Bundesfinanzhof, Urteil vom 07.06.2018, Az. IV R 37/15

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG, die bis zu ihrer Auflösung ein Kieswerk betrieben und Baustoffe, insbesondere [X.]and, [X.]chotter und Kies, verkauft hatte. An der Klägerin waren im [X.]treitjahr 2007 als Komplementärin die [X.] und als Kommanditistin die [X.] ([X.]) beteiligt. Die Firma der [X.] wurde später in Z-GmbH & Co. KG geändert. Mit Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 31. Dezember 2007 wurde die Klägerin aufgelöst. Als Liquidator wurde A bestellt. [X.] wurde die Klägerin nach Beendigung der Liquidation im Handelsregister gelöscht.

Mit notariellen Verträgen vom 29. April 1985 und 11. März 1986 erwarb die Klägerin von der [X.]tadt [X.] zwei in [X.] belegene Flurstücke (nachfolgend: das Grundstück). Die Klägerin verpflichtete sich in den Kaufverträgen, keine [X.]upermärkte, Discountgeschäfte oder ähnlich ausgerichtete Handelsbetriebe auf dem Grundstück zu betreiben. Zur [X.]icherung dieser Verpflichtung wurde eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit für [X.] in das Grundbuch eingetragen. Die Klägerin nutzte das Grundstück als Abstellplatz für LKW und die dazugehörende Verwaltung.

Am 13. Dezember 2002 übertrug die Klägerin das Grundstück unentgeltlich zu Buchwerten auf die [X.], die die bisherige Nutzung beibehielt. Das Grundstück wurde in der [X.]onderbilanz der [X.] bei der Klägerin geführt.

Mit notariell beurkundetem Erbbaurechtsvertrag vom 28. April 2005 bestellte die [X.] der [X.] für einen jährlichen Erbbauzins von 96.000 € ein Erbbaurecht an dem Grundstück. Nach dem Erbbaurechtsvertrag war die [X.] berechtigt, auf dem Grundstück einen Lebensmittelmarkt samt Nebengebäuden und Parkplätzen zu errichten und zu betreiben. In dem Erbbaurechtsvertrag wurde auf die bestehende beschränkte persönliche Dienstbarkeit der [X.] hingewiesen.
Der Erbbaurechtsvertrag regelte auszugsweise:

Die [X.] schloss am 31. Januar 2007 mit [X.] einen Vertrag. Darin verpflichtete sich [X.] zunächst, den für das Grundstück geltenden Bebauungsplan, demgemäß die Genehmigung von [X.] zum damaligen Zeitpunkt unzulässig war, zu ändern. Durch die Änderung des geltenden Bebauungsplans sollte die Errichtung eines Lebensmittelmarktes auf dem Grundstück ermöglicht werden (vgl. § 1 des abgeschlossenen [X.]). Die [X.] verpflichtete sich im Gegenzug, die Kosten und sonstigen Aufwendungen für die Aufstellung des Bebauungsplans zu übernehmen und hierfür einen Kostenbeitrag von 10.000 € zu leisten (§ 2 des [X.]). Weiterhin verpflichtete sich [X.], auch die beschränkten persönlichen Dienstbarkeiten betreffend die Verpflichtung der [X.], keine [X.]upermärkte, Discountgeschäfte oder ähnlich ausgerichtete Handelsbetriebe zu errichten, aufzuheben und diese Rechte zu löschen. Dafür hatte die [X.] eine Entschädigung an [X.] in Höhe von 30.000 € zu zahlen. Die [X.] bezahlte die vereinbarten 40.000 € an [X.]. Die [X.] errichtete den Lebensmittelmarkt auf dem Grundstück.

Die Klägerin behandelte die Zahlung an [X.] als [X.]onderbetriebsaufwand der [X.] für das [X.]treitjahr.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) ging demgegenüber davon aus, dass es sich bei der Zahlung der [X.] um Anschaffungskosten des Grund und Bodens handele, und erkannte den sofortigen [X.]onderbetriebsausgabenabzug nicht an. Das [X.] änderte deshalb unter Aufhebung der Vorbehalte der Nachprüfung am 2. Juli 2010 den Bescheid über die Feststellung des vortragsfähigen [X.] auf den 31. Dezember 2007 sowie am 13. Juli 2010 den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ([X.]) für 2007.

Der dagegen erhobene Einspruch blieb erfolglos. Das Finanzgericht ([X.]) gab der Klage mit Urteil vom 28. April 2015 statt.

Mit seiner Revision rügt das [X.] die Verletzung materiellen Rechts. Die streitigen Aufwendungen über 40.000 € könnten im [X.]treitjahr nicht als [X.]onderbetriebsausgaben abgezogen werden, sondern seien als Anschaffungskosten des Grund und Bodens zu aktivieren.

Das [X.] beantragt,
das Urteil des [X.] vom 28. April 2015  8 K 2129/13 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die geltend gemachten [X.]onderbetriebsausgaben seien anzuerkennen. Anschaffungskosten lägen nicht vor. Das Grundstück sei bereits betriebsbereit gewesen; durch den Abschluss des [X.] habe es seine Betriebsbereitschaft auch nicht verloren. Bei den hier getätigten Aufwendungen handele es sich nicht um grundstücksbezogene Maßnahmen, wie etwa bei der Erschließung eines Grundstücks durch eine weitere Zufahrt.

Der [X.]enat hat mit Beschluss vom 13. Februar 2018 die [X.], beschränkt auf das Verfahren der [X.] für 2007, beigeladen.

Die Klägerin, das [X.] und die Beigeladene haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Die Revision ist begründet. [X.]ie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage, § 126 Abs. 3 [X.]atz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O). Das [X.] ist zu Recht von der Zulässigkeit der Klage ausgegangen (dazu unter 1.). Es hat aber das Vorliegen nachträglicher Anschaffungskosten rechtsfehlerhaft verneint (dazu unter 2.). Da [X.] vorliegt, kann der [X.]enat selbst in der [X.]ache entscheiden und weist die Klage ab (dazu unter 3.).

1. Die Klage war zulässig, insbesondere war die Klägerin befugt, Klage auch gegen den [X.] zu erheben.

a) Zwar endet die Befugnis der Personengesellschaft, nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 [X.]O für ihre Gesellschafter Klage gegen den [X.] zu erheben, grundsätzlich mit ihrer Vollbeendigung und es lebt die bisher überlagerte Klagebefugnis der einzelnen Gesellschafter wieder auf, deren Mitgliedschaft die [X.] berührt, die der betreffende [X.] betrifft (vgl. Urteil des [X.] --[X.]-- vom 23. April 2009 IV R 87/05, [X.], 1650; [X.] vom 17. Oktober 2013 IV R 25/10, Rz 19, und [X.]-Urteil vom 22. Januar 2015 IV R 62/11, Rz 12). Anders verhält es sich jedoch bei einer Klage gegen [X.]teuerbescheide, deren Inhaltsadressatin die Personengesellschaft selbst ist, wie dies bei den Betriebssteuern der Fall ist. Liegt kein Fall einer Gesamtrechtsnachfolge vor, bei der die Klagebefugnis auf den Rechtsnachfolger übergeht, so gilt die Personengesellschaft trotz einer etwaigen zivilrechtlichen Vollbeendigung so lange als steuerrechtlich existent, wie noch [X.] gegen sie oder von ihr geltend gemacht werden und das Rechtsverhältnis zu den Finanzbehörden nicht endgültig abgewickelt ist (vgl. [X.] vom 12. April 2007 IV B 69/05, [X.] 2007, 1923, und [X.]-Urteil vom 22. Januar 2015 IV R 62/11, Rz 13). Gilt eine Personengesellschaft als steuerrechtlich fortbestehend, weil noch [X.]teuerverfahren anhängig sind, bei denen sie selbst [X.]teuerschuldnerin ist, so steht ihr nach der Rechtsprechung des [X.]enats auch die Klagebefugnis gegen die [X.]e nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 [X.]O weiterhin zu (vgl. [X.] in [X.] 2007, 1923, unter 1.c, und vom 16. Dezember 2009 IV B 103/07, [X.] 2010, 865, unter II.1.).

b) Danach hat das [X.] zu Recht die Klagebefugnis der Klägerin bejaht. [X.]elbst wenn die Klägerin im [X.]punkt der Klageerhebung bereits zivilrechtlich vollbeendet war, ist ihre Klagebefugnis nicht entfallen. Denn Klage und Revision richten sich sowohl gegen einen [X.] als auch gegen einen gewerbesteuerlichen Verlustfeststellungsbescheid.

2. Das Urteil des [X.] hat zu Unrecht das Vorliegen nachträglicher Anschaffungskosten für das Grundstück verneint.

a) Die Klägerin unterhielt im [X.]treitzeitraum einen Gewerbebetrieb und ermittelte ihren Gewinn nach § 5 Abs. 1, § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (E[X.]tG) durch Betriebsvermögensvergleich. Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören nach § 15 Abs. 1 [X.]atz 1 Nr. 2 [X.]atz 1 E[X.]tG die Gewinnanteile der Gesellschafter einer OHG, KG oder einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen ist. In die Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft sind gemäß § 4 Abs. 1 E[X.]tG auch die (positiven und negativen) Wirtschaftsgüter des [X.]onderbetriebsvermögens sowie die [X.]onderbetriebseinnahmen, insbesondere die Vergütungen, die der Gesellschafter von der [X.] der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat (§ 15 Abs. 1 [X.]atz 1 Nr. 2 [X.]atz 1 Halbsatz 2 E[X.]tG), und die [X.] einzubeziehen (vgl. Beschluss des Großen [X.]enats des [X.] vom 3. Mai 1993 Gr[X.] 3/92, [X.]E 171, 246, B[X.]tBl II 1993, 616, unter [X.], und [X.]-Urteil vom 12. Februar 2014 IV R 22/10, [X.]E 244, 560, B[X.]tBl II 2014, 621, Rz 22).

b) Die steuerliche Bewertung des [X.]onderbetriebsvermögens der Beigeladenen bei der Klägerin erfolgt nach § 6 E[X.]tG.

aa) Nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter wie der Grund und Boden sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 [X.]atz 1 E[X.]tG mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten. Der handelsrechtliche Begriff der Anschaffungskosten ist auch der [X.] Beurteilung zugrunde zu legen (vgl. [X.]-Urteil vom 3. August 2005 I R 36/04, [X.]E 211, 112, B[X.]tBl II 2006, 369, unter [X.]). Die Zuordnung von Aufwendungen zu den Anschaffungskosten erfolgt nach der Definition des § 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs --HGB-- (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Großen [X.]enats des [X.] vom 4. Juli 1990 Gr[X.] 1/89, [X.]E 160, 466, B[X.]tBl II 1990, 830, unter [X.] [X.], und [X.]-Urteil vom 14. April 2011 IV R 50/08, unter [X.] bb).

bb) Nach § 255 Abs. 1 HGB sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.

Ein Wirtschaftsgut ist betriebsbereit, wenn es entsprechend seiner Zweckbestimmung genutzt werden kann. Zu den Anschaffungskosten zählen daher auch die Aufwendungen, die erforderlich sind, um das Wirtschaftsgut bestimmungsgemäß nutzen zu können. Die Art und Weise, wie das Wirtschaftsgut genutzt werden soll, bestimmt der Erwerber (vgl. [X.]-Urteil vom 18. August 2010 X R 30/07, Rz 45). Der durch den Erwerber zu bestimmende Zweck der Nutzung eines Grundstücks i.[X.]. von § 255 Abs. 1 HGB erschöpft sich nicht darin, dass das Wirtschaftsgut zur Erzielung von Einkünften im Rahmen einer bestimmten Einkunftsart genutzt werden soll und damit betriebsbereit wäre, wenn es dafür überhaupt einsetzbar ist. Der Zweck der Nutzung stellt vielmehr auf die konkrete Art und Weise, in der der Erwerber das Grundstück zur Einkünfteerzielung nutzen will, ab. Für Grund und Boden wird dessen Betriebsbereitschaft alleine durch seinen Zustand und deshalb durch grundstücksbezogene Kriterien bestimmt, insbesondere durch Größe, Lage, Zuschnitt, Erschließung und Grad der Bebaubarkeit. [X.]olange diese Merkmale unverändert bleiben, bleibt es auch der Zustand dieses Wirtschaftsguts, sodass es am "Versetzen" des Grund und Bodens in einen betriebsbereiten Zustand fehlt ([X.]-Urteil vom 20. Juli 2010 IX R 4/10, [X.]E 230, 392, B[X.]tBl II 2011, 35, Rz 13).

Verändern sich diese Merkmale jedoch und geht dies mit einer wesentlichen Verbesserung des Grund und Bodens und damit auch mit einer Werterhöhung einher, so sind (nachträgliche) Anschaffungskosten anzunehmen (vgl. [X.]-Urteile vom 11. Dezember 2003 IV R 40/02, [X.]E 204, 219, B[X.]tBl II 2004, 282, unter 2., und in [X.]E 211, 112, B[X.]tBl II 2006, 369, unter II.4.c).

Nachträgliche Anschaffungskosten des Grund und Bodens sind danach etwa die Kosten für die erstmalige Erschließung (z.B. [X.]-Urteil vom 12. Januar 1995 IV R 3/93, [X.]E 177, 52, B[X.]tBl II 1995, 632, unter 1.a) oder Aufwendungen, die einem Eigentümer durch Abgabe von Grundstücksflächen entstehen, für die er --im Rahmen eines öffentlich-rechtlichen [X.] durch Änderung der Bauleitplanung eine (geänderte) Bebaubarkeit seiner Grundstücke erhält (vgl. [X.]-Urteil vom 6. Juli 1989 IV R 27/87, [X.]E 157, 554, B[X.]tBl II 1990, 126, unter 2.).

cc) Werden Aufwendungen getätigt, um rechtliche Beschränkungen des Eigentumsrechts zu verändern, so werden nachträgliche Anschaffungskosten auf den Grund und Boden nach der Rechtsprechung des [X.] etwa dann angenommen, wenn ein [X.]teuerpflichtiger zunächst ein mit einem dinglichen Nutzungsrecht belastetes Grundstück erworben hat, dieses Nutzungsrecht später jedoch ablöst und damit die Beschränkung seines Eigentums beseitigt (vgl. [X.]-Urteile vom 21. Dezember 1982 VIII R 215/78, [X.]E 138, 44, B[X.]tBl II 1983, 410 - Löschung eines Erbbaurechts; vom 26. Juni 1991 XI R 4/85, [X.] 1991, 681 - entgeltliche Ablösung eines Vermächtnisnießbrauchs durch Miterben, und vom 15. Dezember 1992 IX R 323/87, [X.]E 169, 386, B[X.]tBl II 1993, 488, unter 2. – Ablösung eines dinglichen Wohnungsrechts). Es spielt hierbei grundsätzlich keine Rolle, ob die getragenen Kosten zur erhöhten Nutzbarkeit des Grund und Bodens für die Beseitigung von Beschränkungen aufgewendet werden, die öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich begründet sind.

[X.]) Für die Zuordnung entstandener Kosten zu den (nachträglichen) Anschaffungskosten ist ein bloß kausaler oder zeitlicher Zusammenhang mit der Anschaffung nicht ausreichend. Es bedarf auch der entsprechenden Zweckbestimmung. Aus [X.]icht des [X.] muss dieser Zweck auf die beabsichtigte Funktion und Eigenschaft, also den angestrebten Erfolg und betriebsbereiten Zustand des Wirtschaftsguts als Teil des Betriebsvermögens gerichtet sein (sog. finaler Begriff der Anschaffungskosten, vgl. [X.]-Urteile vom 13. Oktober 1983 IV R 160/78, [X.]E 139, 273, [X.] 1984, 101, unter A.1., und in [X.]E 211, 112, B[X.]tBl II 2006, 369, unter II.4.c).

3. Das Urteil des [X.] ist aufzuheben. Das [X.] hat seiner Entscheidung abweichende Rechtsgrundsätze zugrunde gelegt (a). Auch dessen Würdigung, der Aufwand der Klägerin sei nicht zweckgerichtet für die Beseitigung der Einschränkung der Nutzbarkeit des Grundstücks, sondern zur Einkünfteerzielung erfolgt, ist für den [X.] nicht bindend, da sie gegen die Grundsätze der Auslegung von Verträgen verstößt (b). Die [X.]ache ist spruchreif und die Klage abzuweisen (c).

a) Das [X.] hat zu Unrecht angenommen, dass Aufwendungen zur Beseitigung bestehender rechtlicher Beschränkungen einer Grundstücksnutzung nicht als nachträgliche Anschaffungskosten zu behandeln seien, wenn der [X.]teuerpflichtige durch Vereinbarung einer Nutzungsüberlassung vor allem (höhere) Einkünfte habe erzielen wollen. Denn der dingliche Bezug der Beseitigung der Einschränkungen des Eigentums trete dann in den Hintergrund.

Der [X.]enat folgt dieser Begründung nicht, sondern hält ausdrücklich an den oben (unter [X.]) dargelegten [X.] fest. Das [X.] verkennt den Begriff der nachträglichen Anschaffungskosten in § 255 Abs. 1 [X.]atz 2 HGB, wenn es annimmt, Kosten für eine Maßnahme seien bereits deshalb sofort abziehbar, weil der [X.]teuerpflichtige damit seine Einkünfte habe erhöhen wollen. Denn diese Absicht liegt grundsätzlich jedem betrieblichen Aufwand zugrunde und ist als solche nicht geeignet, als Abgrenzung zwischen Anschaffungskosten und sofort abziehbaren Betriebsausgaben zu dienen. Maßgeblich ist alleine, ob Aufwendungen dazu dienen, die vom [X.]teuerpflichtigen bezweckte Betriebsbereitschaft des Grundstücks herzustellen, und eine Werterhöhung für das Grundstück bewirken.

Entgegen der Ansicht des [X.] kann aus dem [X.]-Urteil vom 26. Januar 2011 IX R 24/10 keine Abkehr von der o.g. Rechtsprechung zur Bestimmung der nachträglichen Anschaffungskosten abgeleitet werden. Der [X.] hat in jenem Urteil entschieden, dass eine Abfindungszahlung bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sofort als Werbungskosten abzugsfähig und nicht den Anschaffungskosten zuzurechnen sei, wenn die Zahlung dafür geleistet werde, dass ein bestehendes Erbbaurecht vorzeitig beendet und damit der Neuabschluss eines mit einem anderen Nutzer vereinbarten Erbbaurechts unter Ansatz eines höheren Erbbauzinses ermöglicht werde. Die Entscheidung stellt ausdrücklich klar, dass die Nutzungsüberlassung durch die Eigentümer vor und nach Zahlung der Abfindung dieselbe geblieben sei --eine Nutzungsüberlassung durch Einräumung eines [X.], lediglich die wirtschaftlichen Bedingungen der Einkünfteerzielung optimiert worden seien. Die Eigentümerin hatte in jenem Fall die Aufhebung des bisherigen Erbbaurechts gegen Zahlung einer Abfindung erreicht und noch am selben Tag einen neuen, mit höherem Entgelt versehenen Erbbaurechtsvertrag abgeschlossen. Für eine solche nur so kurzfristige Erlangung unbelasteten Eigentums überlagert nach Auffassung des [X.] der wirtschaftliche Zusammenhang der Ablösezahlung mit der Überlassung an den neuen Erbbauberechtigten die Ablösung des alten Erbbaurechts, so dass keine nachträglichen Anschaffungskosten vorliegen.

Auf den vorliegenden [X.]treitfall ist diese Entscheidung jedoch nicht übertragbar. Es kann nicht angenommen werden, dass der von der Beigeladenen verfolgte Zweck, unbelastetes Eigentum zu erlangen, überlagert wurde. Denn die Beigeladene hat mit den hier streitigen Aufwendungen erreicht, dass die eingeschränkte Nutzbarkeit des Grundstücks durch die Vorgaben der öffentlichen Bauleitplanung und der beschränkten persönlichen Dienstbarkeit der [X.] dauerhaft entfallen. In Zukunft kann das Grundstück durch die Beigeladene --und einen etwaigen Rechtsnachfolger-- frei von den bisher bestehenden Belastungen für Zwecke des Einzelhandels genutzt werden. Es liegt mithin kein Fall vor, in dem die Belastung des Eigentums unverändert fortbesteht und nur die Bedingungen für die Nutzung des Eigentums geändert werden.

b) Der Würdigung des [X.], die Eigentümerbefugnisse der Beigeladenen seien durch die Zahlungen an [X.] nicht erweitert, sondern eingeschränkt worden, weil die Aufwendungen getätigt worden seien, als die Beigeladene schon der [X.] gegenüber durch einen Erbbaurechtsvertrag verpflichtet gewesen sei, kann ebenfalls nicht gefolgt werden.

Diese Auslegung des mit der [X.] geschlossenen Vertrags vom 28. April 2005 ist für den [X.]enat nicht nach § 118 Abs. 2 [X.]O bindend, denn sie widerspricht den Grundsätzen der §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB-- (vgl. dazu die ständige [X.]-Rechtsprechung, u.a. Urteile vom 21. Oktober 2014 VIII R 44/11, [X.]E 247, 308, [X.] 2015, 593, und vom 28. Mai 2015 IV R 3/13, Rz 18). Aus Ziff. 10.1 des genannten [X.] vom 28. April 2005 ergibt sich, dass dieser Vertrag bis zur Erteilung der Baugenehmigung zur Errichtung und zum Betrieb eines Lebensmittelmarktes aufschiebend bedingt war. Nach § 158 Abs. 1 BGB wurde der Vertrag deshalb erst mit Eintritt der Bedingungen wirksam. Damit war gesichert, dass der Erbbaurechtsvertrag erst dann verbindlich wird, wenn die Eigentümerbefugnisse der Beigeladenen nicht mehr hinsichtlich der Grundstücksnutzung für den Einzelhandel beschränkt sein würden. Diese Beeinträchtigungen des Eigentumsrechts wurden durch den Vertrag mit [X.] vom 31. Januar 2007 auch beseitigt, sodass die Beigeladene die erweiterte Nutzungsmöglichkeit des Grundstücks erreicht hatte, die sie dann --entsprechend ihrer [X.] dem neuen Nutzer zur Verfügung stellte.

c) Der [X.]enat kann auf Grundlage der getroffenen Feststellungen selbst entscheiden und weist die Klage ab (§ 126 Abs. 3 [X.]atz 1 Nr. 1 [X.]O).

Die Aufwendungen der Beigeladenen sind nachträgliche Anschaffungskosten für den Grund und Boden. Durch die Vereinbarungen mit [X.] vom 31. Januar 2007 und die damit einhergehende Zahlung hat sie erreicht, dass die bisher bestehenden rechtlichen Hindernisse, die der bezweckten Nutzungsüberlassung des Grundstücks an die [X.] zum Betrieb eines Lebensmittelmarktes entgegenstanden, beseitigt wurden. Diese Hindernisse bestanden in den einer Genehmigung des Vorhabens entgegenstehenden Bestimmungen des Bebauungsplans (vgl. § 30 Abs. 1 des Baugesetzbuchs --BauGB--) wie auch in der einer entsprechenden Nutzung widersprechenden beschränkten persönlichen Dienstbarkeit der [X.] (vgl. § 1090 BGB). Mit Beseitigung dieser rechtlichen Hindernisse konnte die Beigeladene das Grundstück seiner neuen Bestimmung, Nutzung für den Einzelhandel, zuführen. Die bestehenden öffentlich-rechtlichen und privatrechtlichen Einschränkungen wurden beseitigt, um das Grundstück entsprechend den Vorstellungen seiner Eigentümerin nutzen zu können, und es mithin für deren Zwecke betriebsbereit zu machen. Die Erweiterung der Nutzbarkeit des Grundstücks führte auch zu einer Werterhöhung des Grundstücks.

Es kommt danach nicht darauf an, ob der durch die Klägerin begehrte Ansatz von [X.] der Beigeladenen schon daran scheitern muss, dass dieser Aufwand nicht als [X.]onderbetriebsaufwand bei der Gewinnermittlung der Klägerin, sondern als durch den Betrieb der Beigeladenen (Erzielung von Einkünften aus der Gebrauchsüberlassung eines Grundstücks im Wege des Erbbaurechts) veranlasster Aufwand in deren Gewinnermittlung zu berücksichtigen ist.

4. [X.] beruht auf § 135 Abs. 1, § 139 Abs. 4 [X.]O.

5. Der [X.]enat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 121 [X.]atz 1 i.V.m. § 90 Abs. 2 [X.]O).