Bundesfinanzhof, Beschluss vom 21.08.2014, Az. VII B 191/13

I. Die Klägerin und [[X.].]eschwerdeführerin (Klägerin) schloss mit einem [[X.].] Lieferanten einen Kaufvertrag über 20 [[X.].]ontainer [[X.].]. Die Ware wurde in [[X.].]ontainern mit Flussschiffen von der [[X.].] [[X.].] im [[X.].] Hinterland zum ca. 1 000 km entfernten Hafen von [[X.].] ([[X.].]nmerkung des Dokumentars: [[X.].]) transportiert. Die ersten zehn [[X.].]ontainer, die am 22. Dezember 2003 in [[X.].] ([[X.].]nmerkung des Dokumentars: [[X.].]) eintrafen, sind nicht vor dem 26. November 2003 in [[X.].] auf das Seeschiff [X.] verladen worden. [[X.].]ei den zweiten zehn [[X.].]ontainern, die am 13. Januar 2004 in [[X.].] eintrafen, war die Verladung auf das Seeschiff [X.] nicht vor dem 13. Dezember 2003 erfolgt. Nach [[X.].]nkunft der Ware veranlasste die Klägerin für jeden der 20 [[X.].]ontainer die [[X.].]bgabe einer Zollanmeldung zur Überführung der Mandarinen in den zollrechtlich freien Verkehr, wobei die Zollanmeldungen jeweils die --unstreitig unzutreffende-- Erklärung enthielten, dass das Verschiffungsdatum ab [[X.].] der 30. Oktober 2003 gewesen sei. Darüber hinaus wurde auf [[X.].]rt. 12 [[X.].]bs. 1 der Verordnung ([X.]) Nr. 1964/2003 ([X.] 1964/2003) der [X.] vom 7. November 2003 zur Einführung vorläufiger Schutzmaßnahmen gegenüber den Einfuhren bestimmter zubereiteter oder haltbar gemachter Zitrusfrüchte ([[X.].]mtsblatt der Europäischen Union Nr. L 290/3) verwiesen, nach dem auch solche Erzeugnisse vom [X.] befreit waren, die sich bei Inkrafttreten der Verordnung am 9. November 2003 bereits auf dem Transportweg in die [X.] befanden. Der [[X.].]eklagte und [[X.].]eschwerdegegner (das Hauptzollamt --HZ[[X.].]--) erhob daraufhin zunächst keinen [X.] bzw. erstattete diesen in drei Fällen. Nachdem das HZ[[X.].] festgestellt hatte, dass die im Rahmen der [[X.].]ontainerläufe angegebenen Daten nicht mit dem jeweils in den "[X.]" vermerkten Verladedatum übereinstimmten, veranlasste es im September 2008 eine Durchsuchung der Räume der Klägerin. Die gegen die Geschäftsführerin und gegen eine Mitarbeiterin der Klägerin eingeleiteten strafrechtlichen Ermittlungsverfahren sind in der Zwischenzeit eingestellt worden. [[X.].]uf der Grundlage der [X.] 1964/2003 erhob das HZ[[X.].] für die 20 Zollanmeldungen Einfuhrabgaben nach. Zur [[X.].]egründung führte es an, die in den jeweiligen Zollanmeldungen angegebenen Nachweisunterlagen enthielten unzutreffende [[X.].]ngaben über den Verladezeitpunkt. Für die Zollbefreiung sei maßgeblich, zu welchem Zeitpunkt das Schiff den Hafen von [[X.].] verlassen habe. Die streitgegenständliche Ware sei erst am 26. November 2003 bzw. am 18. Dezember 2003 und damit nach dem maßgeblichen 9. November 2003 auf die Seeschiffe verladen worden.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht ([X.]) urteilte, die Voraussetzungen für die Nacherhebung von Zoll nach [[X.].]rt. 220 [[X.].]bs. 1 des Zollkodex ([X.]) seien erfüllt, weil die Festsetzung von [X.] unterblieben und die [X.] bei Erlass des angefochtenen [[X.].]escheids noch nicht abgelaufen gewesen sei. Im Streitfall sei die Ware erst nach dem in [[X.].]rt. 12 [[X.].]bs. 1 [X.] 1964/2003 angegebenen Datum auf die Seeschiffe umgeladen worden. Ein Konnossement, das sich auf den Seetransport beziehe und aus dem hervorgehe, dass die Ware bereits vor dem 9. November 2003 verladen worden sei, liege im Streitfall nicht vor. Nicht ausreichend sei die Vorlage eines [X.], das sich auf einen dem eigentlichen Seetransport vorgelagerten Transport beziehe. [[X.].]ber selbst wenn die Verladung auf ein Flussschiff bereits als Verladung für den Seetransport angesehen werden könne, sei das HZ[[X.].] im Streitfall nicht verpflichtet, die vorgelegten Dokumente ([X.]) anzuerkennen. Denn die [[X.].]ngaben in den [[X.].]ontainerläufen widerlegten die Richtigkeit der vorgelegten Unterlagen. Die Nacherhebung des [X.]s sei rechtzeitig erfolgt. Das Gericht sei zu der Überzeugung gelangt, dass mit der [[X.].]bgabe der inhaltlich falschen Zollanmeldungen der objektive Tatbestand einer Steuerhinterziehung (§ 370 [[X.].]bs. 1 Nr. 1 der [[X.].]bgabenordnung --[[X.].]O--) erfüllt worden sei und dass zumindest bei einer Person, die den unzutreffenden Inhalt der Zollanmeldung veranlasst habe, jedenfalls von einem bedingten Vorsatz auszugehen sei. Gegen einen bloßen Flüchtigkeitsfehler spreche, dass die Falschangaben wiederholt gemacht worden seien. [[X.].]uch hinsichtlich der [[X.].]efreiung nach [[X.].]rt. 12 [[X.].]bs. 3 Unterabs. 2, 1. [[X.].]nstrich [X.] 1964/2003 seien [X.] mit unzutreffenden [X.] vorgelegt worden. Die falschen [X.] hätten zur Vermeidung des zu erhebenden [X.]s gedient.

Mit ihrer [[X.].]eschwerde begehrt die Klägerin die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher [[X.].]edeutung (§ 115 [[X.].]bs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--), Divergenz (§ 115 [[X.].]bs. 2 Nr. 2 [X.]O) und Verfahrensmängeln (§ 115 [[X.].]bs. 2 Nr. 3 [X.]O). In seinem Urteil sei das [X.] davon ausgegangen, dass eine Steuerhinterziehung i.S. des § 169 [[X.].]bs. 2 Satz 2 [[X.].]O nicht zwangsläufig das Zusammentreffen von objektivem und subjektivem Tatbestand in einer Person erfordere. Dies stehe in Widerspruch zum Urteil des [[X.].]undesfinanzhofs ([[X.].]FH) vom 16. Januar 1973 VIII R 52/69 ([[X.].]FHE 108, 286, [[X.].]St[[X.].]l II 1973, 273), nach dem sowohl die objektiven als auch die subjektiven Tatbestandsmerkmale vorliegen müssten, um von einer zehnjährigen Festsetzungsverjährungsfrist ausgehen zu können. Zu den Personen, die die Zollanmeldungen als Täter oder Teilnehmer abgegeben haben sollen, habe sich das [X.] nicht geäußert und keine Verbindung zwischen Tathandlung und Vorsatz hergestellt. Grundsätzlich bedeutsam sei die Frage, ob für die [[X.].]nwendung des § 169 [[X.].]bs. 2 Satz 2 [[X.].]O der objektive und subjektive Tatbestand in ein und derselben Person erfüllt sein müssten. [X.] sei auch die Frage nach der [[X.].]nwendung der Zurechnungsgrundsätze von Täterschaft und Teilnahme in [X.]. Gerade in [X.] sei es üblich, dass Zollanmeldungen von externen Dienstleistern vorgenommen würden. [[X.].]us den Urteilsgründen ergebe sich nicht, aufgrund welcher tatsächlichen Feststellungen und rechtlichen Erwägungen das [X.] die Erfüllung des objektiven und subjektiven Tatbestands einer Steuerhinterziehung angenommen habe. Darüber hinaus habe es sich nicht an den Grundsatz "in dubio pro reo" gebunden gefühlt. Sie (die Klägerin) sei davon ausgegangen, dass auch die Verladung der Ware auf ein Flussschiff zur Vermeidung des [X.]s ausreiche. Daher bestünden Zweifel an einer vorsätzlich begangenen Steuerhinterziehung. In Widerspruch zum [[X.].]eschluss des Großen Senats des [[X.].]FH vom 5. März 1979 GrS 5/77 ([[X.].]FHE 127, 140, [[X.].]St[[X.].]l II 1979, 570), nach dem die Finanzbehörde die [[X.].]eweislast für das Vorliegen aller Tatbestandsmerkmale einer strafbaren Handlung trage, habe das [X.] den Rechtssatz aufgestellt, dass es bei der Prüfung der Steuerhinterziehung im Rahmen der zehnjährigen Verjährungsfrist des § 169 [[X.].]bs. 2 Satz 2 [[X.].]O auch bei erheblichen Zweifeln an der Erfüllung von [X.] keiner weiteren Darlegung und auch keiner erhöhten [[X.].]eweisanforderungen zu Lasten der Finanzbehörde bedürfe. Eine freie [[X.].]nnahme von Rechtsfolgen, wie dies das [X.] getan habe, stehe in Widerspruch zum Urteil des [[X.].]FH vom 2. Dezember 2004 III R 49/03 ([[X.].]FHE 208, 531, [[X.].]St[[X.].]l II 2005, 483). Im Zusammenhang mit der [[X.].]eweislastverteilung komme der Frage grundsätzliche [[X.].]edeutung zu, inwieweit das Zollamt bei [[X.].]nwendung des § 169 [[X.].]bs. 2 Satz 2 [[X.].]O das Vorliegen von objektiven und subjektiven [X.] beweisen und darlegen müsse. Schließlich stelle sich die Frage nach der Reichweite der Wirkung eines [X.] und nach dessen Funktion zur [[X.].]bgrenzung von Verantwortungsbereichen im Zollverkehr. Könne im Streitfall von einer hinreichenden [[X.].]bgrenzung der zollrechtlichen Verantwortung ausgegangen werden, komme es auf den tatsächlichen [[X.].]ewegungslauf der [[X.].]ontainer nicht mehr an.

Das HZ[[X.].] ist der [[X.].]eschwerde entgegengetreten. Die von der Klägerin aufgeworfenen Fragen hält es nicht für klärungsbedürftig. Im Übrigen sei die Richtigkeit der von der Klägerin vorgelegten [X.] widerlegt. Offensichtlich sei die fehlende Eignung inhaltlich falscher Unterlagen als [[X.].]eweismittel für eine zollrechtliche Vorzugsbehandlung. Die Person des jeweiligen Zollschuldners ergebe sich aus [[X.].]rt. 201 [[X.].]bs. 3 [X.].

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

1. Entgegen der Behauptung der Beschwerde hat das [X.] nicht den Rechtssatz aufgestellt, eine Steuerhinterziehung i.S. des § 169 Abs. 2 Satz 2 [X.] erfordere nicht zwangsläufig das Zusammentreffen von objektivem und subjektivem Tatbestand in einer Person. Vielmehr hat es lediglich darauf hingewiesen, es sei davon überzeugt, dass bei der Person, die den unzutreffenden Inhalt der Zollanmeldung veranlasst habe, zumindest ein bedingter Vorsatz vorliege. Diese Ausführungen lassen die Deutung zu, dass das [X.] von der Abgabe der Zollanmeldung bzw. von einer Veranlassung der Abgabe durch diejenige Person ausging, die auch für den unzutreffenden Inhalt der Anmeldung verantwortlich gewesen ist und mit bedingtem Vorsatz gehandelt hat. Jedenfalls lässt sich den Ausführungen des [X.] der von der Klägerin behauptete Rechtssatz nicht entnehmen, so dass diesbezüglich auch keine Abweichung vom Urteil des [X.] in [X.]E 108, 286, [X.] 1973, 273 vorliegen kann. Auch kommt der in diesem Zusammenhang aufgeworfenen Rechtsfrage, die sich in einem Revisionsverfahren nicht stellen würde, keine grundsätzliche Bedeutung zu.

2. Soweit die Beschwerde die Frage nach der Anwendung der Grundsätze des allgemeinen Strafrechts, insbesondere der Zurechnungsgrundsätze von [X.]chaft und Teilnahme in Zollsachen aufwirft, wird deren Klärungsbedürftigkeit nicht hinreichend dargelegt. Die Darlegung des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O erfordert substantiierte Ausführungen zur Klärungsbedürftigkeit und Klärungsfähigkeit einer konkreten Rechtsfrage, der auch Bedeutung für die Allgemeinheit zukommt. [X.] ist, dass die Beantwortung der aufgeworfenen Rechtsfrage von der Klärung einer zweifelhaften und umstrittenen Rechtslage abhängt. Hierzu muss sich der Beschwerdeführer mit den Äußerungen im Schrifttum und ggf. mit veröffentlichten Verwaltungsmeinungen befassen. Hat der [X.] über die angesprochene Rechtsfrage bereits entschieden, so ist über die Auseinandersetzung mit der bestehenden Rechtsprechung hinaus zusätzlich darzulegen, weshalb eine erneute Entscheidung des [X.] für erforderlich gehalten wird (vgl. [X.]-Beschluss vom 29. Oktober 2003 III B 15/03, [X.]/NV 2004, 166, m.w.[X.]). Diesen Anforderungen wird die Beschwerde nicht gerecht. Insbesondere setzt sie sich weder mit dem umfangreichen Schrifttum noch mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung zu dieser Problematik auseinander. Im Übrigen bedarf die aufgeworfene Frage keiner grundsätzlichen Klärung, weil sie bereits hinreichend geklärt ist (vgl. z.B. [X.]/ [X.], [X.], 12. Aufl., § 370 Rz 210, unter Hinweis auf [X.], Vor § 25 StGB Rz 3 ff.).

3. Soweit dem Vorbringen, aus den Urteilsgründen ergebe sich nicht, aufgrund welcher tatsächlichen Feststellungen und rechtlichen Erwägungen das [X.] die Erfüllung des objektiven und subjektiven Tatbestands einer Steuerhinterziehung angenommen habe, die Rüge einer mangelhaften Sachaufklärung entnommen werden könnte, genügen die Ausführungen nicht den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 [X.]O. Denn die schlüssige Darlegung des [X.] einer Verletzung der dem [X.] von Amts wegen obliegenden Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 Satz 1 [X.]O) erfordert Angaben, welche Tatsachen das [X.] mit welchen Beweismitteln noch hätte aufklären sollen und weshalb sich dem [X.] eine Aufklärung unter Berücksichtigung seines --insoweit [X.] hätte aufdrängen müssen; schließlich, welches genaue Ergebnis die Beweiserhebung hätte erwarten lassen und inwiefern dieses zu einer für den Kläger günstigeren Entscheidung hätte führen können (vgl. [X.] vom 11. April 2013 VII B 172/12, [X.]/NV 2013, 1230, und vom 5. Oktober 1999 VII R 152/97, [X.]E 191, 140, [X.] 2000, 93). Diesen Anforderungen genügt das Vorbringen der Klägerin, die in der mündlichen Verhandlung keine Beweisanträge gestellt hat, nicht.

Sofern sich die Beschwerde dagegen wenden sollte, dass das [X.] die Feststellung der Erfüllung der objektiven und subjektiven Tatbestandsvoraussetzungen des § 370 [X.] ohne eine Individualisierung des [X.] hat ausreichen lassen, um zur Anwendung des § 169 Abs. 2 Satz 2 [X.] zu gelangen, rügt sie im [X.] ihres Vorbringens die materiell-rechtliche Fehlerhaftigkeit des Urteils. Dieses Vorbringen kann jedoch nicht zur Zulassung der Revision führen. Fehler bei der Auslegung und Anwendung des materiellen Rechts im konkreten Einzelfall rechtfertigen nicht die Zulassung der Revision (vgl. Senatsbeschluss vom 12. Mai 2009 VII B 266/08, [X.]/NV 2009, 1589, m.w.[X.]; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 115 Rz 24 und § 116 Rz 34, jeweils m.w.[X.]). Denn das Rechtsinstitut der Nichtzulassungsbeschwerde dient nicht dazu, die Richtigkeit finanzgerichtlicher Urteile umfassend zu gewährleisten.

4. Die von der Beschwerde behauptete Divergenz zum Beschluss des Großen Senats des [X.] in [X.]E 127, 140, [X.] 1979, 570 und zum Urteil des [X.] in [X.]E 208, 531, [X.] 2005, 483 liegt nicht vor. Denn das [X.] hat den von der Klägerin gebildeten Rechtssatz nicht aufgestellt, dass es bei der Prüfung der Steuerhinterziehung im Rahmen der zehnjährigen Verjährungsfrist des § 169 Abs. 2 Satz 2 [X.] auch bei erheblichen Zweifeln an der Erfüllung von [X.] keiner weiteren Darlegung und auch keiner erhöhten [X.] zu Lasten der Finanzbehörde bedarf. Erhebliche Zweifel des [X.] an der Erfüllung der Tatbestandsmerkmale des § 370 [X.] sind der Entscheidung nicht zu entnehmen. Vielmehr hat das [X.] aufgrund seiner nach den Vorschriften der [X.]O vorgenommenen Überzeugungsbildung unmissverständlich zum Ausdruck gebracht, es sei im Zusammenhang mit der Entstehung der streitgegenständlichen Einfuhrabgabenschuld eine Steuerhinterziehung begangen worden. Daher ist im Streitfall auch die von der Klägerin aufgeworfene Frage nicht klärungsbedürftig, inwieweit das Zollamt bei Anwendung des § 169 Abs. 2 Satz 2 [X.] das Vorliegen objektiver und subjektiver Tatbestandsmerkmale beweisen und darzulegen hat. Denn nach der Überzeugungsbildung des [X.] würde sich diese Frage in dem angestrebten Revisionsverfahren nicht stellen. Im Übrigen ist die Frage bereits dahingehend geklärt, dass die Finanzbehörde [X.] sie sich auf die zehnjährige Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 Satz 2 [X.] beruft-- die objektive Beweislast für das Vorliegen aller Tatbestandsmerkmale einer Steuerhinterziehung zu tragen hat (Banniza in [X.]/[X.]/ [X.], § 169 [X.] Rz 69, und [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 169 [X.] Rz 25, jeweils m.w.[X.]).

5. In Bezug auf die Frage nach der Reichweite der Wirkung eines Konnossements und nach dessen Funktion zur Abgrenzung von Verantwortungsbereichen im Zollverkehr genügen die Ausführungen nicht den Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 [X.]O. Insbesondere legt die Beschwerde nicht substantiiert dar, warum im Streitfall selbst bei Annahme einer eindeutigen Abgrenzung der Verantwortungsbereiche durch vorgelegte Konnossemente über die Verschiffung der Ware eine Zollschuld nicht entstanden wäre. Nach dem Vorbringen der Beschwerde hat die Klägerin ein Konnossement über die Verschiffung erhalten und damit nach ihrer Ansicht alles getan, um eine rechtzeitige Verschiffung und damit die Vermeidung eines Zusatzzolls zu gewährleisten. Dagegen hat das [X.] die Ansicht vertreten, dass der Inhalt der Konnossemente eine Verladung der Waren vor dem in Art. 12 Abs. 1 VO Nr. 1964/2003 festgelegten Datum nicht belege. Im Fall eines [X.] reiche es nicht aus, wenn der Betreffende ein Konnossement vorlege, das sich entweder gar nicht auf den Seetransport beziehe, sondern auf einen Transport, der dem eigentlichen Seetransport vorgelagert sei, oder aber auf einen kombinierten Transport, allerdings ohne eine Erklärung über die Verladung auf das Seeschiff vor dem maßgeblichen Zeitpunkt. Das [X.] hat somit der Abgrenzung von Verantwortungsbereichen keine entscheidungserhebliche Bedeutung beigemessen. Aus seiner Sicht kam es lediglich darauf an, dass sich aus den [X.] keine Verladung der Ware auf ein Seeschiff vor dem in Art. 12 Abs. 1 VO Nr. 1964/2003 festgelegten Datum entnehmen ließ.

6. Im Übrigen ergeht der Beschluss gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 [X.]O ohne Begründung.