Bundesfinanzhof, Urteil vom 07.02.2018, Az. XI R 17/17

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, führt Tiefbauarbeiten aus. Sie errichtet u.a. [X.] als Verbindungen vom öffentlichen Trinkwassernetz zum jeweiligen Gebäudebereich.

Zu den vertraglichen Beziehungen bei der Erbringung dieser Leistungen in den Streitjahren (2009 bis 2012) hat das Finanzgericht ([X.]) festgestellt, dass die Auftragsvergabe jeweils vom zuständigen Wasser- und Abwasserzweckverband an die Klägerin erfolgte, die Abrechnung jedoch direkt zwischen der Klägerin und dem jeweiligen Grundstückseigentümer stattfand. Die Rechnungslegung erfolgte getrennt: Für die Herstellung des Anschlusses von der Hauptversorgungsleitung bis zur Grundstücksgrenze gegenüber dem Wasser- und Abwasserzweckverband und von der Grundstücksgrenze bis ins Haus gegenüber dem Grundstückseigentümer oder Bauherrn. In keinem Fall war die Herstellung der Anschlüsse mit weiteren Bauleistungen verbunden.

Für die Herstellung der [X.] erteilte die Klägerin den Grundstückseigentümern bzw. Bauherren in den Streitjahren Rechnungen unter Ausweis von Umsatzsteuer in Höhe von 7 %, weil sie davon ausging, es handele sich bei diesen Leistungen um "Lieferungen von Wasser" i.S. des § 12 Abs. 2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) [X.]. Nr. 34 der Anlage 2 zum UStG.

Nach Durchführung einer Außenprüfung bei der Klägerin vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --[X.]--) in den [X.] für die Streitjahre vom 28. April 2014 die Auffassung, dass es sich insoweit um Leistungen handele, die dem Regelsteuersatz unterliegen, da es sich bei der Klägerin um ein Bauunternehmen handele.

Die Einsprüche der Klägerin, mit denen sie sich darauf berief, dass nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der [X.] ([X.]) wie auch des [X.] ([X.]) die Errichtung eines Trinkwasseranschlusses als "Lieferung von Wasser" dem ermäßigten Umsatzsteuersatz unterliege, wies das [X.] mit Einspruchsentscheidung vom 1. Dezember 2015 als unbegründet zurück. Nach dem Schreiben des [X.] ([X.]) vom 7. April 2009 ([X.], 531) und Abschn. 12.1 Abs. 1 Satz 3 des [X.] (UStAE) seien die Grundsätze der o.g. Rechtsprechung auf das Legen des Hausanschlusses durch ein Wasserversorgungsunternehmen beschränkt. Für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes müsse die Erstellung des [X.] und die Wasserbereitstellung durch ein und denselben Unternehmer erfolgen. Hieran fehle es vorliegend.

Im Laufe des Klageverfahrens erließ das [X.] unter dem 26. Februar 2016 einen [X.] für das [X.], der gemäß § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) Gegenstand des Verfahrens geworden ist.

Das [X.] gab der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (E[X.]) 2017, 1131 veröffentlichten Urteil statt.

Mit seiner Revision rügt das [X.] sinngemäß die Verletzung des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG [X.]. Nr. 34 der Anlage 2 zum UStG. [X.] [X.] weiche von der Verwaltungsauffassung ab. Aus dem [X.]-Urteil Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung [X.] vom 3. April 2008 [X.]/05 ([X.]:C:2008:184, [X.], 328) folge lediglich, dass die [X.] ([X.]) das Legen eines Hausanschlusses ermäßigt besteuern könne. Dem Mitgliedstaat [X.] stehe insofern aber ein Ermessen zu. Mit der positiven Bezugnahme in Nr. 34 der Anlage 2 auf [X.]. 2201 9000 des Zolltarifs habe der [X.] Gesetzgeber davon nur eingeschränkt Gebrauch gemacht. Eine inhaltliche Ausweitung der Steuerermäßigung auf das Legen eines [X.] habe der [X.] Gesetzgeber nicht gewollt. Das [X.]-Urteil vom 8. Oktober 2008 V R 61/03 ([X.]E 222, 176, [X.], 321) würdige die Einbindung der Anlage 2 zum UStG in die Systematik des § 12 UStG nicht hinreichend. Die Finanzverwaltung teile die weiter gehende Auffassung des [X.] nach wie vor nicht. Vielmehr sei der Hausanschluss gemäß Abschn. 12.1 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 UStAE [X.]. dem [X.]-Schreiben in [X.], 531 nur dann ermäßigt zu besteuern, wenn er von einem Wasserversorgungsunternehmen als "Teilaspekt" der gesamten Lieferung erbracht werde. Dies sei vorliegend nicht der Fall.

Aus dem Urteil des [X.] ([X.]) vom 18. April 2012 VIII ZR 253/11 ([X.] --HFR-- 2012, 1110) könne nichts anderes hergeleitet werden, da die Finanzverwaltung an diesem Verfahren nicht beteiligt gewesen und daher an die Entscheidung des [X.] nicht gebunden sei.

Das [X.] beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Sie verteidigt die angefochtene Vorentscheidung und macht geltend, die vom [X.] vorgenommene Differenzierung sei eine nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung. Auf das Verhältnis von Haupt- und Nebenleistung komme es nach der Rechtsprechung nicht an. Die Klägerin könne außerdem ihren Kunden aufgrund der Rechtsprechung des [X.] nur den ermäßigten Steuersatz in Rechnung stellen. Die Auffassung des [X.] gefährde daher die Neutralität der Mehrwertsteuer.

Die Revision ist unbegründet; sie ist daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 [X.]O). Das [X.] hat zutreffend auf die hier streitigen Leistungen der Klägerin den ermäßigten Steuersatz angewendet.

1. Beide Beteiligte sind mit dem [X.] zu Recht stillschweigend davon ausgegangen, dass aufgrund der vertraglichen Beziehungen die Klägerin ihre Leistungen an den jeweiligen Zweckverband erbracht hat. Die Zahlungen der [X.] sind Entgelt von dritter Seite (vgl. [X.]-Urteil vom 22. Februar 2017 XI R 17/15, [X.], 169, [X.], 812).

2. Das [X.] hat zu Recht angenommen, dass die hier zu beurteilenden Leistungen der Klägerin dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.

a) Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb der in der Anlage 2 zum UStG bezeichneten Gegenstände.

bb) Der [X.] hat in seinem Urteil Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung [X.] ([X.]:C:2008:184, [X.], 328) entschieden, dass Art. 12 Abs. 3 Buchst. a und Anhang H Kategorie 2 der [X.]/[X.] des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern ([X.]/[X.]) dahin auszulegen sind, dass unter den Begriff "Lieferungen von Wasser" auch das Legen eines Hausanschlusses fällt, das in der Verlegung einer Leitung besteht, die die Verbindung des [X.] mit der Wasseranlage eines Grundstücks ermöglicht (Leitsatz 2, Satz 1). Da der Hausanschluss für die Wasserversorgung der Allgemeinheit unentbehrlich sei, weil ohne den Hausanschluss dem Eigentümer oder Bewohner des Grundstücks kein Wasser bereitgestellt werden könnte, falle er unter den Begriff "Lieferungen von Wasser" in Anhang H Kategorie 2 der [X.]/[X.].

Ebenso unerheblich ist nach der Rechtsprechung des [X.] (vgl. Urteil in [X.], 1110, Rz 18), der sich der Senat anschließt, ob die Leistung von demselben Unternehmer erbracht wird, der das Wasser liefert.

b) Ausgehend davon hat das [X.] zu Recht angenommen, dass --entgegen der Auffassung der [X.] die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nicht deshalb ausscheidet, weil die Klägerin kein Wasserversorgungsunternehmen ist. Ob die Leistungen der Klägerin als sonstige Leistungen möglicherweise teilweise der Erneuerung von [X.] gedient haben könnten, ist ebenso unerheblich.

c) Aus Rz 58 des [X.] in [X.], 300, [X.], 590 ergibt sich ebenfalls nichts anderes, weil die hier zu beurteilenden Leistungen der Klägerin nach den tatsächlichen Feststellungen des [X.] die Wasserleitung von der Grundstücksgrenze bis ins Haus betreffen und damit nicht dem Aufbau und Betrieb einer leistungsfähigen Wasserversorgung für den jeweiligen Zweckverband gedient haben.

d) Soweit das [X.] weiter ausführt, die Finanzverwaltung sei gemäß Abschn. 12.1 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 UStAE [X.]. dem BMF-Schreiben in [X.], 531 ([X.]) nach wie vor anderer Auffassung als die Rechtsprechung, reicht eine derartige Verwaltungsanweisung zur Einschränkung des Anwendungsbereichs der Steuerermäßigung nicht aus (vgl. [X.]-Urteil in [X.], 176, [X.], 321, unter [X.] cc, Rz 57, m.w.N.; [X.], [X.], 167).

e) Soweit das [X.] --wie bereits das [X.] einwendet, dass Nr. 34 der Anlage 2 zum UStG auf die [X.]. 2201 9000 des Zolltarifs verweise (vgl. dazu auch [X.], [X.] 2013, 115), hat sich der [X.] bereits mit diesem Argument auseinandergesetzt und ausgeführt, daraus könne ein gesetzlicher Ausschluss des Legens eines Hausanschlusses von der Steuerermäßigung nicht hergeleitet werden (vgl. [X.]-Urteil in [X.], 176, [X.], 321, unter [X.] ee, Rz 60 und 62). Die Ausführungen des [X.] gebieten nicht, von der dort geäußerten Auffassung abzurücken.

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 [X.]O.