Bundesfinanzhof, Urteil vom 31.08.2022, Az. X R 29/20

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2016 zur Einkommensteuer [X.] werden. Der Kläger ist Mitglied eines berufsständischen [X.]ersorgungswerks ([X.]). Er vollendete im Oktober 2009 das 65. Lebensjahr.

Nach § 13 Abs. 1 Satz 2 der Satzung des [X.] haben Mitglieder, die --wie der [X.] bis zum 31.12.2010 in das [X.]ersorgungswerk eingetreten und bis einschließlich 1950 geboren sind, mit [X.]ollendung des 65. Lebensjahres (Altersgrenze) Anspruch auf lebenslange Altersrente. Auf Antrag dieser Mitglieder wird die Altersrente schon vor Erreichen der Altersgrenze gewährt, jedoch frühestens vom vollendeten 60. Lebensjahr an, wobei von den [X.] Abschläge vorzunehmen sind (§ 13 Abs. 1 Sätze 4 bis 6 der Satzung). Umgekehrt wird auf Antrag der Beginn der Rentenzahlung über die Altersgrenze hinaus aufgeschoben, jedoch längstens für die Dauer von 36 Monaten nach Erreichen der Altersgrenze. In diesem Fall gewährt [X.] Zuschläge zu der nach der regulären Altersgrenze erworbenen [X.], die sich bei einem Aufschub von 36 Monaten auf 21,5 % belaufen; das Mitglied ist berechtigt, weitere Beiträge zu leisten (§ 13 Abs. 1 Sätze 7 bis 9 der Satzung). Der Anspruch auf Zahlung der Altersrente beginnt mit dem Monat, in dem der Anspruch entsteht (§ 13 Abs. 7 Satz 2 der Satzung).

Der Kläger beantragte bei [X.], den Beginn der Rentenzahlung um den höchstmöglichen Zeitraum von 36 Monaten hinauszuschieben. [X.] stimmte dem zu und formulierte dabei, "dass Ihrem Antrag, den Beginn der Rentenzahlung ... hinauszuschieben, stattgegeben wird". Während des [X.] leistete der Kläger weitere Beiträge an [X.].

Im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2016 vom 21.03.2018 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --[X.]--) Rentenzahlungen des [X.] in Höhe von 49.582 € an, von denen er einen [X.] von 17.499 € abzog. Dieser [X.] war ermittelt worden, indem das [X.] auf den Rentenbetrag des dem tatsächlichen Beginn der Rentenzahlungen folgenden Jahres (2013) den für einen Rentenbeginn im Jahr 2012 geltenden gesetzlichen Besteuerungsanteil von 64 % angewendet hatte, so dass sich ein nicht der Besteuerung unterliegender Anteil von 36 % ergab.

Die Kläger begehren demgegenüber, von einem Rentenbeginn im Jahr 2009 --und damit von einem Besteuerungsanteil von lediglich 58 %-- auszugehen. Schon damals habe ein Anspruch auf Altersrente bestanden; nur der tatsächliche Rentenbeginn sei hinausgeschoben worden. Nach der Satzung des [X.] stelle sich die Rechtslage so dar, dass der Kläger die Rente bereits mit [X.]ollendung des 65. Lebensjahres erhalten habe, diesen Betrag aber sogleich wieder dem [X.] zur Erhöhung seiner Rentenansprüche zur [X.]erfügung gestellt habe. Damit sei der "Rentenbeginn" bereits mit dem Eintritt des Anspruchs auf Rentenzahlung im Jahr 2009 eingetreten.

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht ([X.]) führte zur Begründung seiner klageabweisenden Entscheidung (Entscheidungen der Finanzgerichte --E[X.]-- 2021, 41) aus, es sei bereits zweifelhaft, ob der Kläger im Streitjahr 2016 den schon im Jahr 2013 festgelegten Besteuerungsanteil im Hinblick auf eine etwaige Bindungswirkung dieser Festlegung überhaupt noch angreifen könne. Jedenfalls sei der [X.] vom [X.] zutreffend ermittelt worden. Rentenbeginn i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sei das Jahr der ersten tatsächlichen Rentenzahlung. Schon der Gesetzeswortlaut spreche eher für ein Abstellen auf ein tatsächliches Ereignis als auf einen möglichen Rechtsanspruch. Auch die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen werde erst ab der tatsächlichen Zahlung erhöht, nicht aber durch einen bloßen Rechtsanspruch, dessen Erfüllung zunächst hinausgeschoben werde. Zudem würde die Auffassung der Kläger zu erhöhtem [X.]erwaltungsaufwand führen, da der einheitliche Rentenzahlbetrag für steuerliche Zwecke in vier Teilansprüche zerlegt werden müsste. Denn neben dem bereits im Jahr 2009 erdienten Hauptteil wären die in den Jahren 2010 bis 2012 jeweils erdienten zusätzlichen Beträge mit individuell zu ermittelnden Rentenfreibeträgen auf der Grundlage anderer Prozentsätze anzusetzen.

Mit ihrer Revision verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Sie halten eine Auslegung des Begriffs "Rentenbeginn" für unergiebig, da dieser Begriff "außerordentlich mehrdeutig" sei. Auch die Berufung des [X.] auf das Leistungsfähigkeitsprinzip überzeuge nicht, da die Auffassung des [X.] zu dem Ergebnis führe, dass derjenige mehr Steuern zahle, der die Rente später erhalte.

Das zutreffende Ergebnis folge vielmehr aus der Entstehungsgeschichte des [X.] ([X.]) und aus verfassungsrechtlichen Erwägungen. Der Gesetzgeber habe Bezüge aus [X.], die im Zeitpunkt des Rentenbeginns schon zu größeren Teilen angewachsen gewesen seien, zu größeren Teilen steuerfrei stellen wollen als Bezüge aus [X.], die im Zeitpunkt des Rentenbeginns noch in geringeren Teilen angewachsen gewesen seien. Es sei sachwidrig, an letztlich beliebige Zeitpunkte der Auszahlung von Renten anzuknüpfen und damit dem jeweiligen Rentenberechtigten die Wahl seines Steuersatzes zu überlassen. Dann würde derjenige, der eine frühzeitige Auszahlung wähle, niedrigere Steuern zahlen als derjenige, der eine spätere Auszahlung wähle. Dies verletze Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG). Zudem handele es sich um eine echte Rückwirkung, da der Gesetzgeber in die schon vor dem Inkrafttreten des [X.] bestehende Möglichkeit der freien Wahl des Zeitpunkts der Rentenzahlung eingegriffen habe.

Der Kläger habe letztlich zwei Rentenansprüche erworben: Die um einen Zuschlag erhöhte Rente aus der bereits bis zur Regelaltersgrenze erworbenen Anwartschaft habe mit der Möglichkeit, die Rente auch noch durch während der [X.] geleistete freiwillige Beiträge zu erhöhen, nichts zu tun. Auch ohne die Leistung freiwilliger Beträge werde die Rente dadurch, dass die Auszahlung verschoben werde, entsprechend erhöht. Die Anwendung eines einheitlichen Jahrs des Rentenbeginns auf beide Rentenbeträge führe zu einer unzulässigen doppelten Besteuerung.

Die Kläger beantragen,
das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung vom 21.10.2019 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2016 vom 21.03.2018 dahingehend zu ändern, dass der steuerfreie Teil der Rente in Bezug auf denjenigen Rentenbetrag, der bereits bei einem Rentenbeginn am 01.10.2009 gezahlt worden wäre, nicht 36 %, sondern 42 % beträgt.

Das [X.] beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) zurückzuweisen.

1. Leibrenten, die u.a. aus den berufsständischen [X.]ersorgungswerken erbracht werden, gehören zu den Einkünften aus wiederkehrenden Bezügen, soweit sie jeweils der Besteuerung unterliegen (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. [X.] Satz 1 EStG). Der Anteil, der der Besteuerung unterliegt, ist nach dem "Jahr des Rentenbeginns" und dem für dieses Jahr maßgebenden Prozentsatz aus der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. [X.] Satz 3 EStG enthaltenen Tabelle zu entnehmen. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag der Rente und dem der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente ist der steuerfreie Teil der Rente. Dieser gilt ab dem Jahr, das dem Jahr des Rentenbeginns folgt, für die gesamte Laufzeit des [X.] (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. [X.] Sätze 4 und 5 EStG).

2. Entgegen der vom [X.] angedeuteten Auffassung lässt sich dieser Regelungssystematik nicht entnehmen, dass der erstmals für das dem Jahr des Rentenbeginns folgende Jahr zu ermittelnde steuerfreie Teilbetrag der Rente für die Folgejahre eine Bindungswirkung entfalten soll und damit ein eventueller Fehler, der dem [X.] bei der Ermittlung des steuerfreien Rententeilbetrags in dem genannten Jahr unterlaufen sein sollte, zwingend auch in die Folgejahre zu übernehmen wäre.

a) Wie das [X.] im Ausgangspunkt noch zutreffend erkannt hat, ist die in § 182 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung ([X.]) vorgesehene Bindungswirkung auf Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen beschränkt. Die Durchführung einer solchen gesonderten Feststellung setzt gemäß § 179 Abs. 1 [X.] jedoch eine ausdrückliche gesetzliche Anordnung entweder in der [X.] oder in einem anderen Steuergesetz voraus. Daran fehlt es für die Höhe des steuerfreien Rententeilbetrags. Damit gilt aber der Grundsatz des § 157 Abs. 2 [X.], wonach die Besteuerungsgrundlagen einen mit Rechtsbehelfen nicht selbständig anfechtbaren Teil des Steuerbescheids darstellen, soweit sie nicht gesondert festgestellt werden. Aus dieser fehlenden selbständigen Anfechtbarkeit folgt zugleich ihre fehlende Bindungswirkung für künftige [X.]eranlagungszeiträume.

b) Was das [X.] mit einer "materiellen Bindungswirkung" meint und aus welcher Norm eine solche nach der Auffassung der [X.]orinstanz folgen sollte, bleibt unklar. Jedenfalls müsste eine derartige materielle Bindungswirkung der Ermittlung des steuerfreien Rententeilbetrags für Folgejahre im Hinblick auf die damit eintretende [X.]erkürzung der Rechtsschutzmöglichkeiten auf eine klare gesetzliche Anordnung gestützt werden können (vgl. zu § 20 Abs. 4 Satz 1 des [X.] 1995 Urteil des [X.] --[X.]-- vom 08.06.2011 - I R 79/10, [X.], 101, [X.], 421, Rz 15, m.w.N.). Daran fehlt es in den dargestellten Regelungen des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. [X.] [X.] Dass der [X.] grundsätzlich "für die gesamte Laufzeit des [X.]" gilt, bedeutet nicht die Anordnung einer (rechtsschutzverkürzenden) Bindungswirkung, sondern verdeutlicht lediglich das gesetzliche Regelungskonzept.

3. Das [X.] hat jedenfalls im Ergebnis zutreffend erkannt, dass als "Jahr des Rentenbeginns" in Bezug auf die Altersrente des [X.] der [X.]eranlagungszeitraum 2012 anzusehen ist, der Besteuerungsanteil somit 64 % beträgt und sich der steuerfreie Teil der Rente auf 36 % des im Jahr 2013 bezogenen Rentenbetrags beläuft.

a) Schon nach der Rechtslage vor Inkrafttreten des [X.] war die Höhe der [X.] für die Rentenbesteuerung [X.] vom "Beginn der Rente" abhängig und in einer Tabelle in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Satz 3 EStG a.F. geregelt. Hierzu hat der [X.] entschieden, dass als "Beginn der Rente" der Zeitpunkt des Entstehens des Rentenanspruchs --also die Erfüllung seiner [X.] anzusehen ist ([X.]-Urteile vom 06.04.1976 - [X.]III R 184/72, [X.]E 118, 467, [X.] 1976, 452, m.w.N.; vom 30.09.1980 - [X.]III R 13/79, [X.]E 132, 26, [X.] 1981, 155, und vom 14.11.2001 - X R 90/98, [X.]E 197, 187, [X.] 2002, 191, unter II.1.b).

Zu der ab 2005 geltenden --auch im Streitfall anzuwendenden-- Rechtslage hat der [X.] ausgeführt, die bisherige Rechtsprechung zum Begriff "Beginn der Rente" bleibe auch für den ab 2005 im Gesetz verwendeten Begriff "Jahr des Rentenbeginns" maßgeblich, da sich an ihren Grundlagen durch den Systemwechsel nichts geändert habe und für die Ermittlung des steuerpflichtigen Anteils der Rente weiterhin das Jahr des Rentenbeginns entscheidend sei ([X.]-Urteil vom 09.12.2015 - X R 30/14, [X.]E 252, 134, [X.] 2016, 624, Rz 20).

In rechtlicher Übereinstimmung damit --allerdings terminologisch leicht abweichend-- sieht die Finanzverwaltung (Schreiben des [X.] vom 19.08.2013, [X.], 1087, Rz 220) als "Rentenbeginn" denjenigen Zeitpunkt an, "ab dem die Rente (ggf. nach rückwirkender Zubilligung) tatsächlich bewilligt wird (siehe [X.])". Dem hat sich die --soweit ersichtlich-- einhellige Literaturauffassung angeschlossen (Nacke in [X.]/[X.], § 22 EStG Rz 116; [X.] in Kirchhof/[X.], EStG, 21. Aufl., § 22 Rz 39; Neudenberger/Wernsmann in [X.], EStG, § 22 Rz B 197; Stöcker in [X.]/[X.], § 22 Nr. 1 EStG Rz 176; [X.] EStG/Hütte, 12. Ed. [01.03.2022], EStG § 22 Rz 353; [X.] in [X.]/[X.]/[X.], [X.], Kommentar, § 22 Rz 116).

Das [X.] hat demgegenüber eine Formulierung aus Rz 21 des bereits zitierten [X.] in [X.]E 252, 134, [X.] 2016, 624 herangezogen und ausgeführt, der Rentenbeginn liege in dem Jahr, in dem der Kläger die Leistungen tatsächlich erhalten habe. Diese Formulierung war jedoch ausschließlich auf den --hier nicht gegebenen-- Sonderfall bezogen, dass sich der Rechtsgrund einer ausgezahlten Sozialleistung nachträglich geändert hatte und daher die [X.] des § 107 Abs. 1 des [X.] anzuwenden war. Auch dort hat der [X.] als "Jahr des Rentenbeginns" das Jahr angenommen, in dem bei [X.], objektiv zutreffender Betrachtung der Rentenanspruch rechtlich entstanden war, obschon er zunächst in Gestalt einer anderweitigen Sozialleistung ausgezahlt worden war.

Damit war auch in der genannten Entscheidung für den [X.] nicht etwa die erste tatsächliche Zahlung (also der Zufluss), sondern eine rechtliche Betrachtung der Anspruchsvoraussetzungen maßgebend (so ausdrücklich bereits das insoweit grundlegende [X.]-Urteil in [X.]E 118, 467, [X.] 1976, 452; kritisch zum vorinstanzlichen Urteil auch [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 22 EStG Rz 169).

b) Nach diesen Grundsätzen ist in Fällen, in denen der Beginn des Renteneintritts auf Antrag des [X.] eines höheren Rentenanspruchs über das Erreichen der Regelaltersgrenze hinaus aufgeschoben wird, zur Bestimmung des "Jahres des Rentenbeginns" der Zeitpunkt maßgeblich, den der [X.] in Übereinstimmung mit den entsprechenden Rechtsgrundlagen des für ihn geltenden [X.]ersorgungssystems als Beginn der aufgeschobenen Altersrente bestimmt.

c) Auf dieser Grundlage ist für den Streitfall --in Übereinstimmung mit dem vom [X.] auf Basis seiner abweichenden Definition gefundenen Ergebnis-- von einem Rentenbeginn zum 01.10.2012 auszugehen.

[X.]) Erst zu diesem Zeitpunkt war nach der vom Kläger gegenüber [X.] abgegebenen Erklärung und der Satzung des [X.] der Anspruch auf aufgeschobene Altersrente --der wesentlich höher ist als der Anspruch auf Regelaltersrente und daher mit diesem nicht identisch ist-- entstanden. Auch [X.] selbst hat bei Bescheidung des Antrags des [X.] formuliert, der "Beginn der Rentenzahlung" werde hinausgeschoben.

bb) Anders als die Kläger meinen, lässt sich der Satzung des [X.] nicht entnehmen, dass die Altersrente auch im Fall des [X.] ihres Bezugs schon mit [X.]ollendung des 65. Lebensjahres des [X.]n zu laufen beginnt, aber sogleich als für zusätzliche Beitragszahlungen verwendet gilt. Im Gegenteil formuliert § 13 Abs. 1 Satz 7 der Satzung eindeutig, dass auf Antrag "der Beginn der Rentenzahlung" über die Altersgrenze hinaus aufgeschoben wird. Dabei handelt es sich nicht lediglich um eine Fälligkeitsregelung, sondern um eine Bestimmung, die die Entstehung des Anspruchs betrifft. Damit ist der satzungsrechtliche Begriff des "Beginns der Rentenzahlung" als "Rentenbeginn" i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. [X.] Satz 3 EStG anzusehen. Die Satzung enthält keinen Anhaltspunkt dafür, dass eine Rente schon vor dem "Beginn der Rentenzahlung" anfangen soll zu laufen, sie aber zugleich als zusätzliche Beitragszahlung verwendet wird. Eine solche Auslegung wäre zudem unvereinbar damit, dass der Kläger bereits durch eigene Einzahlungen den nach der Satzung des [X.] höchstzulässigen Jahresbeitrag geleistet hat und ihm die Leistung weiterer Beiträge daher satzungsmäßig gar nicht mehr möglich gewesen wäre.

cc) Im Gegensatz zur Auffassung der Kläger bezieht der Kläger auch nicht zwei Renten, die zu jeweils unterschiedlichen Zeitpunkten zu laufen begonnen hätten. [X.]ielmehr handelt es sich um eine einheitliche Rente, in deren Bemessung sowohl die --um einen Zuschlag erhöhten-- bis zum Erreichen der Regelaltersgrenzen erworbenen Anwartschaften eingehen als auch die durch freiwillige Beiträge nach Erreichen der Regelaltersgrenze erlangten weiteren Anwartschaften. Die Satzung des [X.] enthält keine Bestimmung, aus der man eine Grundlage für die von den Klägern vertretene Aufspaltung in zwei Renten ableiten könnte. Auch die Kläger haben auf Nachfrage in der mündlichen [X.]erhandlung keine derartige Satzungsregelung benennen können.

d) Die von den Klägern --allerdings ohne Anführung verfassungsgerichtlicher Rechtsprechung oder einschlägiger [X.] angestellten verfassungsrechtlichen Erwägungen können der Revision ebenfalls nicht zum Erfolg verhelfen.

[X.]) Art. 3 Abs. 1 GG ist nicht verletzt.

(1) Der [X.] hat bereits mehrfach --auch bestätigt durch das [X.] (B[X.]erfG)-- entschieden, dass im Rahmen der gesetzlichen Übergangsregelung für die Umstellung von der [X.] auf die nachgelagerte Besteuerung der Altersbezüge aus der Basisversorgung auch gröbere Typisierungen und Generalisierungen zulässig sind ([X.]surteil vom 19.05.2021 - X R 33/19, [X.]E 273, 266, Rz 17 f., mit zahlreichen Nachweisen auch auf die Rechtsprechung des B[X.]erfG). Diese verfassungsrechtlich zulässigen Typisierungen umfassen auch den Umstand, dass der Gesetzgeber den steuerfreien Rententeilbetrag vom Zeitpunkt des jeweiligen Jahres des Rentenbeginns abhängig machen durfte. Insoweit hat er zudem lediglich die schon vor dem Inkrafttreten des [X.] bestehende Typisierung fortgeführt (zum Typisierungsgedanken bei dem im Rahmen der früheren [X.] verwendeten Begriff "Beginn der Rente" schon [X.]-Urteil in [X.]E 132, 26, [X.] 1981, 155).

Zudem hat der [X.] entschieden, dass Art. 3 Abs. 1 GG nicht dadurch verletzt wird, dass bei einer Rentennachzahlung --unabhängig vom Zeitpunkt des Zuflusses des [X.] und dem erstmaligen Einsetzen laufender [X.] auf den Zeitpunkt des Entstehens des Rentenanspruchs abgestellt wird, weil Fälle rechtzeitiger und verspäteter Antragstellung voneinander verschieden sind und daher auch zu verschiedenen steuerlichen Folgen führen können ([X.]-Urteil in [X.]E 118, 467, [X.] 1976, 452). Dies gilt auch im vorliegenden Zusammenhang, da Fälle der Inanspruchnahme der Altersrente mit Erreichen der Regelaltersgrenze (im Fall des [X.] noch die [X.]ollendung des 65. Lebensjahres) nicht identisch sind mit Fällen, in denen der Beginn der Rentenzahlung um drei Jahre hinausgeschoben wird. Die Abstellung auf das Jahr des jeweiligen Rentenbeginns beruht daher auf einem sachlichen Grund und nimmt die Unterschiede der verwirklichten Sachverhalte --die hier zudem vom Willen des Steuerpflichtigen abhängig und daher von ihm beeinflussbar sind-- auf.

Darüber hinaus hat das [X.] zutreffend darauf hingewiesen, dass der vom Gesetzgeber --in verfassungsrechtlich zulässiger [X.] mit der Typisierung verfolgte [X.]ereinfachungseffekt verloren ginge, wenn entsprechend dem Begehren der Kläger unterschiedliche Besteuerungsanteile und Rentenfreibeträge für die bis 2009 und die jeweils in den Jahren 2010 bis 2012 erdienten [X.] anzusetzen wären.

Im Übrigen wirkt die gesetzliche Typisierung sowohl zugunsten als auch zulasten des Steuerpflichtigen, ist also in ihren Ergebnissen neutral. Denn auch bei einem vorzeitigen Renteneintritt wird auf das Jahr abgestellt, in dem die entsprechenden [X.]oraussetzungen für die bezogene vorgezogene Altersrente --einschließlich der dafür erforderlichen [X.] erfüllt sind. Da diese Renten bereits zu einem früheren Zeitpunkt beginnen, ist im Rahmen der gesetzlichen Übergangsregelung auch der für dieses frühe Renteneintrittsjahr festgelegte --geringere-- Besteuerungsanteil anzusetzen.

(2) Das von den Klägern bemühte [X.] wird nicht dadurch verletzt, dass die Kläger für die hier gewählte Gestaltung --die zu einem weitaus höheren Rentenzahlbetrag als im Fall der Inanspruchnahme der Regelaltersrente geführt [X.] eine höhere Steuer zahlen müssen als bei Inanspruchnahme der Regelaltersrente. Maßgeblich ist vielmehr, dass sie mit all denjenigen Steuerpflichtigen gleichbehandelt werden, die im [X.] erstmals eine Rente in Höhe der dem Kläger zugeflossenen Beträge beziehen.

(3) Soweit die Kläger --ohne nähere Darlegungen-- vortragen, es komme durch den späteren Rentenbeginn und den daraus resultierenden erhöhten Besteuerungsanteil zu einer gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden doppelten Besteuerung, ist darauf hinzuweisen, dass das [X.] bereits während des [X.] (Schreiben vom 26.07.2019) eine Berechnung zur Prüfung der doppelten Besteuerung vorgenommen hat. Aus dieser ergibt sich, dass die voraussichtlichen steuerfrei bleibenden [X.] nicht nur die aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge an [X.], sondern sogar die an [X.] geleisteten [X.] übersteigen. Konkrete rechtliche oder tatsächliche Einwendungen hiergegen haben die Kläger nicht erhoben.

bb) Die von den Klägern gesehene echte Rückwirkung liegt ebenfalls nicht vor. Es trifft nicht zu, dass der Gesetzgeber rückwirkend in die nach der Satzung des [X.] schon vor 2005 bestehende Möglichkeit der freien Wahl des Zeitpunkts des Rentenbeginns eingegriffen hat. Denn die Mitglieder des [X.] sind --wie auch der [X.] auch ab 2005 frei darin, den Zeitpunkt ihres Rentenbeginns in den hierfür durch die Satzung des [X.] gezogenen Grenzen zu wählen und neben der Regelaltersrente auch von den Möglichkeiten der vorgezogenen oder aufgeschobenen Altersrente Gebrauch zu machen.

Das B[X.]erfG und der erkennende [X.] haben bereits entschieden, dass die zum 01.01.2005 vorgenommenen Rechtsänderungen --auch soweit sie zu einer höheren Einkommensteuer als nach der zuvor geltenden Rechtslage führen-- nicht gegen das Rückwirkungsverbot oder den Grundsatz des [X.]ertrauensschutzes verstoßen (vgl. nur [X.]surteil in [X.]E 273, 266, Rz 32, mit Nachweisen auf die Rechtsprechung des B[X.]erfG und des [X.]s).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.