Bundesfinanzhof, Urteil vom 07.09.2016, Az. I R 57/14

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, war ursprünglich alleinige Gesellschafterin der [X.] Zwischen der Klägerin als Organträgerin und der [X.] bestand eine körperschaftsteuerliche und gewerbesteuerliche Organschaft. Mit Gesellschafterbeschluss vom 4. April 2002 wurde die [X.] formwechselnd in die [X.] & Co. [X.] ([X.]) umgewandelt. Das Grundkapital von ... € wurde von der Klägerin als alleiniger Kommanditaktionärin übernommen. Zugleich wurde die Klägerin persönlich haftende Gesellschafterin der [X.], wobei die Organschaft zwischen der Klägerin und der [X.] fortbestand. Nach der Satzung der [X.] war die Klägerin als persönlich haftende Gesellschafterin verpflichtet, einen nicht auf das Grundkapital zu leistenden Kapitalanteil in Höhe von ... € in bar zu erbringen, der zum Betrag von ... € ausgegeben wurde. Der den Kapitalanteil übersteigende Betrag wurde wie eine Kapitalrücklage der [X.] (HGB) behandelt.

Unter dem 5./6. August 2002 schlossen die Klägerin und die [X.] einen Nachgründungsvertrag i.S. des § 52 des Aktiengesetzes ([X.]), nach dem die [X.] von der Klägerin eigene Kommanditaktien zur Einziehung gemäß § 71 Abs. 1 Nr. 6 [X.] im Nominalwert von ... € zu einem Kaufpreis von ... € erwarb. In der Folge genehmigte die Hauptversammlung der [X.] den Nachgründungsvertrag und beschloss die Herabsetzung des Grundkapitals um ... € auf einen Betrag von ... € zum Zwecke der Rückzahlung eines Teils des Grundkapitals im Wege der vereinfachten Einziehung von Aktien nach § 237 Abs. 3 bis 5 [X.].

Für die von der Klägerin erbrachte [X.] hat sie in Höhe von ... € eine Ergänzungsbilanz gebildet. Dieser Betrag entspricht der Differenz zwischen dem auf den Kapitalanteil zu leistenden Betrag und dem der Klägerin --die nach Einziehung der Aktien als persönlich haftende Gesellschafterin zu 97,91 % an dem Gesamtkapital der [X.] beteiligt [X.] anteilig zuzurechnenden steuerlichen Eigenkapital. In einem weiteren Schritt verteilte die Klägerin den Betrag auf die zu den Kommanditbeteiligungen der [X.] an der [X.] und an der [X.] gehörenden Wirtschaftsgüter sowie in Höhe von ... € auf Wirtschaftsgüter der [X.]. Bezüglich dieser Wirtschaftsgüter machte die Klägerin, deren Wirtschaftsjahr am 1. Mai 2002 begann und am 30. April 2003 endete, sodann für den Zeitraum vom 1. November 2002 bis zum Ende des Wirtschaftsjahres Absetzungen für Abnutzung (AfA) in Höhe von insgesamt ... € geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --[X.]--) erkannte die Ergänzungsbilanz und das auf diese entfallende Abschreibungsvolumen nicht an und setzte dementsprechend den Gewerbesteuermessbetrag der Klägerin für 2003 (Streitjahr) fest.

Die dagegen erhobene Klage blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht ([X.]) [X.] hat sie mit Urteil vom 22. September 2014  10 K 1946/13 als unbegründet abgewiesen.

Mit ihrer Revision verfolgt die Klägerin ihr Begehren hinsichtlich des auf die Wirtschaftsgüter der [X.] entfallenden Abschreibungsbetrags weiter und rügt die Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass weitere Abschreibungen in Höhe von ... € anerkannt werden.

Das [X.] beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Gewerbeertrag der Klägerin ist nicht um AfA auf die in der Revision allein streitgegenständlichen Wirtschaftsgüter der [X.] in Höhe von ... € zu mindern.

1. Nach § 2 Abs. 2 Satz 2 des [X.] ([X.]) gilt eine Kapitalgesellschaft, die --wie im Streitfall die [X.]-- Organgesellschaft i.S. des § 14 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ([X.]) ist, als Betriebsstätte des [X.] (sog. gewerbesteuerrechtliche Organschaft). Trotz dieser Fiktion bilden die Organgesellschaft und der Organträger kein einheitliches Unternehmen. Sie bleiben vielmehr selbständige Gewerbebetriebe, die einzeln für sich bilanzieren und deren Gewerbeerträge getrennt zu ermitteln sind. Der Gewerbeertrag der Organgesellschaft ist so zu ermitteln, als wäre diese Gesellschaft selbständiges Steuersubjekt. Bei der Ermittlung des [X.] jedes der Unternehmen sind auf dieser ersten Stufe die Hinzurechnungs- und Kürzungsvorschriften (§§ 8, 9 [X.]) zu beachten (sog. gebrochene oder eingeschränkte Einheitstheorie; ständige Rechtsprechung des [X.] --BFH--, vgl. z.B. Senatsurteile vom 29. Mai 1968 I 198/65, [X.], 289, [X.] 1968, 807; vom 17. Dezember 2014 I R 39/14, [X.], 179, [X.] 2015, 1052; jeweils m.w.[X.]). Erst der selbständig ermittelte Gewerbeertrag der Organgesellschaft ist sodann --auf einer zweiten Stufe-- mit dem für den Organträger selbst ermittelten Gewerbeertrag zusammenzurechnen.

Dabei ist auf [X.] der [X.] als Organgesellschaft die Regelung des § 8 Nr. 4 [X.] zu beachten, demzufolge dem Gewinn aus Gewerbebetrieb die Gewinnanteile wieder hinzugerechnet werden, die an persönlich haftende Gesellschafter einer [X.] auf ihre nicht auf das Grundkapital gemachten Einlagen oder als Vergütung (Tantieme) für die Geschäftsführung verteilt worden sind und die als abzugsfähige Aufwendungen i.S. des § 9 Abs. 1 Nr. 1 [X.] den Gewinn aus Gewerbebetrieb zunächst gemindert haben. Gleichzeitig ist auf [X.] der Klägerin nach § 9 Nr. 2b [X.] die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um die nach § 8 Nr. 4 [X.] dem Gewerbeertrag der [X.] hinzugerechneten Gewinnanteile als persönlich haftende Gesellschafterin der [X.] zu kürzen, wenn diese bei der Ermittlung des Gewinns i.S. des § 7 [X.] über § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) --bei der Klägerin [X.]. § 8 Abs. 1 Satz 1 [X.]-- als gewerbliche Einkünfte angesetzt worden sind.

Damit wird einerseits der auf den persönlich haftenden Gesellschafter entfallende Teil des Gewinns i.S. des § 9 Abs. 1 Nr. 1 [X.] grundsätzlich bei der [X.] der Gewerbesteuer unterworfen (Senatsurteile vom 8. Februar 1984 I R 11/80, [X.], 465, [X.] 1984, 381; vom 31. Oktober 1990 I R 32/86, [X.], 445, [X.] 1991, 253; vgl. BFH-Urteil vom 28. November 2007 [X.], [X.], 329, [X.] 2008, 363). Andererseits wird im Rahmen der Organschaft der ungeschmälerte, d.h. ohne Abzug des auf die persönlich haftende Gesellschafterin entfallenden Anteils berechnete Gewinn aus dem Gewerbebetrieb der [X.] mit dem um eben diesen Anteil gekürzten Gewerbeertrag der Klägerin als Organträgerin zusammengerechnet.

Vor diesem Hintergrund kann für die Bemessung des [X.] der Klägerin dahinstehen, ob --wie die Klägerin meint-- die geltend gemachten AfA im Rahmen einer Ergänzungsbilanz zum Kapitalkonto der Klägerin bei der [X.]ermittlung der [X.] aufwandswirksam anzusetzen wären (so auch [X.] in [X.]/[X.], [X.], § 9 [X.] 167, 172) oder ob sie außerhalb des Anwendungsbereichs des § 8 Nr. 4 [X.] sowie --dazu korrespondierend (Senatsbeschluss vom 4. Dezember 2012 I R 42/11, [X.], 589)-- der Kürzung gemäß § 9 Nr. 2b [X.] stehen und damit nur bei der Ermittlung des [X.] der Klägerin als persönlich haftende Gesellschafterin gewinnmindernd anzusetzen wären ([X.] in [X.]/[X.], [X.], § 8 Nr. 4 [X.] 9; s.a. [X.], [X.] --[X.]-- 2002, 181, 188; vgl. für Sonderbetriebsausgaben Senatsurteile in [X.], 445, [X.] 1991, 253; vom 6. Oktober 2009 I R 102/06, [X.], 462).

2. Die mithin für den Streitfall allein entscheidungserhebliche Frage, ob die vorliegend zu beurteilenden [X.] zum Ansatz nachträglicher und in einer Ergänzungsbilanz auszuweisender Anschaffungskosten führen, ist indessen zu verneinen.

a) Im Interesse einer zutreffenden Besteuerung des einzelnen Mitunternehmers i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sind Ergänzungsbilanzen zu bilden, wenn es einer Korrektur der sich aus der [X.] ergebenden Wertansätze für die Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens und damit des Werts der Beteiligung eines Mitunternehmers bedarf (BFH-Urteile vom 22. Oktober 2015 IV R 37/13, [X.], 68; vom 28. September 1995 IV R 57/94, [X.], 84, [X.] 1996, 68). Insbesondere ist eine Ergänzungsbilanz bei einem entgeltlichen Erwerb eines Gesellschaftsanteils erforderlich, um das Kapitalkonto des Veräußerers in der [X.] auf den Anschaffungspreis zu berichtigen. Da der Erwerber eines Mitunternehmeranteils die bestehenden Vermögensrechte aus der Beteiligung und damit auch das Kapitalkonto seines Vorgängers übernimmt, erfordert der bilanzielle Ausweis des Anschaffungspreises des Erwerbers für seinen Anteil an der Personengesellschaft, dass in einer für ihn aufzustellenden Ergänzungsrechnung (Ergänzungsbilanz) das Kapitalkonto des Veräußerers in der [X.] auf den Anschaffungspreis berichtigt wird (BFH-Urteile vom 19. Februar 1981 IV R 41/78, [X.], 510, [X.] 1981, 730; vom 30. März 1993 VIII R 63/91, [X.], 213, [X.] 1993, 706; vom 12. Dezember 1996 IV R 77/93, [X.], 379, [X.] 1998, 180; vgl. auch Senatsurteil vom 30. April 2003 I R 102/01, [X.], 455, [X.] 2004, 804). Einer solchen Berichtigung bedarf es auch, wenn ein weiterer Gesellschafter in eine bereits bestehende Gesellschaft gegen eine Einlage in das Gesellschaftsvermögen eintritt und die sich daraus ergebenden Anschaffungskosten bilanziell nicht vollständig in dessen Kapitalkonto ausgewiesen werden (BFH-Urteile vom 25. April 1985 IV R 83/83, [X.], 25, [X.] 1986, 350; vom 25. April 2006 VIII R 52/04, [X.], 40, [X.] 2006, 847). Bezugsgrößen sind einerseits das anteilige Eigenkapital an der Mitunternehmerschaft und andererseits die Anschaffungskosten bzw. der Wert der in die Mitunternehmerschaft eingebrachten Wirtschaftsgüter (BFH-Urteile vom 12. Juli 2012 IV R 39/09, [X.], 353, [X.] 2012, 728; IV R 12/11, [X.], 200). Die auf den Gesellschafter entfallenden Buchwerte der Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens werden entsprechend in der Ergänzungsbilanz durch Korrekturen herauf- oder herabgesetzt, die in der Folge entsprechend dem Verbrauch der Wirtschaftsgüter gewinnmindernd oder gewinnerhöhend aufgelöst werden (BFH-Urteil vom 29. Oktober 1991 VIII R 148/85, [X.], 309, [X.] 1992, 647).

b) Die persönlich haftenden Gesellschafter einer [X.] sind zwar --anders als die persönlich haftenden Gesellschafter einer KG-- im Gesetz nicht als Mitunternehmer bezeichnet. Sie sind aber nach der BFH-Rechtsprechung "wie Mitunternehmer zu behandeln" (Senatsurteile vom 4. Mai 1965 I 186/64 U, [X.], 471, [X.]I 1965, 418; in [X.], 465, [X.] 1984, 381; vom 23. Oktober 1985 I R 235/81, [X.], 76, [X.] 1986, 72; BFH-Urteil vom 21. Juni 1989 [X.], [X.], 382, [X.] 1989, 881; vgl. auch Senatsbeschluss in [X.], 589; BFH-Urteil vom 13. April 1994 II R 57/90, [X.], 177, [X.] 1994, 505). Ob vor diesem Hintergrund auch die Grundsätze zur Erstellung von Ergänzungsbilanzen auf die persönlich haftenden Gesellschafter einer [X.] zu erstrecken sind, wird unterschiedlich beurteilt (bejahend z.B. [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] [X.] 27; [X.] in [X.]/ [X.]/[X.], § 15 EStG [X.] 905; [X.], [X.] --DStR-- 2015, 1905; [X.], Die Besteuerung der Kommanditgesellschaft auf Aktien zwischen Trennungs- und Transparenzprinzip, 2014, S. 126; [X.], Die Besteuerung der [X.], 2013, S. 258 f.; [X.], Das "[X.]-Modell", 2008, S. 232 f.; derselbe in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 9 [X.] 166, 172; derselbe/Koetz, [X.], 293; [X.]/[X.], § 9 [X.] [X.] 11; [X.] in Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 15 [X.] 407; derselbe in Kirchhof/[X.]/[X.], EStG, § 16 [X.] D 6; verneinend demgegenüber [X.], Urteil vom 10. Juli 2003  5 K 2681/97, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2003, 1691; [X.], Urteil vom 31. Mai 2016  4 K 1879/13, [X.], 1517; [X.]/[X.], [X.], 3. Aufl., § 9 [X.] 15; Mai in [X.]/[X.], [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] [X.] 15; Boochs in [X.], Körperschaftsteuergesetz, § 9 [X.] 4; [X.] in [X.]/ [X.], Körperschaftsteuergesetz, 2. Aufl., § 9 [X.] 145; Kollruss, [X.] 2016, 203; derselbe, Die Wirtschaftsprüfung --[X.]-- 2016, 586; so auch für § 8 Nr. 4 [X.] [X.] in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8 Nr. 4 [X.] 10; Schnitter in [X.]/[X.], a.a.[X.], § 8 [X.] [X.] 317). Die Frage bedarf im Streitfall jedoch keiner Entscheidung.

Denn auch, wenn man den Gewinnanteil des persönlich haftendenden Gesellschafters einer [X.] unter Berücksichtigung ergänzender Bilanzansätze ermittelt, sind im Streitfall weder die Zahlung eines Aufgeldes durch die Klägerin im Rahmen der Übernahme der Beteiligung als persönlich haftende Gesellschafterin noch der Erwerb und die Einziehung der Kommanditaktien durch die [X.] mit dem Ansatz zusätzlicher Anschaffungskosten sowie entsprechender AfA verbunden.

aa) Bei Eintritt eines persönlich haftenden Gesellschafters in eine [X.] sind die auf die Wirtschaftsgüter der [X.] entfallenden stillen Reserven nicht gemäß § 24 Abs. 2 des Umwandlungssteuergesetzes in der im Streitfall anwendbaren Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts ([X.] --UntStFG--) vom 20. Dezember 2001 ([X.], 3858, [X.], 35) --[X.] a.F.-- aufzudecken. Tritt ein weiterer Gesellschafter in eine bestehende Personengesellschaft ein, kann die Gesellschaft aus diesem Anlass gemäß § 24 Abs. 2 [X.] a.F. die (bereits vorhandenen) Wirtschaftsgüter mit den Buchwerten oder mit einem höheren Wert --höchstens mit dem [X.] ansetzen und damit die stillen Reserven auflösen. Die Aufnahme eines weiteren Gesellschafters in eine bereits bestehende Personengesellschaft steht der Neugründung einer weiteren, die bisherigen und den zusätzlichen Gesellschafter umfassenden Personengesellschaft und der --vom Wortlaut des § 24 Abs. 1 [X.] a.F. erfassten-- Übertragung des Gesellschaftsvermögens der bisherigen Personengesellschaft auf diese neue Personengesellschaft gleich (BFH-Urteile vom 10. Juli 1980 IV R 136/77, [X.], 313, [X.] 1981, 84; vom 23. Mai 1985 IV R 210/83, [X.], 220, [X.] 1985, 695; vom 8. Dezember 1994 IV R 82/92, [X.], 392, [X.] 1995, 599; vom 6. Juli 1999 VIII R 17/95, [X.], 34). Bei einem Buchwertansatz in der [X.] kann für den Gesellschafter, der eine Bareinlage leistet, eine positive --in der Folge korrespondierend zur Veränderung der entsprechenden Bilanzposten in der [X.] gewinnwirksam aufzulösende-- Ergänzungsbilanz erstellt werden, um die von ihm geleisteten Anschaffungskosten der Beteiligung wertgerecht abzubilden (BFH-Urteil in [X.], 40, [X.] 2006, 847; vgl. auch BFH-Urteil in [X.], 84, [X.] 1996, 68).

Diese Grundsätze sind im Fall des Eintritts eines persönlich haftenden Gesellschafters in eine [X.] jedoch nicht anwendbar. Die anteilige Aufdeckung der auf die Wirtschaftsgüter der [X.] entfallenden stillen Reserven in einer Ergänzungsbilanz des persönlich haftenden Gesellschafters bedeutete, nicht nur den persönlich haftenden Gesellschafter, sondern auch die Beteiligung der [X.] --als einbringende Mitunternehmer i.S. des § 24 Abs. 1 [X.] a.F.-- einer mitunternehmerischen Beteiligung gleichzustellen und damit die [X.] --entgegen der insbesondere in § 1 Abs. 1 Nr. 1 [X.] und § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zum Ausdruck gebrachten gesetzgeberischen [X.] insgesamt als Personengesellschaft i.S. des § 24 Abs. 1 [X.] a.F. zu behandeln (vgl. [X.], Jahrbuch der Fachanwälte für Steuerrecht --[X.]-- 2002/2003, 232, 239 f.; [X.]/ [X.], [X.], 2446, 2450; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], 2. Aufl., § 24 [X.] 49; anders [X.] in Widmann/[X.], Umwandlungsrecht, § 24 [X.] [X.] 136; Widmann, [X.] 2002/2003, 243; [X.], [X.] 1998, 525, 542; Farnschläder/ [X.], [X.] 1999, 1923, 1925).

bb) Ein Anlass für die Bildung einer Ergänzungsbilanz ergibt sich ferner im Einklang mit der Ansicht der Klägerin nicht daraus, dass sie im Zusammenhang mit dem Eintritt als persönlich haftende Gesellschafterin in die [X.] ein Aufgeld geleistet hat. Unerheblich ist hierbei, ob ein solches Aufgeld --buchhalterisch getrennt von der Sondereinlage i.S. des § 281 Abs. 2 [X.]-- als Teil des [X.] des persönlich haftenden Gesellschafters zu erfassen ist (--Variante 1--; so [X.] in Bürgers/Fett, Die Kommanditgesellschaft auf Aktien, 2. Aufl., § 5 [X.] 253; vgl. auch [X.]/[X.], a.a.[X.], § 281 [X.] 27; [X.] in [X.]/Lutter, [X.], 3. Aufl., § 286 [X.] 5; [X.], [X.] 1992, 2329, 2335), oder ob es (Variante 2) --wie im Streitfall geschehen-- als Kapitalrücklage i.S. des § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB behandelt werden darf (so [X.], a.a.[X.], S. 169; vgl. für eine Behandlung als Gewinnrücklage [X.], a.a.[X.], 232, 234; [X.] in [X.]/[X.], [X.] 2001, 1137, 1150; s.a. [X.]/[X.]/[X.], Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl., [X.] § 286 [X.] 30; [X.].[X.]/Herfs, 4. Aufl., § 81 [X.] 4; [X.]/[X.] in [X.], Großkommentar zum [X.], [X.], 4. Aufl., § 286 [X.] 40, § 288 [X.] 3, 27; [X.], [X.] 1966, 425, 427).

Während es bei einer Erfassung des Aufgeldes im Rahmen des [X.] (Variante 1) schon von vornherein an einem Auseinanderfallen des auf den persönlich haftenden Gesellschafter entfallenden Eigenkapitals der [X.] einerseits und dessen Anschaffungskosten andererseits fehlt, entfällt die Kapitalrücklage im Rahmen der Variante 2 (auch) auf die [X.]. Wird --wie im [X.] keine Sonderregelung getroffen und die Kapitalrücklage im Falle der Auflösung der [X.] nach dem Anteil am Gesamtkapital, d.h. anteilig auf den persönlich haftenden Gesellschafter und die [X.] verteilt, steht dem persönlich haftenden Gesellschafter zwar allenfalls der sich aus dem Verhältnis der Nominalwerte des Grundkapitals und der Sondereinlage ergebende Anteil zu (s. für ein vollständiges Entfallen auf die [X.] [X.]/ [X.], a.a.[X.], § 286 [X.] 33). Gleichwohl ist auch in dieser Sachverhaltskonstellation ein Ergänzungsbilanzausweis in Höhe der auf die [X.] entfallenden Kapitalrücklage ausgeschlossen, da hierdurch ein überhöhtes, d.h. nicht aufgebrachtes Eigenkapital der [X.] ausgewiesen würde.

Hinzu tritt im Streitfall der Umstand, dass die Klägerin neben ihrer Stellung als persönlich haftende Gesellschafterin auch als (alleinige) Kommanditaktionärin an der [X.] beteiligt war. Die auf die Klägerin als Kommanditaktionärin entfallende Zuführung zur Kapitalrücklage hat --ungeachtet der äußeren Gestaltung als Aufgeld zur Sondereinlage als persönlich haftende [X.] ihre Veranlassung in der Gesellschafterstellung der Klägerin als Kommanditaktionärin (vgl. für den umgekehrten Fall der verdeckten Gewinnausschüttung an einen auch als Kommanditaktionär beteiligten persönlich haftenden Gesellschafter [X.] in Bürgers/Fett, a.a.[X.], § 9 [X.] 41 f.; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 9 [X.] [X.] 28 ff.; [X.]/[X.], Die [X.], 2000, S. 70 f.). Dementsprechend entfallen die Aufwendungen der Klägerin (Senatsurteil vom 27. April 2000 I R 58/99, [X.], 428, [X.] 2001, 168) im vorbezeichneten Umfang auf die von ihr gehaltenen Kommanditaktien; einer Korrektur des auf die Klägerin als persönlich haftende Gesellschafterin entfallenden Teils des Eigenkapitals durch eine Ergänzungsbilanz bedarf es mithin nicht (a.A. [X.], a.a.[X.], S. 171 f.; vgl. auch [X.], a.a.[X.], 232, 238).

cc) Schließlich lässt sich auch aus der zweiten Stufe der Umstrukturierung (Kauf eigener Aktien zur Einziehung durch die [X.] unter Auflösung der Kapitalrücklage) keine Rechtfertigung für die Bildung einer Ergänzungsbilanz ableiten.

Werden --wie im [X.] eigene Aktien, auf die der [X.] voll geleistet ist, entgeltlich zur Einziehung erworben, brauchen nach § 237 Abs. 3 Nr. 2 [X.] die Vorschriften über die ordentliche Kapitalherabsetzung nicht befolgt werden, wenn die Aktien zu Lasten des Bilanzgewinns oder einer anderen Gewinnrücklage, soweit sie zu diesem Zweck verwandt werden können, eingezogen werden (vereinfachtes Einziehungsverfahren). Gemäß § 272 Abs. 1 Satz 4 HGB in der im Streitfall anwendbaren Fassung des [X.] im Unternehmensbereich (KonTraG) vom 27. April 1998 ([X.], 786) --HGB a.F.-- ist der Nennbetrag zur Einziehung erworbener Aktien in der Bilanz der Kapitalgesellschaft offen von dem Posten "Gezeichnetes Kapital" als Kapitalrückzahlung abzusetzen. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Nennbetrag und dem Kaufpreis ist mit den anderen Gewinnrücklagen zu verrechnen (§ 272 Abs. 1 Satz 6 HGB a.F.).

Für Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung kann dahinstehen, ob --über den Wortlaut von § 237 Abs. 3 Nr. 2 [X.] und § 272 Abs. 1 Satz 6 HGB a.F. hinausgehend-- die Einziehung eigener Aktien im vereinfachten Einziehungsverfahren zu Lasten der Kapitalrücklage zulässig ist (bejahend [X.], a.a.[X.], S. 141; vgl. für die nunmehr geltende Rechtslage nach § 272 Abs. 1a HGB [X.], Beschluss vom 8. Mai 2012  31 Wx 155/12; [X.] in [X.]/Lutter, a.a.[X.], § 237 [X.] 39; [X.] in [X.]/Stilz, [X.], 3. Aufl., § 237 [X.] 31; [X.]/Greitemann in [X.], [X.], 2. Aufl., § 237 [X.] 72). Denn bei der durch die Einziehung ergebenden Minderung des Eigenkapitals handelt es sich um eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensänderung (Senatsurteile vom 6. Dezember 1995 I R 51/95, [X.], 326, [X.] 1998, 781; vom 29. Juli 1992 I R 31/91, [X.], 407, [X.] 1993, 369; Senatsbeschluss vom 3. März 2009 I B 51/08, [X.], 1280; ebenso Hohage, [X.] 2009, 1033; [X.], [X.], 3. Aufl., § 8 [X.] 577; [X.] in Dötsch/[X.]/Möhlenbrock, [X.], [X.]. zu § 8 Abs. 3 "Eigene Anteile" [X.] 8; [X.] --BMF--, Schreiben vom 2. Dezember 1998, [X.], 1509, [X.] 22; vgl. zu § 272 Abs. 1a HGB BMF-Schreiben vom 27. November 2013, [X.], 1615), die sich nicht auf den steuerlichen Gewinn auswirkt. Es bedarf keiner weiteren Erläuterung, dass dieses Abzugsverbot nicht durch den gegenläufigen Ansatz einer Ergänzungsbilanz --und einer hierauf fußenden erfolgswirksamen Abschreibung-- unterlaufen werden darf.

3. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.