Bundesfinanzhof, Urteil vom 29.02.2012, Az. II R 19/10

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) schenkte der [X.]edachten, einer Freundin, im November 2004 einen [X.]etrag in Höhe von 2 Mio. €. Die [X.]edachte entrichtete die vom [X.]eklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --[X.]--) dafür gegen sie durch bestandskräftig gewordenen [X.]escheid vom 22. April 2005 festgesetzte [X.]chenkungsteuer von 697.655 €.

Auf Vorschlag von [X.] gab die [X.]edachte einem [X.]teuerberater ([X.]) den Auftrag, die Rückzahlung der [X.]chenkungsteuer zu betreiben. [X.] beantragte demgemäß im [X.]eptember 2006 beim [X.], den [X.]teuerbescheid vom 22. April 2005 aufzuheben und die gezahlte [X.]chenkungsteuer auf ein Konto des [X.] als Abtretungsempfänger zu überweisen. Der Antrag wurde wahrheitswidrig damit begründet, dass die Klägerin die [X.]chenkung widerrufen habe, weil die [X.]edachte mit der [X.]chenkung verbundene Auflagen nicht erfüllt habe. Um dies zu belegen, wurden verschiedene inhaltlich unzutreffende, teilweise rückdatierte und zum Teil von der Klägerin oder mit ihrem Namen unterzeichnete Unterlagen vorgelegt. Dass die [X.]edachte den geschenkten [X.]etrag an die Klägerin zurückgezahlt habe, wurde nicht vorgetragen. Vielmehr wurde ein Darlehnsvertrag vorgelegt, nach dem die Klägerin der [X.]edachten den geschenkten [X.]etrag von 2 Mio. € als Darlehen gewährte, das verzinst und ab 15. April 2007 in monatlichen Raten von 14.000 € zurückgezahlt werden sollte.

Das [X.] nahm daraufhin an, die mit [X.]escheid vom 22. April 2005 festgesetzte [X.]chenkungsteuer sei gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 1 des Erbschaftsteuer- und [X.]chenkungsteuergesetzes (Erb[X.]tG) mit Wirkung für die Vergangenheit erloschen. Der [X.]esteuerung unterliege nach § 29 Abs. 2 Erb[X.]tG nur der Vorteil der [X.]edachten aus der Nutzung des ihr überlassenen Geldbetrags. Das [X.] setzte deshalb die [X.]chenkungsteuer durch [X.] vom 27. Februar und 12. März 2007 auf zunächst 56.028 € und dann 42.895 € herab. Die [X.] zu der ursprünglich festgesetzten [X.]chenkungsteuer überwies das [X.] auf ein Konto des [X.].

Nachdem sich herausgestellt hatte, dass die [X.] durch unrichtige Angaben erwirkt worden waren, setzte das [X.] gegen die [X.]edachte durch Änderungsbescheid vom 11. Januar 2008 erneut [X.]chenkungsteuer in Höhe von 697.655 € fest. Die [X.]edachte entrichtete die [X.]teuer nur teilweise.

Das [X.] setzte nach vorheriger Anhörung gegen die Klägerin für die im November 2004 ausgeführte [X.]chenkung an die [X.]edachte durch [X.]escheid vom 3. November 2008 [X.]chenkungsteuer in Höhe von 697.655 € fest. In der [X.]egründung führte das [X.] bezugnehmend auf § 20 Abs. 1 Erb[X.]tG aus, bei Zuwendungen unter Lebenden seien sowohl der [X.]eschenkte als auch der [X.]chenker nach § 44 Abs. 1 [X.]atz 1 der Abgabenordnung ([X.]) Gesamtschuldner. Jeder der Gesamtschuldner schulde die gesamte Leistung (§ 44 Abs. 1 [X.]atz 2 [X.]). Die Inanspruchnahme der Klägerin als [X.]chenkerin sei ermessensfehlerfrei, da die Erhebung der gesamten festgesetzten [X.]chenkungsteuer bei der [X.]edachten aufgrund der auch der Klägerin bekannten wirtschaftlichen [X.]ituation keinen Erfolg verspreche. In der dem [X.]escheid beigefügten Abrechnung gab das [X.] an, von der festgesetzten [X.]chenkungsteuer seien bereits 191.465,66 € bezahlt, so dass noch 506.189,34 € zu entrichten seien.

Das Finanzgericht (FG) wies die von der Klägerin erhobene Untätigkeitsklage durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte ([X.]) 2010, 1434 veröffentlichte Urteil mit der [X.]egründung ab, das [X.] habe die [X.]chenkungsteuer zu Recht gegenüber der Klägerin festgesetzt, die als [X.]chenkerin nach § 20 Abs. 1 [X.]atz 1 Erb[X.]tG neben der [X.]edachten Gesamtschuldnerin sei. Die [X.]chenkungsteuer sei zwar aufgrund der zunächst erfolgten vollständigen Entrichtung nach § 47 i.V.m. § 44 Abs. 2 [X.]atz 1 [X.] auch mit Wirkung gegenüber der Klägerin erloschen. Die Heraufsetzung der [X.]chenkungsteuer durch den gegenüber der [X.]edachten ergangenen [X.]escheid vom 11. Januar 2008 habe aber zum Entstehen eines neuen [X.]teueranspruchs geführt, für den das [X.] auch die Klägerin als Gesamtschuldnerin durch [X.]chenkungsteuerbescheid habe in Anspruch nehmen können. Die Klägerin könne sich deshalb nicht auf das Erlöschen der ursprünglichen [X.]teuerfestsetzung berufen. Entscheidend sei dabei, dass die [X.]teuerrückzahlungen auf den [X.]n vom 27. Februar und 12. März 2007 beruht hätten und deshalb nicht ohne Grund vorgenommen worden seien.

Die Klägerin rügt mit der Revision insbesondere Verletzung von §§ 44 und 47 [X.]. Die [X.]chenkungsteuer sei ihr gegenüber dadurch endgültig erloschen, dass sie die [X.]edachte in voller Höhe entrichtet habe. Die [X.] vom 27. Februar und 12. März 2007 und die darauf beruhenden [X.]teuererstattungen so wie die erneute Festsetzung von [X.]chenkungsteuer gegen die [X.]edachte in der ursprünglichen Höhe durch den [X.]escheid vom 11. Januar 2008 hätten sich ihr, der Klägerin, gegenüber nicht ausgewirkt.

Die Klägerin ist ferner der Ansicht, für die Entscheidung über die Revision sei nicht der II. [X.]enat des [X.]undesfinanzhofs ([X.]FH), sondern dessen [X.]. [X.]enat zuständig. Es gehe um eine [X.]treitigkeit aus dem allgemeinen Abgabenrecht. [X.]ei dem angefochtenen [X.]teuerbescheid handle es sich der [X.]ache nach um einen Rückforderungsbescheid.

Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung und den [X.]chenkungsteuerbescheid vom 3. November 2008 aufzuheben.

Das [X.] beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur [X.]ufhebung der Vorentscheidung und des angefochtenen Schenkungsteuerbescheids (§ 126 [X.]bs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Das [X.] hat zu Unrecht angenommen, dass das [X.] die Schenkungsteuer gegenüber der Klägerin festsetzen durfte.

1. Für die Entscheidung ist entgegen der [X.]nsicht der Klägerin der [X.] und nicht der V[X.] des [X.] zuständig. Die Zuständigkeit des [X.]s ergibt sich aus [X.]bschn. [X.], Sachliche Zuständigkeit der Senate, [X.] Nr. 3 des [X.] des [X.] für das Jahr 2012. Danach ist der [X.] ebenso wie nach den Geschäftsverteilungsplänen für die Vorjahre für die Erbschaft- und Schenkungsteuer zuständig. Maßgebend ist dabei, dass ein Schenkungsteuerbescheid und nicht ein Rückforderungsbescheid im Sinne des [X.]bschn. [X.], V[X.] Nr. 5 Buchst. c des [X.] ergangen und angefochten ist.

2. Für die Festsetzung der Schenkungsteuer gegenüber der Klägerin durch den Bescheid vom 3. November 2008 gibt es keine Rechtsgrundlage.

a) Steuerschuldner ist gemäß § 20 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.] der Erwerber, bei einer Schenkung auch der [X.]. Erwerber und [X.] sind nach § 44 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.] Gesamtschuldner, weil sie nebeneinander dieselbe Leistung aus dem Steuerschuldverhältnis schulden.

Die Erfüllung durch einen Gesamtschuldner wirkt nach § 44 [X.]bs. 2 Satz 1 [X.] auch für die übrigen Schuldner. Das Gleiche gilt für die [X.]ufrechnung und für eine geleistete Sicherheit (§ 44 [X.]bs. 2 Satz 2 [X.]). [X.]ndere Tatsachen wirken gemäß § 44 [X.]bs. 2 Satz 3 [X.] nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten. Das gilt sowohl materiell-rechtlich als auch für Verfahrensvorgänge ([X.], [X.], § 44 [X.] 22).

Entrichtet der Bedachte die ihm gegenüber festgesetzte Schenkungsteuer in vollem Umfang, so erlischt diese gemäß § 47 i.V.m. § 44 [X.]bs. 2 Satz 1 [X.] auch mit Wirkung gegenüber dem [X.] und kann daher diesem gegenüber nicht mehr festgesetzt werden ([X.] in [X.]/[X.]/[X.] --[X.]--, § 44 [X.] [X.] 26; [X.] in Tipke/[X.], [X.]bgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 44 [X.] [X.] 17; [X.] in [X.], [X.] § 44 [X.] 55; [X.], a.a.[X.], § 44 [X.] 20; [X.]/Ratschow, [X.], 10. [X.]ufl., § 44 [X.] 16; [X.] in [X.]/[X.], [X.]bgabenordnung, 2. [X.]ufl., § 44 [X.] 18; zur Rechtslage vor Inkrafttreten der [X.] vgl. [X.]-Urteil vom 4. Juni 1975 [X.], [X.]E 116, 319, [X.] 1975, 895).

Wird die Steuer später dem Bedachten oder einem von diesem bestimmten [X.] (Zessionar) zurückgezahlt, etwa weil im einstweiligen Rechtsschutzverfahren die Vollziehung des Schenkungsteuerbescheids aufgehoben (§ 361 [X.]bs. 2 Satz 3 [X.], § 69 [X.]bs. 2 Satz 7, [X.]bs. 3 Satz 3 [X.]O), einem Einspruch oder einer Klage stattgegeben oder aus anderen Gründen ein Änderungsbescheid zugunsten des Bedachten erlassen wird, handelt es sich um Tatsachen, die nicht in der Person des [X.]s eintreten und daher gemäß § 44 [X.]bs. 2 Satz 3 [X.] nicht für und gegen diesen wirken. Die durch Zahlung gegenüber dem [X.] erloschene Steuer lebt somit in solchen Fällen diesem gegenüber nicht wieder auf und kann daher ihm gegenüber auch nicht festgesetzt werden [X.], a.a.[X.], § 44 [X.] 20; zur Rechtslage vor Inkrafttreten der [X.] vgl. Urteil des [X.] vom 7. März 1922 V [X.] 157/21, [X.] 8, 280; a.[X.]. Jüptner in Fischer/Jüptner/[X.]/[X.], [X.], 3. [X.]uflage § 20 [X.] 10), und zwar nicht nur, wenn die Erstattung zu Unrecht erfolgt ist (so aber [X.], a.a.[X.], § 44 [X.] [X.] 30; [X.], a.a.[X.], § 44 [X.] [X.] 22; [X.]/Ratschow, a.a.[X.], § 44 [X.] 16), sondern auch, wenn sie auf einer finanzbehördlichen oder gerichtlichen Entscheidung beruht und daher jedenfalls formell rechtmäßig ist. Entscheidend ist nicht die Rechtmäßigkeit oder Rechtswidrigkeit der Erstattung der Steuer an den Bedachten oder einen von diesem bestimmten [X.], sondern dass die Erstattung und die dieser zugrunde liegende finanzbehördliche oder gerichtliche Entscheidung keine Tatsachen sind, die in der Person des [X.]s eintreten, und daher ihm gegenüber nach § 44 [X.]bs. 2 Satz 3 [X.] keine Wirkung entfalten.

Es führt zu keinem anderen Ergebnis, wenn der [X.] durch sein Verhalten zu der vollständigen oder teilweisen Rückzahlung der Steuer beigetragen hat. Die entscheidenden Tatsachen, nämlich die Rückzahlung der Steuer an den Bedachten oder einen von diesem bestimmten [X.] und der Erlass der der Rückzahlung zugrunde liegenden finanzbehördlichen oder gerichtlichen Entscheidung gegenüber dem Bedachten, treten nämlich auch in diesem Fall nicht in der Person des [X.]s ein. Beruht die Herabsetzung der gegenüber dem Bedachten festgesetzten Steuer auf einer Steuerhinterziehung (§ 370 [X.]) und war der [X.] an dieser Steuerhinterziehung als (Mit-)Täter (§ 25 [X.]bs. 1 und 2 des Strafgesetzbuchs --StGB--), [X.]nstifter (§ 26 StGB) oder Gehilfe (§ 27 StGB) beteiligt, werden die berechtigten fiskalischen Interessen dadurch gewahrt, dass der [X.] nach § 71 [X.] für die verkürzte Steuer haftet.

Für die vom [X.] vertretene [X.]nsicht, der Erlass eines Änderungsbescheids, durch den die zwischenzeitlich herabgesetzte und teilweise erstattete Schenkungsteuer gegen den Bedachten wieder in der ursprünglichen Höhe festgesetzt wird, führe zur Entstehung eines neuen Steueranspruchs, für den auch der [X.] als Gesamtschuldner in [X.]nspruch genommen werden könne, gibt es keine gesetzliche Grundlage (a.[X.]. [X.], a.a.[X.], § 44 [X.] 61; [X.] in [X.]/[X.], § 20 [X.], [X.] 6.1). Die rechtmäßige Festsetzung einer Steuer durch Steuerbescheid nach § 155 [X.]bs. 1 Satz 1 [X.] setzt das Bestehen eines Steueranspruchs voraus und führt nicht selbst zum Entstehen eines Steueranspruchs. Ein Steueranspruch entsteht nach § 38 [X.], sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft, und hängt nicht von einer Steuerfestsetzung ab ([X.]-Urteile vom 13. Mai 1987 II R 189/83, [X.]E 149, 514, [X.] 1988, 188, und vom 17. Januar 1989 [X.]I R 370/83, [X.]E 156, 103, [X.] 1989, 563, unter [X.]; [X.] in [X.], § 38 [X.] [X.] 12, § 155 [X.] [X.] 17; [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 38 [X.] [X.] 10 f.; [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 155 [X.] [X.] 14; [X.], a.a.[X.], § 38 [X.] 32). Die Finanzämter haben keinen Einfluss darauf, ob ein Steuerschuldverhältnis entsteht ([X.]-Urteil vom 27. März 1990 [X.] R 26/89, [X.]E 161, 390, [X.] 1990, 939, unter III.3.b).

b) Das [X.] durfte demgemäß die Schenkungsteuer nicht gegen die Klägerin festsetzen. Die Steuer war ihr gegenüber durch die vollständige Entrichtung durch die Bedachte erloschen (§ 47 [X.]). Die gegenüber der Bedachten ergangenen Änderungsbescheide und die teilweise Rückzahlung der Steuer stellen Tatsachen dar, die nicht in der Person der Klägerin eingetreten sind und ihr gegenüber gemäß § 44 [X.]bs. 2 Satz 3 [X.] keine Wirkung entfalten.