Bundesfinanzhof, Beschluss vom 14.03.2016, Az. X B 101/14

I. Die verheirateten Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) werden in den Streitjahren 2007 und 2008 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Materiell-rechtlicher [X.]usgangspunkt des [X.] ist die Frage, ob der Kläger einen von ihm "jedenfalls bis Ende 2005" in der Rechtsform des Einzelunternehmens betriebenen "X-Service" (§ 15 des Einkommensteuergesetzes) eingestellt oder --in modifizierter [X.] in den Streitjahren fortgeführt hat. Da die Kläger für 2007 und 2008 keine Einkommensteuererklärungen abgegeben hatten, schätzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --[X.]--) die Besteuerungsgrundlagen und setzte die Einkommensteuer für 2007 auf [X.] und für 2008 auf [X.] zuzüglich [X.]n (§ 152 der [X.]bgabenordnung --[X.]O--) in Höhe von [X.] bzw. [X.] fest. Seinen Schätzungen legte das [X.] zugrunde, dass der Kläger den "X-Service" mittels einer von ihm als "Gesellschafter-Geschäftsführer" im Jahr 2006 nach [X.] Recht gegründeten "[X.]." weiterbetrieben und daraus auch in den Streitjahren gewerbliche Einkünfte erzielt hatte.

Dagegen erhoben die Kläger Einspruch und reichten zugleich Einkommensteuererklärungen für 2007 und 2008 nach, in denen sie u.a. geltend machten, aus dem nur "buchmäßig fortgeführten X-Service" Verluste erzielt zu haben. Der anschließenden [X.]ufforderung des [X.], die [X.]ngaben aus den Steuererklärungen näher zu belegen, kamen sie jedoch nicht nach. [X.]uch begründeten sie ihre Einsprüche gegen die Festsetzung der [X.] nicht.

Nach Zurückweisung der Einsprüche erhoben die Kläger Klage. Dabei wurden sie von der als "Belastingadviseur" auftretenden Prozessbevollmächtigten [X.] mit --angabegemäß-- Sitz in den Niederlanden … vertreten.

Die Klage ging am 9. November 2010 per Telefax von der [X.] [X.]bsenderkennung "…" kommend ([X.]bsendername "…") bei dem Finanzgericht ([X.]) ein. Die Urschrift der Klage folgte noch am selben Tag per Brief, wobei die Sendung mit einer [X.] Briefmarke frankiert und mit einem Poststempel des [X.] vom 9. November 2010 versehen war.

Das [X.] wies [X.] mit Beschluss vom 13. Februar 2013 gemäß § 62 [X.]bs. 2, 3 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) als Bevollmächtigte zurück, weil sie im Inland nicht zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt sei.

Zur Begründung führte es aus, dass [X.] bereits zuvor sowohl durch die Vorinstanz selbst als auch durch das [X.] (von letzterem gemäß § 80 [X.]bs. [X.]) wiederholt als Bevollmächtigte zurückgewiesen worden sei. In den [X.] des [X.] sei [X.] im Zeitraum 2006 bis 2012 in mehr als 50 Verfahren "als Prozessbevollmächtigte für verschiedene Kläger bzw. als Klägerin (wegen Zurückweisung als Bevollmächtigte)" verzeichnet.

[X.] sei in [X.] (nach wie vor) nicht als Steuerberaterin bzw. Steuerbevollmächtigte (§ 3 Nr. 1 des [X.]) zugelassen.

Eine Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen bestehe für [X.] auch nicht gemäß § 3a StBerG, da sie nach Maßgabe der vom [X.] ([X.]) zu dieser Vorschrift aufgestellten und vom [X.] ([X.]) gebilligten [X.]uslegungsgrundsätze nicht nur "vorübergehend" (§ 3a [X.]bs. 1 Satz 1 StBerG) im Inland tätig sei. [X.] unterhalte im grenznahen [X.]-[X.]usland ein Büro; sie berate gleichwohl nicht nur einzelne, sondern mehrere Steuerpflichtige an verschiedenen Orten im Inland und trete vor verschiedenen [X.] Finanzämtern und Finanzgerichten in einer Vielzahl von Verfahren auf. [X.] erbringe ihre Leistungen in stabiler und kontinuierlicher Weise im Inland und überschreite damit den durch die Dienstleistungsfreiheit i.S. des [X.]rt. 50 des Vertrags zur Gründung der [X.] (seit 1. Dezember 2009: [X.]rt. 56 des Vertrags über die [X.]rbeitsweise der [X.] --[X.][X.]V--) gezogenen Rahmen. Insoweit sei unbeachtlich, ob [X.] möglicherweise den überwiegenden Teil ihrer steuerberatenden Tätigkeit von ihrer ausländischen Niederlassung ausführe und sich nur zur Wahrnehmung einzelner Termine in der Bundesrepublik [X.] ([X.]) aufhalte. Entscheidend sei vielmehr, dass die auf Dauer angelegte steuerliche Beratung als gegenüber den inländischen Mandanten zu erbringende Gesamtdienstleistung auf die Regelung von deren steuerlichen Belangen im Inland gerichtet sei, die immer wieder ein (mit einem physischen Grenzübertritt verbundenes) [X.]uftreten im Inland erfordere, welches auch tatsächlich erfolge.

Die Kläger erschienen in der Folge weder zu dem vom [X.] anberaumten Erörterungstermin noch zur mündlichen Verhandlung.

In der Sache hatte die Klage teilweise Erfolg. Die Vorinstanz erkannte, dass die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen teilweise überhöht war; die Revision gegen ihr Urteil ließ sie, wie sich aus Seite 3 des [X.]-Urteils ergibt, nicht zu.

Ihre dagegen gerichtete Nichtzulassungsbeschwerde stützen die Kläger im Wesentlichen auf die Zurückweisung der [X.].

Darüber hinaus [X.] die Kläger, das [X.] sei mit Blick auf die von ihm unbeanstandet gelassenen [X.] von dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 1977, 453 veröffentlichten Urteil des [X.] Berlin vom 12. Mai 1977 I 144/76 abgewichen (§ 115 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.]lternative 2 [X.]O).

Zuletzt liege ein Verfahrensmangel in Gestalt einer Verletzung des Rechts auf rechtliches Gehör vor, da [X.] nicht gemäß § 62 [X.]bs. 3 [X.]O habe zurückgewiesen werden dürfen (§ 115 [X.]bs. 2 Nr. 3 [X.]O).

Mit Beschluss vom 27. März 2015 hat der angerufene Senat das [X.] --auf den sinngemäßen [X.]ntrag der Kläger [X.] bis zur Veröffentlichung der Entscheidung des [X.] in der Rechtssache [X.]/14 ausgesetzt (§ 74 [X.]O).

Nachdem das [X.]-Urteil [X.] vom 17. Dezember 2015 [X.]/14 ([X.]:[X.]) ergangen war, äußerte sich [X.] entsprechenden Hinweises des Senats mit [X.] vom 1. Februar 2016-- lediglich das [X.] ergänzend.

Es beantragt, die Beschwerde "als unzulässig zu verwerfen, hilfsweise als unbegründet zurückzuweisen".

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

Sie ist unzulässig, soweit sie sich auf Zulassungsgründe nach § 115 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.]O stützt (dazu unter [X.]), und unbegründet, soweit die Kläger einen Verfahrensmangel (§ 115 [X.]bs. 2 Nr. 3 [X.]O) geltend machen (dazu unter II.2.), so dass die Nichtzulassungsbeschwerde insgesamt als unbegründet zurückzuweisen ist.

1. Die Kläger haben die von ihnen geltend gemachten Zulassungsgründe nach § 115 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.]O nicht in einer den gesetzlichen [X.]nforderungen entsprechenden Weise dargelegt (§ 116 [X.]bs. 3 Satz 3 [X.]O).

a) Eine Zulassung der Revision nach § 115 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.]lternative 1 [X.]O setzt voraus, dass über bisher ungeklärte Rechtsfragen "zur Fortbildung des Rechts" zu entscheiden ist. Dieser Zulassungsgrund konkretisiert denjenigen der Nr. 1, sodass insoweit die [X.] zur grundsätzlichen Bedeutung nach § 115 [X.]bs. 2 Nr. 1 [X.]O entsprechend gelten (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 10. September 2015 [X.]134/14, [X.], 54, unter II.2.; Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. [X.]ufl., § 115 Rz 41, jeweils m.w.[X.]). Dies erfordert zuerst, dass der Beschwerdeführer eine bestimmte, für die Entscheidung des Streitfalls erhebliche Rechtsfrage herausstellt und deren Klärungsbedürftigkeit konkret, substantiiert und schlüssig darlegt (zusammenfassend Gräber/Ratschow, a.a.[X.], § 116 Rz 32).

Bereits daran fehlt es hier.

Zwar ist die --gemäß § 62 [X.]bs. 3 Satz 1 [X.]O per se unanfechtbare-- Zurückweisung eines Prozessbevollmächtigten unter dem Gesichtspunkt eines Gehörsverstoßes (§ 119 Nr. 3 [X.]O) oder eines Vertretungsmangels (§ 119 Nr. 4 [X.]O) im [X.] überprüfbar (vgl. Senatsbeschluss vom 21. Juni 2007 [X.], [X.] 2007, 1912; Gräber/ Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 8. [X.]ufl., § 62 Rz 48; Gräber/Ratschow, a.a.[X.], § 119 Rz 13, 29, § 124 Rz 3). In ihrer knappen Begründungsschrift haben es die Kläger jedoch verabsäumt, eine im Streitfall entscheidungserhebliche Rechtsfrage herauszustellen bzw. eine solche schlüssig darzulegen.

Dies gilt ungeachtet dessen, dass nach der Rechtsprechung des [X.] auf dieses Darlegungserfordernis in [X.]usnahmefällen verzichtet werden kann, wenn die zum [X.] gemachte Rechtsfrage offenkundig ist (vgl. z.B. [X.]-Beschluss vom 9. Mai 1988 IV B 35/87, [X.]E 153, 378, [X.] 1988, 725, sowie erneut Gräber/Ratschow, a.a.[X.], § 116 Rz 32). Demzufolge hätte der Verweis der Kläger auf den Vorlagebeschluss des [X.] des [X.] vom 20. Mai 2014 II R 44/12 ([X.]E 246, 278, [X.] 2014, 907) potentiell ausreichend sein können, um den --in Fällen der Offenkundigkeit herabgesetzten-- [X.]nforderungen des § 116 [X.]bs. 3 Satz 3 [X.]O gerecht zu werden. Voraussetzung dafür wäre allerdings gewesen, dass der Vortrag der Kläger zutrifft, wonach im Fall des [X.] bzw. im Verfahren vor dem [X.] über die identische oder wenigstens eine auf den Streitfall übertragbare Rechtsfrage zu entscheiden ist.

Das ist indes nicht der Fall.

aa) Die in dem von den Klägern zitierten Vorlagebeschluss des [X.] aufgeworfenen --drei-- Rechtsfragen beziehen sich allesamt auf die Befugnis von im [X.] niedergelassenen Steuerberatungsgesellschaften zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen im Inland bzw. darauf, ob und inwiefern die einschlägigen, in erster Linie natürliche Personen betreffenden [X.]-Rechtsnormen, namentlich [X.]rt. 5 der Richtlinie 2005/36/[X.] des Europäischen Parlaments und des Rates vom 7. September 2005 über die [X.]nerkennung von Berufsqualifikationen ([X.] Europäischen Union --[X.]-- Nr. L 255, 22), zuletzt geändert durch die Verordnung Nr. 623/2012 der [X.] vom 11. Juli 2012 ([X.] Nr. L 180, 9 --Richtlinie 2005/36/[X.]), [X.]rt. 16 der Richtlinie 2006/123/[X.] des Europäischen Parlaments und des Rates vom 12. Dezember 2006 über Dienstleistungen im Binnenmarkt ([X.] Nr. L 376, 36) und [X.]rt. 56 [X.][X.]V, auch auf solche Gesellschaften [X.]nwendung finden (vgl. [X.]-Beschluss in [X.]E 246, 278, [X.] 2014, 907, unter [X.] [X.], [X.], [X.] [X.] und II.3.d aa, ee). Vor diesem Hintergrund hätte sich die Beschwerdebegründung an dieser Stelle nicht in einem bloßen Verweis auf den Vorlagebeschluss des II. Senats erschöpfen dürfen, sondern darüber hinaus darlegen müssen, dass die --ausdrücklich nur in Bezug auf Steuerberatungsgesellschaften (§ 3 Nr. 3 StBerG) formulierten und hierauf beschränkten-- Vorlagefragen inhaltlich auch für eine dienstleistungserbringende Einzelperson von entscheidungserheblicher Bedeutung sind. Dazu verhält sich die Beschwerdebegründung jedoch nicht.

[X.]) Dieser Darlegungsmangel erstreckt sich insbesondere auch auf die in dem genannten [X.]-Beschluss ([X.]E 246, 278, [X.] 2014, 907) als Teilaspekt der Vorlagefrage 1 unter [X.] [X.] gestellte Frage, ob [X.]rt. 5 der Richtlinie 2005/36/[X.] Dienstleistungen erfasst, die eine Gesellschaft im Niederlassungsmitgliedsstaat erbringt, in dem der ausgeübte Beruf nicht reglementiert ist (hier: in [X.]), wenn der Leistungsempfänger in einem anderen Mitgliedsstaat ansässig ist, in dem die Tätigkeit an den Besitz bestimmter Berufsqualifikationen i.S. von [X.]rt. 3 [X.]bs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2005/ 36/[X.] gebunden ist (hier: in [X.]). Denn allenfalls diese Vorlagefrage ließe sich auf den Streitfall übertragen, wenn [X.] ihre die Kläger betreffenden Dienstleistungen nicht im [X.], sondern --ohne physischen Grenzübertritt-- ausschließlich von [X.] aus erbracht hätte (vgl. [X.]rt. 5 [X.]bs. 2 Satz 1 der Richtlinie 2005/36/[X.]: "Die Bestimmungen dieses Titels gelten nur für den Fall, dass sich der Dienstleister zur vorübergehenden und gelegentlichen [X.]usübung des Berufs nach [X.]bsatz 1 in den [X.]ufnahmemitgliedstaat begibt."; Hervorhebung durch den Senat).

[X.]ber auch hiervon ist vorliegend nicht auszugehen.

Zwar hat die Vorinstanz in ihrem Zurückweisungsbeschluss vom 13. Februar 2013 (dort Seite 3, oben) ausdrücklich offen gelassen, ob [X.] durchgängig von einem Büro in D-[X.], dem Wohnort der Kläger, aus tätig wurde. [X.]llerdings hat es --für das [X.] bindend und im Übrigen auch von den Klägern nicht bestritten-- festgestellt, dass es sich bei der steuerberatenden Tätigkeit der [X.] gegenüber inländischen Mandanten um eine auf Dauer angelegte Gesamtdienstleistung handelt, die immer wieder ein [X.]uftreten im Inland erfordert, welches auch tatsächlich erfolgt. In dieses Gesamtbild fügt sich --bezogen auf den [X.] nahtlos ein, dass die von [X.] unterzeichnete Klageschrift am 9. November 2010 von [X.] bei … (Ortsvorwahl: "…") aus per Telefax an das [X.] versandt und die Urschrift im Zuständigkeitsbereich des [X.] zur Post gegeben wurde. In [X.]nsehung dieser Umstände kann der Senat auf Grundlage des [X.] keine Entscheidungsrelevanz des vorgenannten Teilaspekts der vom [X.] gestellten Vorlagefragen für das hiesige Verfahren erkennen. Vielmehr hätte es auch in diesem Punkt eines --substantiierten-- Gegenvorbringens bedurft. Der pauschale Verweis auf den Vorlagebeschluss in [X.]E 246, 278, [X.] 2014, 907 genügte dem offensichtlich nicht.

b) Soweit die Kläger unter Bezugnahme auf das Urteil des [X.] Berlin in E[X.] 1977, 453 den Zulassungsgrund der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 [X.]bs. 2 Nr. 2 [X.]lternative 2 [X.]O) geltend machen, fehlt es der [X.] schon im [X.]usgangspunkt an der obligatorischen Gegenüberstellung einander widersprechender abstrakter Rechtssätze aus dem angefochtenen [X.]-Urteil einerseits und der vermeintlichen Divergenzentscheidung andererseits. Die Einhaltung dieser Darlegungsanforderung ist aber zwingend geboten, um die behauptete [X.]bweichung deutlich erkennbar zu machen (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 23. Februar 2015 [X.]71/14, [X.] 2015, 834, unter 1.a, m.w.[X.]).

2. Die [X.] der Kläger ist unbegründet, weil [X.] von der Vorinstanz zu Recht gemäß § 62 [X.]bs. 2 Satz 1 Halbsatz 1, [X.]bs. 3 Satz 1 [X.]O als Prozessbevollmächtigte zurückgewiesen worden ist.

a) Seit dem grundlegenden [X.]-Beschluss vom 21. [X.]ugust 2008 VIII B 70/08 ([X.], 2440) ist --wie auch schon zuvor in Bezug auf die durch [X.]rt. 1 Nr. 3 des [X.]chten Gesetzes zur Änderung des [X.] vom 8. [X.]pril 2008 ([X.], 666) m.[X.]. 12. [X.]pril 2008 in § 3a StBerG überführte Regelung des früheren § 3 Nr. 4 StBerG-- in der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung anerkannt, dass ein in [X.] ansässiger "Belastingadviseur" als Prozessbevollmächtigter zurückzuweisen ist, wenn er entgegen § 3a [X.]bs. 1 Sätze 1 und 5 StBerG bzw. [X.]rt. 5 [X.]bs. 2 der Richtlinie 2005/36/[X.] im Inland mehr als nur vorübergehend geschäftsmäßige Hilfe in Steuersachen leistet (vgl. [X.]-Beschlüsse vom 11. Februar 2003 VII B 330/02, [X.], [X.]E 201, 483, BStBl II 2003, 422, unter [X.]b; vom 8. März 2007 I[X.]240/06, [X.] 2007, 1195; vom 9. Juli 2007 I B 70/07, [X.] 2007, 2357; vom 26. September 2007 I[X.]31/07, nicht veröffentlicht --n.v.--, jeweils zu § 3 Nr. 4 StBerG; s. auch Senatsbeschlüsse vom 15. Oktober 2003 [X.]82/03, [X.] 2004, 671, unter II.2.; vom 13. November 2008 [X.]82/08, Zeitschrift für Steuern & Recht 2009, [X.], unter II.2. und 3., jeweils zu § 3 Nr. 4 StBerG, und vom 13. November 2008 [X.]105/08, [X.] 2009, 415, unter II.2., zu § 3a StBerG). In einem solchen Fall liegt eine "unbefugte" Hilfeleistung in Steuersachen i.S. von §§ 5 [X.]bs. 1 Satz 1, 160 [X.]bs. 1 StBerG vor, die unzweifelhaft von § 62 [X.]bs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 [X.]O erfasst wird (vgl. nur [X.] in [X.]/[X.]/[X.], § 62 [X.]O Rz 61).

b) Diese ständige Rechtsprechung der nationalen [X.] ist, wie der [X.] erstmals im Beschluss vom 26. September 2007 I[X.]31/07 (n.v.) zu § 3 Nr. 4 StBerG festgestellt hat, europa- bzw. unionsrechtskonform. Davon wollte der [X.] im Vorlagebeschluss in [X.]E 246, 278, [X.] 2014, 907 --ersichtlich-- nicht abweichen. [X.]uch der [X.] hat in dem von den Klägern nicht mehr weiter kommentierten Urteil [X.] ([X.]:[X.], Rz 44-46, Betriebs-Berater --[X.]-- 2016, 36) erneut bekräftigt, dass die Mitgliedsstaaten mangels Harmonisierung der Bedingungen des Zugangs zur Tätigkeit der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen auf Unionsebene nach wie vor befugt sind, die dafür geltenden Voraussetzungen selbst festzulegen. Die anschließenden [X.]usführungen des [X.] zu [X.]rt. 56 [X.][X.]V beziehen sich ausschließlich auf die dort zu beurteilende Konstellation einer institutionalisierten grenzüberschreitenden Steuerberatung ohne physischen Grenzübertritt durch die für die Steuerberatungsgesellschaft handelnden natürlichen Personen. Nur in diesem Fall stellt sich die --vom [X.] des [X.] im Verfahren II R 44/12 zu klärende-- Frage, ob bzw. unter welchen Voraussetzungen § 3a StBerG zur [X.]nwendung kommen kann, wenn sich der Dienstleistende physisch nicht in den [X.]ufnahmemitgliedsstaat begibt (vgl. [X.]-Urteil [X.], [X.]:[X.], Rz 51-60, [X.] 2016, 36). Ein solcher Fall liegt hier jedoch nicht vor.

c) Ob eine Dienstleistung im Einzelfall nur vorübergehenden Charakter i.S. von § 3a [X.]bs. 1 Sätze 1 und 5 StBerG hat, erfordert eine Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse, die in erster Linie dem Tatrichter obliegt und revisionsrechtlich nur eingeschränkt --nämlich hinsichtlich eines Verstoßes gegen die Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze sowie gegen [X.] überprüft werden kann (vgl. erneut [X.]-Beschluss vom 26. September 2007 I[X.]31/07, n.v.). Die diesbezüglichen Feststellungen der Vorinstanz im Zurückweisungsbeschluss vom 13. Februar 2013 haben die Kläger weder der Sache nach noch in verfahrensrechtlicher Hinsicht angegriffen. Sie lassen auch im Übrigen keinen Rechtsfehler erkennen.

3. [X.]ufgrund zwischenzeitlich eingetretener prozessualer Überholung bzw. Erledigung erübrigte sich eine weitergehende Befassung mit den [X.]nträgen der Kläger, wonach der erkennende Senat dem [X.] "dieselben" Fragen wie im [X.]-Beschluss in [X.]E 246, 278, [X.] 2014, 907 zur Vorabentscheidung vorlegen bzw. das Ruhen des vorliegenden Verfahrens anordnen solle.

4. [X.] beruht auf § 135 [X.]bs. 2 [X.]O.

5. Von einer weiteren Darstellung des Sachverhalts sowie einer weiteren Begründung sieht der Senat gemäß § 116 [X.]bs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 [X.]O ab.