldzinsen zu rechtfertigen. Wirtschaftlich betrachtet besteht kein Unterschied zwischen der Finanzierung eines Wirtschaftsguts durch eine Leibrente oder durch ein Tilgungsdarlehen. Nachdem der Gesetzgeber den Tatbestand des Abzugs privater Schuldzinsen als Sonderausgaben gestrichen hat, kann es keinen Unterschied machen, ob die Gegenleistung für den Erwerb eines bebauten Grundstücks im Wege einer lebenslangen Rente erbracht oder der Erwerb durch die Aufnahme von Darlehen finanziert wird. In beiden Fällen kommt der Abzug der Zinsen, die entweder in den Rentenzahlungen enthalten bzw. für die Darlehen zu entrichten sind, als Sonderausgaben nicht in Betracht. Dementsprechend hat der erkennende [X.] den Nichtabzug von [X.]santeilen als Sonderausgaben bereits in der Entscheidung in [X.], 82, [X.] 1996, 666 auch damit gerechtfertigt, dass private Schuldzinsen nicht abziehbar seien (vgl. Beschluss des Großen [X.]s des [X.] vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, [X.]E 161, 290, [X.] 1990, 817; [X.]/Kulosa, § 10 EStG [X.]; [X.], BB 1993, 1773, 1780).

dd) Sofern das [X.] im Streitfall (unter 2.b der Entscheidungsgründe) darauf abstellt, dass der Entwurf des [X.] 1999 in § 45 EStG die Abziehbarkeit des Ertragsanteils von [X.] als Sonderausgaben vorgesehen habe, darf nicht übersehen werden, dass dieser Entwurf nicht Gesetz geworden ist. Vielmehr liegt der Schluss nahe, dass auch der Gesetzgeber im Einklang mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung davon ausgegangen ist, dass der Ertragsanteil einer Gegenleistungsleibrente nicht als Sonderausgaben i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abziehbar ist.

b) Die von den Gerichten vorzunehmende Abgrenzung zwischen einkommensteuerlich unbeachtlichen Unterhaltsleistungen und einkommensteuerlich bedeutsamen Versorgungsleistungen im Sinne der Rechtsprechung zu den Übergabeverträgen betrifft eine Frage des einfachen Rechts, der keine besondere verfassungsrechtliche Relevanz zukommt ([X.]-Beschluss vom 17. Dezember 1992  1 BvR 4/87, [X.], 315; dazu [X.], BB 1993, 1773).

c) Entgegen der Auffassung der Klägerin steht der Beschluss des [X.] in [X.]/NV 2009, 2119 der Beurteilung des [X.]s, der in der privaten Veräußerungsrente enthaltene Ertragsanteil sei nicht als Sonderausgabe abziehbar, nicht entgegen. Unter B.1. seines Beschlusses in [X.]/NV 2009, 2119 bemängelt das [X.] in Bezug auf die Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage lediglich, dass der vorlegende [X.] nur seine eigene Rechtsprechung wiederholt habe, ohne sich mit den Gegenstimmen auseinanderzusetzen; unter B.2. moniert das [X.], der [X.] habe nicht hinreichend die Möglichkeit einer verfassungskonformen Auslegung in Bezug auf die Gewährung des [X.] für Einkünfte gemäß § 22 EStG geprüft; unter [X.] rügt das [X.], dass sich der [X.] nicht ausreichend mit der Frage auseinandergesetzt habe, ob die Ungleichbehandlung der Besteuerung von Leibrenten gegenüber der Besteuerung von Zinseinkünften gerechtfertigt sei. All diese Einwände beziehen sich nicht auf die Verfassungsmäßigkeit der Rechtsprechung zur Vermögensübergabe als solche, sondern nur auf die (konkreten) Anforderungen an den Vorlagebeschluss. In früheren Entscheidungen hat das [X.] die verfassungsrechtliche Unbedenklichkeit der Rechtsprechung anerkannt (vgl. dazu bereits [X.]-Beschluss in [X.], 315) und sie auch in der Entscheidung in [X.]/NV 2009, 2119 nicht in Frage gestellt.

2. Dem Grunde nach zutreffend hat das [X.] berücksichtigt, dass die Klägerin in Bezug auf den als Arbeitszimmer genutzten Raum einen Teil ihrer Zahlungen als Betriebsausgaben abziehen kann. Allerdings berechnen sich diese Betriebsausgaben nicht nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 Satz 2 EStG; anzusetzen ist vielmehr der anteilige Zinsanteil, der sich aus dem Unterschiedsbetrag zwischen den Rentenzahlungen einerseits und dem jährlichen Rückgang des [X.] der Leibrentenverpflichtung andererseits ergibt (R 16 Abs. 4 Sätze 2, 3 der Einkommensteuer-Richtlinien 1998; vgl. ferner [X.]-Urteile vom 23. Mai 1991 IV R 48/90, [X.]E 164, 532, [X.] 1991, 796, und vom 25. November 1992 [X.], [X.], 76, [X.] 1996, 663).

Unter Zugrundelegung der (erst mit Wirkung vom 1. Januar 2009 aufgehobenen) Anlage 9 zu § 14 des Bewertungsgesetzes ergeben sich --für den 1926 geborenen [X.] folgende Werte:

31.12.1996 (vollendete 70 Lebensjahre); Vervielfältiger 7,511

Daraus ergeben sich bei jährlichen Zahlungen von 48.000 [X.] folgende Barwerte:

Die Barwertrückgänge (= Kapitalanteile) betragen:

Die [X.] (48.000 [X.] ./. [X.]) betragen danach:

Diese [X.] sind in Höhe von jeweils 21 % Betriebsausgaben für das betriebliche Arbeitszimmer der Klägerin, also in Höhe von 7.006 [X.] im Veranlagungszeitraum 1997 und in Höhe von 7.036 [X.] im Veranlagungszeitraum 1998. Die Klagen haben deshalb insoweit Erfolg, als die [X.] den für das Arbeitszimmer jeweils berücksichtigten Ertragsanteil (von 2.822 [X.]) übersteigen; im Veranlagungszeitraum 1997 sind also weitere Betriebsausgaben in Höhe von 4.184 [X.] und im Veranlagungszeitraum 1998 weitere Betriebsausgaben in Höhe von 4.214 [X.] zu berücksichtigen.

3. Im Streitfall sind die von dem Kläger bezogenen Rentenleistungen mit ihrem Ertragsanteil als Einnahmen nach § 22 EStG zu erfassen.

a) § 22 Nr. 1 EStG erfasst (auch) die Zinskomponente zeitlich gestreckter Leistungen. Der Zinsanteil, der von seiner Funktion her einem privaten Darlehen vergleichbar ist, unterliegt der Besteuerung nach § 22 EStG. [X.] (also außerhalb des Sonderrechts der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen) ist der "Kaufpreis" in einen Tilgungs- (einen Vermögensumschichtungs-) und einen Zinsanteil zu zerlegen. Entsprechendes gilt für die steuerrechtliche Behandlung der wiederkehrenden Leistungen beim Bezieher (im Einzelnen [X.]-Urteile in [X.], 76, [X.] 1996, 663, und vom 26. November 1992 [X.], [X.], 98, [X.] 1993, 298; BMF-Schreiben vom 11. März 2010, [X.], 227, Rz 75 f.).

Nach der Rechtsprechung des [X.] enthält jede Kapitalforderung, die über eine längere [X.] als ein Jahr gestundet ist, einen Zinsanteil. Insbesondere Kaufpreisraten, deren Laufzeit mehr als ein Jahr beträgt und die zu einem bestimmten [X.]punkt fällig werden, werden auch ohne diesbezügliche Vereinbarung in einen Zins- und einen Kapitalanteil zerlegt (st. Rspr.; [X.]-Urteil in [X.], 98, [X.] 1993, 298).

b) Dieser Beurteilung kann nicht entgegengehalten werden, dass auf der Seite des Leistenden ein Abzug nicht in Betracht kommt. Zwar folgt das [X.] --wie auch das [X.] des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG, § 22 Nr. 1a EStG-- dem sog. Korrespondenzprinzip ([X.]-Urteil vom 11. Oktober 2007 [X.], [X.]E 219, 160, [X.] 2008, 123; zur Korrespondenz im Rahmen der sog. Gegenwertlehre vgl. [X.]-Urteil vom 3. Juni 1986 IX R 2/79, [X.]E 146, 442, [X.] 1986, 674). Indes legitimiert das Korrespondenzprinzip nur in bestimmten Fällen den Transfer von Leistungsfähigkeit; ein "Verbund steuerlicher Leistungsfähigkeit" besteht nur in einzelnen Fällen, wie etwa beim Versorgungsvertrag, bei Ausgleichszahlungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 1b, § 22 Nr. 1c EStG n.F. oder beim [X.] ([X.], BB 1993, 1773, 1774). Dagegen kann derjenige, der ein privates Darlehen vergibt, seine eigenen ([X.] nicht als Aufwand geltend machen.

c) Die empfangenen Rentenzahlungen sind nicht um den (nicht ausgeschöpften) [X.] (§ 20 Abs. 4 EStG) zu kürzen.

aa) Die Besteuerung wiederkehrender Leistungen unterliegt dem Besteuerungsregime des § 22 EStG; sie ist "spezialgesetzlich" in § 22 EStG geregelt. Weder der Abzug noch der Empfang wiederkehrender Bezüge wird von § 20 EStG erfasst. Den Zinsertrag einer Rente erfasst das Gesetz nicht als Kapitaleinkünfte, sondern ordnet ihn --spezialgesetzlich-- den wiederkehrenden Bezügen zu.

bb) Eine analoge Anwendung des § 20 Abs. 4 EStG auf Einkünfte nach § 22 EStG kommt nicht in Betracht. Der gesetzliche Tatbestand ist nicht lückenhaft.

Der Gesetzgeber hat die Besteuerung der Leibrenten im Rahmen des § 22 EStG und nicht im Rahmen des § 20 EStG, dem [X.] für die Einkünfte aus Kapitalvermögen, geregelt, da der [X.] nicht nur aus Zinsen besteht. Nach Auffassung des [X.] in [X.]/NV 2009, 2119 (unter [X.]b aa) hat die Leibrente eine Vermögensumschichtung zum Gegenstand, wobei bei dem aus der Leibrente Berechtigten die Phase der Vermögensbildung bereits abgeschlossen ist; hingegen soll die Anreizwirkung des [X.] gerade in der Ansparphase einsetzen (Entwurf eines Dritten [X.], BTDrucks 7/1470, [X.]). Aus diesem Grund hatte der Gesetzgeber den Rentenbezug auch im [X.] 1954 weiterhin in § 22 EStG und nicht in § 20 EStG geregelt (zur Rechtsentwicklung vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 165, 225, [X.] 1992, 78, unter [X.]; [X.]-Beschluss in [X.]/NV 2009, 2119, unter [X.]). Auch hat der Ansatz des Ertragsanteils aus der Sicht des Steuergesetzgebers jedenfalls in bestimmten Fällen den Charakter einer teilweisen Steuerverschonung (vgl. [X.], in: Kirchhof/[X.]/[X.], a.a.[X.], § 22 Rz [X.] zur Begründung des [X.] zum [X.] 1954).