Bundesfinanzhof, Urteil vom 01.12.2015, Az. VII R 34/14

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war als Kommanditist zu 13,125 % an einer [X.] und als Gesellschafter an einer GmbH unmittelbar zu 2,92 % und mittelbar zu 12 % (insgesamt zu 14,92 %) beteiligt. Weitere Kommanditisten der [X.] und Gesellschafter der GmbH waren mehrere, drei Familienstämmen zugehörende Angehörige des Firmengründers. Der GmbH hatte die [X.] ihrem wesentlichen Unternehmenszweck entsprechend im Wege einer Betriebsaufspaltung Teile ihres Betriebsvermögens, und zwar diverse Grundstücke und Gegenstände (Betriebs- und Geschäftsausstattung) für einen Pachtzins von 6,75 % des Rohertrags der GmbH verpachtet. Die GmbH übernahm darüber hinaus die öffentlichen Abgaben und Steuern mit Ausnahme der seitens der Verpächter zu tragenden Einkommen- und Vermögensteuern (sog. Steuer-Pacht). In den Jahren von 2006 bis 2008 war der Kläger als Geschäftsführer der [X.] zuständig. Mit der Begründung, dass zum 14. April 2009 fälligen Verbindlichkeiten in Höhe von 7,5 Mio. € liquide Mittel in Höhe von lediglich 1 Mio. € gegenüberstünden, stellte die GmbH am 8. April 2009 einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Mit Beschluss des Insolvenzgerichts vom 29. Juni 2009 wurde über das Vermögen der GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet. Über die Umsatzsteuer Januar bis Juni 2009 erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) gegen die GmbH einen Feststellungsbescheid, der Gegenstand eines beim [X.] ([X.]) anhängigen Revisionsverfahrens ist (V R 36/15).

Seit Anfang der 1980er Jahre waren die [X.] und die GmbH mit dem [X.] einvernehmlich davon ausgegangen, dass zwischen der [X.] als Organträgerin und der GmbH als Organgesellschaft umsatzsteuerrechtlich eine Organschaft bestand. Dementsprechend hatte die [X.] Steuererklärungen und Steueranmeldungen --einschließlich der Umsätze der [X.] unter ihrer Steuernummer abgegeben. Die Umsatzsteuer wurde von der GmbH unmittelbar auf das Konto der [X.] beim [X.] überwiesen.

Mit Schreiben vom 11. Mai 2009 machte die [X.] gegenüber dem [X.] geltend, dass die Voraussetzungen für eine umsatzsteuerrechtliche Organschaft ab März 2009 nicht mehr vorlägen. Zur Begründung der fehlenden wirtschaftlichen Eingliederung führte die [X.] aus, die Gesellschafter der [X.] hätten in der zweiten [X.] 2009 die Gestellung von Sicherheiten zu Gunsten der GmbH für deren Verbindlichkeiten bei der Bank abgelehnt und der GmbH entgegen der bisherigen langjährigen Praxis im März 2009 erstmals eine kurzfristige Liquiditätshilfe verweigert. Außerdem habe es die [X.] abgelehnt, eine wegen der Schließung des [X.] gegründete Transfergesellschaft finanziell zu unterstützen. Die GmbH habe es im März 2009 erstmals abgelehnt, Forderungen der [X.] aus Pachtzahlungen auf Basis des im März 2009 erstellten Jahresabschlusses 2008 zu zahlen. Hinsichtlich der fehlenden organisatorischen Eingliederung machte die [X.] geltend, dass im Februar/März 2009 zwei "verflechtende" Einrichtungen aufgelöst worden seien. Am 11. Mai 2009 wurden sowohl von der [X.] wie auch von der [X.] und April 2009 getrennte Umsatzsteuervoranmeldungen eingereicht. Abweichend davon setzte das [X.] die Umsatzsteuer für die Monate März bis Juni 2009 unter Berücksichtigung einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft bei der [X.] fest. Der dagegen von der [X.] eingelegte Einspruch war erfolgreich und führte zu [X.] gegenüber der [X.]. Im November 2009 meldete das [X.] seine Forderungen gegen die GmbH zur Insolvenztabelle an.

Daraufhin erklärte die [X.] in ihrer Umsatzsteuerjahreserklärung 2008 ohne Berücksichtigung einer Organschaft nur noch ihre Umsätze unter Berücksichtigung von [X.]. Hieraus ergab sich ein der [X.] zustehender Erstattungsbetrag. Das [X.] stimmte der Umsatzsteuererklärung zu, verrechnete jedoch das Guthaben zunächst mit rückständiger und im [X.] ermittelter Umsatzsteuer 2008 der GmbH. Ein daraufhin geführter Rechtsstreit führte schließlich zur Zahlung des Erstattungsbetrags an die [X.]. Die Umsatzsteuererklärung für 2009 und berichtigte Umsatzsteuererklärungen für 2006 und 2007 führten ebenfalls zur Zahlung von [X.] an die [X.]. Für die Jahre 2006 bis 2009 gab der Insolvenzverwalter für die GmbH keine Umsatzsteuererklärungen ab, so dass das [X.] die Umsatzsteuerschuld durch Schätzung ermittelte.

Im Dezember 2010 verklagte der Insolvenzverwalter der GmbH die [X.] auf Herausgabe der [X.] bis Februar 2009 wegen Nichtbestehens einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft. Das [X.] ([X.]) entschied in zweiter Instanz, dass die [X.] zwar dem Grunde nach die an sie gezahlten [X.] 2006 bis Februar 2009 dem Insolvenzverwalter der GmbH zu zahlen habe, ihr jedoch ein Aufrechnungsanspruch insoweit zustehe, als sie bzw. ihre Gesellschafter vom [X.] nach § 74 der Abgabenordnung ([X.]) bestandskräftig für Umsatzsteuerschulden der GmbH in Haftung genommen würden. Auf die Revision der [X.] wurde das Urteil des [X.] durch den [X.] insoweit aufgehoben, als dem [X.] vorbehalten geblieben ist, gegenüber dem Zahlungsanspruch mit Gegenforderungen auf Ersatz von Steuern aufzurechnen (§ 74 [X.]). Unabhängig davon zahlte die [X.] die vom [X.] erstatteten [X.], soweit sie auf Umsätze der GmbH entfielen, in der Folgezeit dem Insolvenzverwalter der GmbH. [X.] erteilte die [X.] dem Insolvenzverwalter eine auf den 27. Juli 2011 datierte Rechnung, in der sie u.a. die bis dahin für den Haftungszeitraum als nicht steuerbare Innenumsätze behandelten Pachtzahlungen der Umsatzsteuer unterwarf. Die [X.] hatte in den Jahren 2006 bis 2010 einen Teil ihrer Grundstücke an eine GmbH & Co. [X.] (X [X.]) veräußert, die diese an die GmbH verpachtete. Mit [X.] wurden weitere Grundstücke an ein anderes Unternehmen veräußert. Ferner veräußerte die [X.] zwischen 2006 und 2010 bewegliches Anlagevermögen.

Mit Haftungsbescheid vom 17. Oktober 2012 nahm das [X.] den Kläger als Gesamthandseigentümer der Grundstücke bzw. des Anlagevermögens der [X.] für Umsatzsteuerschulden 2006 bis 2008 der in Insolvenz befindlichen GmbH nach § 191 Abs. 1 i.V.m. § 74 [X.] in Haftung. Es ging dabei davon aus, dass die Entstehung der [X.] durch die Nutzung der Grundstücke bzw. Gebäude bzw. des beweglichen Anlagevermögens mit verursacht worden sei. Der Kläger sei zwar nicht wesentlich i.S. des § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] an der GmbH beteiligt, es fänden jedoch die Grundsätze der sog. "[X.]" des [X.] (Urteile vom 28. Januar 1993 IV R 39/92, [X.]/NV 1993, 528, und vom 24. Februar 1994 IV R 8-9/93, [X.]E 174, 80, [X.] 1994, 466) zur Betriebsaufspaltung Anwendung. Unabhängig davon seien die Voraussetzungen des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] erfüllt. Die Haftungsinanspruchnahme des [X.] als Gesellschafter der [X.] sei geboten, weil die Nichtentrichtung der [X.] durch die GmbH letztlich darauf zurückzuführen sei, dass sich die [X.] gegenüber dem [X.] auf das Nichtbestehen einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft berufen habe und sich der Kläger in der Folge geweigert habe, die der [X.] aufgrund der formellen Bescheidlage letztlich zuerkannten [X.] bzw. dem Insolvenzverwalter zur Begleichung der Steuerschuld zur Verfügung zu stellen. Mit weiterem Haftungsbescheid vom 20. März 2013, der nicht Gegenstand dieses Verfahrens ist, hat das [X.] den Kläger in seiner Eigenschaft als Gesellschafter der X [X.] für Umsatzsteuern 2008 und 2009 der GmbH als Gesamthandseigentümer der Grundstücke der X [X.] nach § 74 [X.] in Anspruch genommen. Der gegen den streitgegenständlichen Haftungsbescheid vom 17. Oktober 2012 eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg. Die daraufhin erhobene Klage führte zur Aufhebung der angefochtenen Verwaltungsakte.

Das Finanzgericht ([X.]) urteilte, die Voraussetzungen des § 74 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 [X.] seien nicht erfüllt, weil der Kläger weder wesentlich an der GmbH beteiligt noch Eigentümer der dem Unternehmen überlassenen Gegenstände gewesen sei. Die vom [X.] für die Fälle der Betriebsaufspaltung entwickelte [X.] sei auf [X.] nach § 74 [X.] nicht anwendbar. Gegen eine Ausweitung der Haftung auf Personengruppen sprächen der Wortlaut der Vorschrift, ihre Entstehungsgeschichte und die Intention des Gesetzgebers, nach der der Grund für eine Haftung nach § 74 [X.] vorwiegend im objektiven Beitrag des haftenden Gesellschafters liege. Auch von der finanzgerichtlichen Rechtsprechung werde die Anwendung der [X.] auf [X.] abgelehnt. Schließlich werde dieses Ergebnis auch durch die neuere [X.]-Rechtsprechung zur umsatzsteuerrechtlichen Organschaft bestätigt. Der Kläger sei weder zivilrechtlicher Eigentümer der im Gesamthandseigentum der [X.] stehenden Grundstücke und Gegenstände noch deren wirtschaftlicher Eigentümer. Das Urteil des [X.] vom 23. Mai 2012 VII R 28/10 ([X.]E 238, 16, [X.] 2012, 763) lasse sich auf den Streitfall nicht übertragen, weil der Kläger weder an der [X.] noch an der GmbH wesentlich beteiligt sei. Insbesondere bestehe keine Identität der überlassenen Gegenstände mit der Beteiligung an der [X.]. Dem Nichtannahmebeschluss des [X.] ([X.]) vom 17. September 2013  1 BvR 1928/12 ([X.] 2013, 1156) lasse sich nichts anderes entnehmen. Mit seinem Verhalten habe der Kläger am Tag der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht dazu beigetragen, dass fällige Betriebssteuern nicht entrichtet worden seien. Im Übrigen sei die [X.] mit der Abgabe berichtigter Umsatzsteuererklärungen lediglich ihren steuerlichen [X.] nachgekommen, so dass insoweit kein kausaler Beitrag zur Nichtentrichtung fälliger Steuern vorliege. Schließlich hätte die Abgabe der getrennten Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate März und April 2009 nicht den Haftungszeitraum betroffen. Die Abgabe steuerlich korrekter Voranmeldungen könnte keinen [X.] erfüllen. Für den Haftungszeitraum habe der Kläger auch keine Umsatzsteuererklärungen abgegeben.

Mit seiner Revision macht das [X.] geltend, die für die Fälle der Betriebsaufspaltung entwickelte [X.] sei auch auf [X.] nach § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] übertragbar. Für die Annahme eines einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens reiche es aus, wenn die Personen, die sowohl am Besitz- als auch am [X.] beteiligt seien, eine durch gleich gerichtete Interessen verbundene Personengruppe darstellten, die in beiden Unternehmen ihren Willen durchsetzen könne. Dabei sei davon auszugehen, dass die Gruppenmitglieder einheitlich entscheiden. Bei Familienangehörigen beruhe die vermutete Interessengleichheit nicht auf den familiären Beziehungen, sondern auf dem zweckgerichteten Zusammenschluss derselben Personen in beiden Unternehmen. Zwar liege im Streitfall der nominelle Geschäftsanteil des [X.] an der [X.] unter 25 %, doch stellten die verschiedenen Familienstämme der [X.]-Gesellschafter, die über Jahrzehnte die Geschicke in beiden Unternehmen gelenkt hätten, eine geschlossene und homogene Gesellschaftergruppe dar, die durch die Bereitstellung von Grundstücken und Anlagevermögen den entscheidenden objektiven Beitrag für die Weiterführung des Betriebs der GmbH geleistet und so einen herrschenden Einfluss auf die GmbH ausgeübt hätte. Rüsken in [X.], [X.], 12. Aufl., § 74 [X.] Rz 15 vertrete die Auffassung, dass bei der Feststellung einer wesentlichen Beteiligung eine Zusammenrechnung von Anteilen von Familienangehörigen zwar nicht als unmittelbare, wohl aber als mittelbare Beteiligung zu werten sei. Im Streitfall sei der Familienstamm des [X.], gegen dessen Willen kein Gesellschafterbeschluss habe gefasst werden können, in Höhe von 34,375 % und damit wesentlich an der [X.] beteiligt gewesen. Gegen die Anwendbarkeit der [X.] spreche auch nicht der vom [X.] im Rahmen der Prüfung einer umsatzsteuerlichen Organschaft thematisierte Grundsatz der Rechtssicherheit.

In jedem Fall sei die [X.] nach der überwiegenden Meinung im Schrifttum, wie z.B. [X.] in [X.], [X.], § 74 Rz 15, auf [X.] nach § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] anwendbar. Entgegen der Auffassung des [X.] habe der Kläger, der einen beherrschenden Einfluss ausgeübt habe, durch sein Verhalten dazu beigetragen, dass fällige Umsatzsteuern 2006 bis 2008 nicht entrichtet worden seien. Denn erst durch das behauptete Nichtbestehen der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft seitens der [X.] gegenüber dem [X.] sei es erforderlich geworden, die streitgegenständlichen Umsatzsteuerforderungen nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH erstmalig geltend zu machen. Die gegen diese Auffassung vom [X.] geltend gemachten Gesichtspunkte könnten nicht überzeugen. Nicht nur rein zufällig habe die [X.] das Nichtbestehen einer Organschaft zu einem Zeitpunkt geltend gemacht, zu dem sie wusste, dass die GmbH ihre Steuerschulden nicht mehr würde begleichen können. Die erstmalige Abgabe getrennter Umsatzsteuervoranmeldungen habe nur nach entsprechender Abstimmung im Gesellschafterkreis erfolgen können. Der Gang der Rechtsmittelverfahren und eine Besprechung mit dem [X.] am 29. April 2010 deuteten auf ein planvolles Vorgehen hin.

Der Kläger schließt sich im Wesentlichen der Rechtsauffassung des [X.] an. Er sei zu keinem Zeitpunkt wesentlich an der GmbH beteiligt gewesen. Zutreffend habe das [X.] festgestellt, dass die [X.] im Streitfall keine Anwendung finden könne. Zutreffend sei das [X.] davon ausgegangen, dass er (der Kläger) trotz seiner Stellung als Geschäftsführer keinen beherrschenden Einfluss auf die GmbH ausgeübt und auch nicht dazu beigetragen habe, dass durch die GmbH fällige Steuern nicht entrichtet worden seien. Die [X.] sei nicht in der Lage gewesen, einen herrschenden Einfluss auf die GmbH auszuüben.

II. Die Revision des [X.] ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --[X.]O--). Zu Recht hat das [X.] entschieden, dass im Streitfall die Voraussetzungen für eine haftungsrechtliche Inanspruchnahme des [X.] nach § 74 [X.] nicht vorliegen, denn der Kläger ist an der in Insolvenz geratenen GmbH nicht wesentlich beteiligt; auch hat er mit seinem Verhalten nicht zur Nichtentrichtung fälliger Steuern beigetragen.

1. Nach § 74 Abs. 1 Satz 1 [X.] haftet der Eigentümer von Gegenständen, die einem Unternehmen dienen, mit den überlassenen Gegenständen für diejenigen Steuern des Unternehmens, bei denen sich die Steuerpflicht auf den Betrieb des Unternehmens gründet. Voraussetzung für die Haftung ist eine wesentliche Beteiligung an dem Unternehmen, die nach § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] vorliegt, wenn der Eigentümer der Gegenstände unmittelbar oder mittelbar zu mehr als einem Viertel am Grund- oder Stammkapital oder am Vermögen des Unternehmens beteiligt ist. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt.

a) Nach den Feststellungen des [X.] war der Kläger an der GmbH unmittelbar zu 2,92 % und mittelbar zu 12 % beteiligt. Mit seiner gesamten Beteiligung von 14,92 % war der Kläger somit nicht wie von § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] gefordert zu mehr als einem Viertel am Grund- und Stammkapital oder am Vermögen des in Insolvenz geratenen Unternehmens beteiligt.

b) Eine wesentliche Beteiligung des [X.] liegt auch nicht deshalb vor, weil dieser sich die Beteiligung der übrigen Angehörigen seines Familienstamms mit der Folge zurechnen lassen müsste, dass insgesamt eine Beteiligung in Höhe von 34,375 % vorliegt, die die in § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] festgelegte Beteiligungsgrenze übersteigt.

aa) Zu Recht hat das [X.] ausgeführt, dass die Ausdehnung der Eigentümerhaftung auf Personengruppen, wie etwa Familienverbände, dem Wortlaut des § 74 [X.] widerspreche. Nach dem insoweit klaren Wortlaut soll "der Eigentümer der Gegenstände" der zugleich eine an dem Unternehmen "wesentlich beteiligte Person" ist, in Haftung genommen werden. Damit findet die Annahme, eine Haftung solle sich ohne Weiteres auch auf bestimmte Gruppen von Personen erstrecken, deren Anteile zusammengerechnet werden müssten, keine Stütze in der gesetzlichen Bestimmung (vgl. auch Urteil des [X.] Köln vom 9. Dezember 1999  15 K 1756/91, Entscheidungen der Finanzgerichte --E[X.]-- 2000, 203, und [X.], Haftung gemäß § 74 [X.] und Betriebsaufspaltung, [X.], 243, 246).

bb) Auch mit der Anwendung der für die Betriebsaufspaltung entwickelten sog. Personengruppentheorie lässt sich eine wesentliche Beteiligung i.S. des § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] durch Hinzurechnung der Anteile von Familienangehörigen nicht begründen.

Bei der Betriebsaufspaltung und den hierzu entwickelten Theorien geht es insbesondere darum, die vom Besitzunternehmen entfalteten Tätigkeiten, die in der Regel in der Überlassung von Grundstücken und anderen Gegenständen des Anlagevermögens an das Betriebsunternehmen bestehen, aufgrund einer personellen Verflechtung der Gesellschafter beider Gesellschaften als eine gewerblich qualifizierte Vermietung einzustufen. Von einer personellen Verflechtung ist nach der Rechtsprechung des [X.] auszugehen, wenn eine oder mehrere Personen zusammen sowohl das Besitz- als auch das Betriebsunternehmen in der Weise beherrschen, dass sie in der Lage sind, in beiden Unternehmen einen einheitlichen Geschäfts- und Betätigungswillen durchzusetzen (sog. Personengruppentheorie, Beschluss des Großen Senats des [X.] vom 8. November 1971 GrS 2/71, [X.]E 103, 440, [X.] 1972, 63). Die Einstufung als gewerbliche Betätigung und damit die Annahme entsprechender Einkünfte nach § 15 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) wird damit begründet, dass die hinter dem Besitz- und dem Betriebsunternehmen stehenden Personen --auch wenn sie in unterschiedlicher Höhe an den Gesellschaften beteiligt sind-- personell verflochten sind, d.h. einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben, der nicht nur auf eine bloße Vermögensverwaltung, sondern auf die Ausübung einer gewerblichen Betätigung gerichtet ist ([X.]-Urteil vom 10. April 1997 IV R 73/94, [X.]E 183, 127, [X.] 1997, 569, m.w.N.).

Bei der Haftung nach § 74 [X.], bei der es nicht um die Begründung einer Steuerschuld und um die Qualifizierung von Einkünften geht, ist die Ausgangslage eine andere. Der eigentliche Grund für die Haftung des Eigentümers nach § 74 [X.] ist nicht die rechtliche Beteiligung am Unternehmen, sondern der objektive Beitrag, den der Gesellschafter durch die Bereitstellung der dem Unternehmen dienenden Gegenstände für die Weiterführung des Gewerbes leistet (BVerfG-Beschluss vom 14. Dezember 1966  1 BvR 496/65, [X.] 21, 6, [X.]I 1967, 166, und Senatsurteile in [X.]E 238, 16, [X.] 2012, 763; vom 22. November 2011 VII R 67/10, [X.]/NV 2012, 547, und vom 13. November 2007 VII R 61/06, [X.]E 220, 289, [X.] 2008, 790). Anlass für die Einführung des Haftungstatbestands, der auf § 7 Abs. 4 des [X.] vom 30. Juni 1935 ([X.], S. 830) zurückgeht und später in § 115 der Reichsabgabenordnung ([X.]) übernommen wurde, war die Befürchtung, dass sich die Beitreibung einer Gewerbesteuerschuld gegenüber einem Unternehmen als unmöglich erweisen könnte, weil alle pfändbaren, dem Betrieb gehörenden Gegenstände einem anderen als dem Unternehmer gehören, insbesondere wenn der Unternehmer mit gepachteten Betriebsmitteln wirtschaftet ([X.]-Urteil vom 27. Juni 1957 V 298/56 U, [X.]E 65, 122, [X.]I 1957, 279). In solchen Fällen sollte eine Beitreibung der Steuerschuld zumindest dann ermöglicht werden, wenn der Eigentümer der dem Betrieb dienenden Gegenstände wesentlich, d.h. zu mehr als einem Viertel, am Unternehmen beteiligt ist.

Mit den in § 115 [X.] normierten Regelungen hat der Gesetzgeber hinsichtlich der Bestimmung einer wesentlichen Beteiligung klare Vorgaben gemacht, die später in § 74 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 [X.] übernommen und durch die Einführung des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] ergänzt worden sind. Auf die Feststellung einer personellen Verflechtung von Gesellschaftern und eines einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens kommt es demnach bei der Bestimmung einer wesentlichen Beteiligung nach § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] nicht an. Anders verhält es sich jedoch bei der Qualifizierung von Einkünften als solche aus Vermietung und Verpachtung oder aus Gewerbebetrieb im Rahmen einer Betriebsaufspaltung, denn § 15 EStG lassen sich hinsichtlich der Höhe von Beteiligungen keine konkreten Anhaltspunkte entnehmen. Aufgrund dieser Unterschiede verbietet es sich bei der Haftung nach § 74 [X.] --ohne Berücksichtigung der eigentlichen Herrschaftsverhältnisse-- die Anteile von einzelnen Gesellschaftern aufgrund ihrer bloßen Zugehörigkeit zu einer bestimmten Gruppe, insbesondere zu einem Familienverbund, zusammenzurechnen, um damit eine wesentliche Beteiligung i.S. des § 74 Abs. 2 Satz 1 [X.] zu konstruieren (so im Ergebnis auch [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 74 [X.] Rz 16; [X.] in [X.], [X.], § 74 Rz 13; [X.] in Tipke/[X.], Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 74 [X.] Rz 10; [X.], Haftung und Duldung im Steuerrecht, S. 79, und Urteil des [X.] Köln in E[X.] 2000, 203; vgl. [X.]/Rüsken, a.a.[X.], § 74 Rz 15, nach dem --bei Zweifeln an der [X.] Anteile der Familienangehörigen allenfalls als mittelbare Beteiligung Berücksichtigung finden können, und Nacke, [X.], 3. Aufl., Rz 472, der allerdings auf den beherrschenden Einfluss der Personengruppe abstellt). Im Übrigen hat das [X.] zu Recht darauf hingewiesen, dass z.B. bei Erbengemeinschaften nicht von vornherein ein Interessengleichklang der Angehörigen eines Familienverbundes unterstellt werden kann.

cc) Darauf, dass Anteile von Angehörigen desselben Familienstamms zur Bestimmung der wesentlichen (unmittelbaren oder mittelbaren) Beteiligung des einzelnen Familienmitglieds nicht ohne Weiteres zusammengerechnet werden können, weist auch die bereits angesprochene Entstehungsgeschichte des § 74 [X.] hin. Nach deren Vorgängervorschrift des § 115 [X.] haftete der Eigentümer, wenn er Angehöriger des Unternehmers oder an dem Unternehmen wesentlich beteiligt war (§ 115 Abs. 1 [X.]). Für die Annahme einer wesentlichen Beteiligung reichte es nach § 115 Abs. 2 Satz 1 [X.] aus, wenn der Eigentümer und seine Angehörigen zusammen zu mehr als einem Viertel an dem Unternehmen beteiligt waren. Wegen Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit dieser Regelungen unter Berücksichtigung der Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 des Grundgesetzes, die bereits das [X.] Düsseldorf in seiner Entscheidung vom 28. Mai 1968 VII 73-75/67 A (E[X.] 1968, 486) angesprochen hatte, hat der Gesetzgeber diese Regelungen nicht in § 74 [X.] übernommen und damit bewusst die Zusammenrechnung von Anteilen von Familienangehörigen aufgegeben (BTDrucks VI/1982, S. 121). Dagegen hat er --wohl auch um den besonderen Verhältnissen in Familienunternehmen Rechnung zu [X.] neu in die Haftungsvorschrift die Regelung aufgenommen, dass eine wesentliche Beteiligung auch dann vorliegt, wenn auf das Unternehmen ein beherrschender Einfluss ausgeübt und zur Nichtentrichtung fälliger Steuern beigetragen wird (§ 74 Abs. 2 Satz 2 [X.]). Somit unterstützt die Entstehungsgeschichte des § 74 [X.] das gefundene Auslegungsergebnis. Sie deutet jedenfalls darauf hin, dass die Personengruppentheorie, mit der bei [X.] ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille einer geschlossenen Personengruppe und damit eine personelle Verflechtung belegt werden sollen, zur Begründung der Zusammenrechnung in einem Familienverbund gehaltener Anteile im Rahmen der Feststellung einer wesentlichen und damit haftungsbegründenden Beteiligung nach § 74 Abs. 1 Satz 1 [X.] nicht herangezogen werden kann.

c) Eine wesentliche Beteiligung des [X.] nach § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] infolge der Ausübung eines beherrschenden Einflusses auf die GmbH und eines Beitrags zur Nichtentrichtung fälliger Steuern liegt ebenfalls nicht vor.

aa) Nach § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] gilt als wesentlich beteiligt auch derjenige, der auf das Unternehmen, dem er in seinem Eigentum stehende Gegenstände überlassen hat, einen beherrschenden Einfluss ausübt und durch sein Verhalten dazu beiträgt, dass fällige Steuern i.S. des § 74 Abs. 1 Satz 1 [X.] nicht entrichtet werden. Ob ein etwaiger Haftungsschuldner diese Voraussetzungen erfüllt hat, obliegt der tatrichterlichen Würdigung, wobei die Tatbestandsverwirklichung von den konkreten Umständen des jeweiligen Einzelfalls abhängt. Nach den Feststellungen des [X.], die das [X.] mit Verfahrensrügen nicht angegriffen hat und die deshalb für den erkennenden Senat nach § 118 Abs. 2 [X.]O bindend sind, hat der Kläger durch sein Verhalten keinen kausalen und damit haftungsrelevanten Beitrag zur Nichtentrichtung fälliger Steuern oder zur Insolvenz der GmbH geleistet.

bb) Dies ist rechtlich nicht zu beanstanden. Nach den Feststellungen des [X.] hat der Kläger für die [X.] keine Umsatzsteuererklärungen abgegeben und auch sonst keinen Beitrag geleistet, dass die GmbH die Umsatzsteuern, für die der Kläger als Haftungsschuldner in Anspruch genommen wird, nicht gezahlt hat. Nachvollziehbar hat das [X.] dargelegt, dass diese Steuern erst am Tag der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH fällig geworden sind und dass die [X.] erst nach diesem Zeitpunkt aufgrund des Wegfalls der Organschaft berichtigte Steuererklärungen abgegeben hat. Darüber hinaus verweist das [X.] darauf, dass die für die [X.] und die GmbH getrennt eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate März und April 2009 nicht die Jahre 2006 bis 2008 und infolgedessen nicht den Haftungszeitraum betreffen und dass die Abgabe berichtigter Steuererklärungen bzw. zutreffender Steueranmeldungen und somit die Erfüllung steuerlicher Pflichten keinen kausalen Beitrag zur Nichtentrichtung von fälligen Steuern i.S. des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] darstellen kann. Nach diesen Ausführungen, die einen Verstoß gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze nicht erkennen lassen, erscheint die tatsächliche Würdigung des [X.], nach der die Voraussetzungen des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.]O nicht erfüllt sind, zumindest möglich.

Soweit das [X.] mit seinem Vorbringen in Bezug auf den Wegfall der Organschaft ein planvolles Vorgehen der [X.] und einen wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen dem Haftungszeitraum und den Umsatzsteuervoranmeldungszeiträumen März bis Juni 2009 darlegen will, setzt es seine eigene Tatsachenwürdigung an die Stelle der vom [X.] gezogenen Schlussfolgerungen. Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass zur Tatbestandsverwirklichung des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] ein aktiver Beitrag des Eigentümers zu fordern ist. Daher ist ein bloßes Unterlassen grundsätzlich nicht ausreichend, so dass die Weigerung, weitere Kredite zu gewähren, selbst wenn dies zur Abwendung einer Insolvenz geboten erscheint, eine Eigentümerhaftung nicht begründen kann ([X.] in [X.], a.a.[X.], § 74 Rz 15; [X.]/Rüsken, a.a.[X.], § 74 Rz 16, und [X.] in Tipke/[X.], a.a.[X.], § 74 Rz 14). Selbst wenn der Kläger im Streitfall durch sein Verhalten als Gesellschafter der [X.] infolge der Weigerung der [X.], die GmbH weiterhin durch Sicherheiten und Liquiditätshilfen finanziell zu unterstützen, zur Auflösung des [X.] beigetragen haben sollte, hat er damit nicht ohne Weiteres auch einen aktiven Beitrag zur Nichtentrichtung fälliger Steuern der nunmehr umsatzsteuerpflichtig gewordenen Organgesellschaft geleistet.

cc) Im Übrigen hat das [X.] einen --für die Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] ebenfalls erforderlichen-- beherrschenden Einfluss des [X.] auf die GmbH nicht festgestellt. Da dessen haftungsrechtliche Inanspruchnahme nach § 74 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 [X.] bereits daran scheitert, dass sein Verhalten nicht zur Nichtentrichtung fälliger Steuern beigetragen hat, bedarf es keiner Entscheidung darüber, ob die für den Fall der Betriebsaufspaltung entwickelten Grundsätze zumindest zur Feststellung eines herrschenden Einflusses i.S. des § 74 Abs. 2 Satz 2 [X.] herangezogen werden können, wie dies im Schrifttum vertreten wird ([X.], Die Haftung des Eigentümers von Gegenständen für Steuern des Unternehmens bei tatsächlicher oder fiktiver wesentlicher Beteiligung, [X.] Steuer-Zeitung 1996, 513; Nacke, a.a.[X.], Rz 472, und [X.] in [X.], a.a.[X.], § 74 Rz 15).

2. Da der Kläger an der GmbH nicht in dem von § 74 [X.] geforderten Maß beteiligt war, kann ebenfalls offen bleiben, ob er über seine Beteiligung an der [X.] zumindest als wirtschaftlicher Eigentümer der dem Unternehmen überlassenen Grundstücke und Gegenstände des Anlagevermögens angesehen werden kann und ob die Entscheidung des erkennenden Senats in [X.]E 238, 16, [X.] 2012, 763 auf den Streitfall übertragen werden kann. Auch bedarf es keiner Entscheidung darüber, ob das [X.] beim Erlass des angefochtenen Haftungsbescheids --wie vom Kläger [X.] den [X.] verletzt, die [X.] fehlerhaft ermittelt und das Auswahlermessen unzutreffend ausgeübt hat.

3. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.