Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 26.05.2003, Az. II ZR 169/02

[X.] DES VOLKESURTEILII [X.] am:26. Mai 2003BoppelJustizamtsinspektorals Urkundsbeamterder Geschäftsstellein dem [X.]:ja[X.]Z:[X.]: [X.] §§ 18 Abs. 2, 19, 73; HGB § 265 Abs. 5 Satz 2a)Eine Regelung in der Satzung einer Genossenschaft, wonach ein in der [X.] ausgewiesener Verlustvortrag bei dem [X.]ausscheidender Mitglieder anteilig zu berücksichtigen ist, ist [X.])[X.], welche nicht zur Nichtigkeit der Bilanz führen und sichauf ihr Ergebnis nicht auswirken, lassen ihre Verbindlichkeit als Grundlagefür die Auseinandersetzung gemäß § 73 Abs. 2 Satz 1 [X.] unberührt.[X.], Urteil vom 26. Mai 2003 - [X.]/02 -OLG Rostock LG Schwerin- 2 -Der II. Zivilsenat des [X.] hat auf die mündliche [X.] vom 26. Mai 2003 durch [X.] h.c. Röhrichtund [X.] Recht erkannt:Die Revision gegen das Urteil des 6. Zivilsenats des [X.] vom 24. April 2002 wird auf Kosten des [X.].Von Rechts [X.]:Der Kläger war Mitglied der beklagten [X.],aus der er durch Kündigung zum 31. Dezember 1997 ausgeschieden ist. [X.] streiten um die Höhe seines [X.]. [X.] der Satzung der Beklagten ist "für die Auseinandersetzung der fest-gestellte Jahresabschluß maßgebend; Verlustvorträge sind nach dem [X.] der Geschäftsanteile zu berücksichtigen". Nach Abs. 2 wird "dem ausge-schiedenen Mitglied das [X.] ausgezahlt; darüberhinaus hat es keine Ansprüche auf das Vermögen der [X.] beschloß die "Mitgliederversammlung" der Beklagten [X.] mit der Feststellung des Jahresabschlusses per 31. Dezember- 3 -1997, den Jahresüberschuß in Höhe von 1.222.443,59 DM mit dem Verlustvor-trag aus Vorjahren in Höhe von 27.687.067,07 DM zu verrechnen und den ver-bleibenden Bilanzverlust auf neue Rechnung vorzutragen, mit der Maßgabe,daß ausscheidende Mitglieder hieran gemäß § 10 Abs. 1 der Satzung zu [X.] seien. Die unter Berücksichtigung der Verwendung des [X.] aufgestellte (§ 268 Abs. 1 HGB) und mit uneingeschränktem Bestätigungs-vermerk des [X.] versehene Bilanzwies dementsprechend einen Bilanzverlust in Höhe von 26.464.623,48 DM (beieiner Bilanzsumme von 302.842.782,52 DM) aus. Unter den Passiva findensich u.a. zwei Rücklagepositionen mit insgesamt ca. 10 Mio. DM sowie ein"Sonderposten mit Rücklageanteil", der in einen Sonderposten aus Investitions-zulage in Höhe von 4.524.343,00 DM und einen Sonderposten aus Investitions-zuschuß von 51.692.522,00 DM untergliedert ist. Dazu ist im Anhang der [X.], die das (neue) Milchwerk in [X.], werden passivisch ausgewiesen und ratierlich über dieLaufzeit der bezuschußten Wirtschaftsgüter aufgelöst. Die erhal-tenen Zuschüsse für Gebäude werden abweichend zum Vorjahrab 1996, soweit nicht Beträge in Vorjahren außerplanmäßig auf-gelöst wurden, auf acht Jahre verteilt. Hierdurch wird die höhereKapitalbelastung der Anfangszeit des Milchwerkes ausgeglichen.Soweit Investitionszuschüsse auf in Vorjahren aktivierte Wirt-schaftsgüter abgesetzt wurden, wird diese Methode beibehalten."Unter dem 14. Juli 1998 teilte die Beklagte dem Kläger mit, daß sich [X.] aus 247 gezeichneten Anteilen auf 17.422,69 DM belaufe,wovon eine Verlustbeteiligung von 49,24 DM pro Anteil abzuziehen sei, die sichaus dem Bilanzverlust von 26.464.623,48 DM bei einer Gesamtzahl von537.421 Anteilen [X.] -Mit der Klage verlangt der Kläger von der Beklagten Zahlung der [X.] zwischen den an ihn ausbezahlten 5.260,41 DM und dem ihm mitgeteiltenGeschäftsguthaben von 17.422,69 DM, mithin 12.162,28 DM. Er meint, [X.] die Revisionsinstanz noch von Interesse, die Kürzung seines [X.] um einen Anteil am Verlustvortrag der Beklagten sei unzulässig; dieentsprechende Regelung in § 10 Abs. 1 der Satzung der Beklagten sei im [X.] nicht vorgesehen, benachteilige zudem ausgeschiedeneGenossenschaftsmitglieder gegenüber den verbleibenden und sei daher gemäߧ 18 Satz 2 [X.] sowie wegen Verstoßes gegen den Gleichbehandlungs-grundsatz unwirksam. Davon abgesehen sei der in der Bilanz der Beklagtenpassivierte Sonderposten mit Rücklageanteil aus Investitionszuschuß der öf-fentlichen Hand in Höhe von 51.692.522,00 DM unter Verstoß gegen die §§ 336Abs. 2, 273, 447 Abs. 3 HGB gebildet worden. Er verstoße insbesondere gegendie gemäß § 273 HGB maßgeblichen Grundsätze der Steuerbilanz. Bei Elimi-nierung dieses Postens entfalle ein Verlust der Beklagten. Hilfsweise werde [X.] der Unrichtigkeit der Bilanz und ihrer Unverbindlichkeit für die Be-rechnung des [X.] begehrt.Beide Vorinstanzen haben die Klage abgewiesen. Dagegen richtet sichdie - zugelassene - Revision des [X.].Entscheidungsgründe:Die Revision ist [X.] Zutreffend geht das Berufungsgericht von der grundsätzlichen Wirk-samkeit der in § 10 Abs. 1 der Satzung der Beklagten - in Einklang mit § 10Abs. 1 der "Mustersatzung für ländliche Warengenossenschaften" (abgedr. bei- 5 -[X.]/[X.], [X.] 1. Aufl., [X.]) - geregelten Teilnahme ausschei-dender Genossenschaftsmitglieder an [X.] aus.a) Entgegen der Ansicht der Revision enthält die Regelung keine gemäߧ 18 Satz 2 [X.] unwirksame Abweichung von den Bestimmungen des [X.]es. Gemäß § 73 Abs. 1 [X.] bestimmt sich die [X.] mit der Genossenschaft nach der Vermö-genslage derselben und erfolgt gemäß Abs. 2 Satz 1 aufgrund der Bilanz.Schon daraus ergibt sich, daß die Auseinandersetzung durch einen in der [X.] ausgewiesenen Verlust beeinflußt wird (vgl. [X.]/[X.]/[X.]/[X.], [X.] 33. Aufl. § 73 [X.]. 24). Erst das nach etwaigen Verlustab-schreibungen festgestellte Geschäftsguthaben des Ausgeschiedenen ergibtdessen [X.] ([X.], [X.] 13. Aufl. § 73 [X.]. [X.], [X.] § 73 [X.]. 2). Gemäß § 48 [X.] entscheidet die Generalver-sammlung darüber, ob und inwieweit ein Verlust von den Geschäftsguthabenabgeschrieben (§ 19 Abs. 1 [X.]), durch Heranziehung von Rücklagen ge-deckt oder auf neue Rechnung vorgetragen wird (vgl. Gräser in:[X.]/[X.], [X.] 2. Aufl. § 48 [X.]. 8; [X.] in: [X.]/[X.] et al.aaO, § 48 [X.]. 11, 15). Ein Verlustvortrag auf neue Rechnung belastet das- gemäß § 73 Abs. 2 Satz 1 [X.] maßgebliche - [X.] im Sinne einesetwa verbleibenden Bilanzverlusts und führt dazu, daß vor dessen Deckungkeine Gewinne (aus [X.]) an die Mitglieder ausgeschüttet wer-den können (vgl. [X.] in: [X.]/[X.] et al. aaO, § 19 [X.]. 5). [X.] dies eine Kürzung des [X.] [X.] auch ohne entsprechende Satzungsregelung rechtfertigt (so wohl[X.] aaO, § 73 [X.]. 24; [X.]/Steder, [X.] [X.]. 9), kann im Hinblick auf § 10 Abs. 1 der Satzung der Beklagtenebenso dahinstehen wie die Frage, ob darin eine Abweichung von dem [X.] 6 -verteilungsmodus des § 19 Abs. 1 [X.] (Abschreibung von sämtlichen Ge-schäftsguthaben) liegt, weil gemäß § 19 Abs. 2 [X.] das "Statut" einen ande-ren Verteilungsmaßstab aufstellen kann.b) Entgegen der Ansicht der Revision benachteiligt die in § 10 Abs. 1 [X.] vorgesehene und von der Generalversammlung beschlossene Kür-zung des [X.] ausscheidender Mitglieder diesenicht in unzulässiger Weise gegenüber den Verbliebenen. Das genossenschaft-liche Gleichbehandlungsgebot fordert keine absolute, sondern nur eine [X.] der Genossen hinsichtlich gleichartiger Sachverhalte (vgl.[X.] aaO, § 18 [X.]. 51 m.w.N.) und steht zudem - in den Grenzen des§ 18 Satz 2 [X.] - unter dem Vorbehalt der im [X.] festgelegten Regelun-gen (vgl. [X.], 303, 308; [X.] aaO, § 18 [X.]. 52), wie hier des § 10Abs. 1 der Satzung der Beklagten. Diese Bestimmung enthält auch keine Be-einträchtigung des Austrittsrechts gemäß § 65 [X.]. Ausscheidende Mitgliederwie der Kläger stehen danach hinsichtlich der Kürzung ihrer [X.] nicht anders da, als dies bei einer [X.] vonsämtlichen Geschäftsguthaben gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 [X.] - ohne [X.] auf neue Rechnung - der Fall wäre. Die "Schonung" der Ge-schäftsguthaben der verbleibenden Mitglieder durch den Verlustvortrag ist [X.] nur eine formale, als sie mit dem Verlustvortrag belastet bleiben (vgl.oben a) und dieser bis zu dessen Deckung einer Gewinnausschüttung an [X.] entgegensteht wie eine [X.] von ihren [X.] bis zu deren Wiederauffüllung durch künftige Gewinne (vgl. § 19 Abs. 1Satz 3 [X.]). Daß der Ausscheidende an etwaigen künftigen Gewinnen (nachDeckung der Verluste) nicht partizipiert, liegt in seinem Austritt [X.] 7 -c) Keine Stütze im Genossenschaftsgesetz findet der von der Revision(unter Bezugnahme auf [X.] aaO, § 73 [X.]. 8) verfochtene Standpunkt,eine Kürzung des Geschäftsguthabens ausscheidender Genossen komme [X.] eines [X.] solange nicht in Betracht, als die vom [X.] genossenschaftlich miterwirtschafteten Rücklagen zur Deckung ausreich-ten, weil die Verlustbeteiligung des [X.] dann wirtschaftlich schondarin liege, daß er gemäß § 73 Abs. 2 Satz 2 Halbs. 2 [X.] nur sein Ge-schäftsguthaben, nicht aber das volle [X.] wie einausscheidender Personengesellschafter (§ 738 Abs. 1 Satz 2 BGB) [X.] könne. Das Genossenschaftsgesetz mißt dem Interesse der auf den [X.] gegenüber ihren Mitgliedern gemäß § 1 [X.] festgelegten [X.] an einer Schonung ihrer finanziellen Ressourcen im Falle [X.] von Mitgliedern ein anderes Gewicht bei, als dies § 738 [X.]. Wie § 73 Abs. 2 Satz 2 [X.] ausdrücklich bestimmt, kann der [X.] nur die Auszahlung seines - eventuell durch [X.]engeminderten - Geschäftsguthabens verlangen; auf Rücklagen oder sonstigesVermögen der Genossenschaft hat er - vorbehaltlich einer gemäß § 73 Abs. 3[X.] in der Satzung bestimmten Ergebnisrücklage zum Zweck anteiliger Ab-findung ausscheidender Genossen - keinen Anspruch. Allein gegenüber einerNachschußpflicht in dem - hier nicht gegebenen - Fall einer Unterbilanz ist ge-mäß § 73 Abs. 2 Satz 3 [X.] die Heranziehung von Rücklagen zur [X.] vorrangig. Eine Ergebnisrücklage zu dem in § 73 Abs. 3 [X.] ge-nannten Zweck sieht die Satzung der Beklagten nach den zutreffenden und in-soweit von der Revision unbeanstandeten Ausführungen des Berufungsgerichtsnicht vor.2. Entgegen der Ansicht der Revision ist die - für die [X.] § 73 Abs. 2 Satz 1 [X.] maßgebende - Bilanz der Beklagten für das- 8 -Geschäftsjahr 1997 nicht deshalb unrichtig und für den Kläger unverbindlich,weil dort ein Sonderposten mit Rücklageanteil für den Investitionszuschuß ausöffentlichen Mitteln in Höhe von 51.692.522,00 DM passiviert worden [X.]) Die Passivierung dieses Postens in der Bilanz verhindert im Ergebnis,daß der Zuschuß in das [X.] eingeht und als Gewinn an die [X.] ausgeschüttet werden kann. Das entspricht dem Zweckdes [X.], der von der öffentlichen Hand zur Stärkung [X.] eines Unternehmens sowie zur Schaffung von Arbeitsplätzen undnicht, zumindest nicht unmittelbar zum Vorteil der an dem Unternehmen betei-ligten Personen bereit gestellt wird (vgl. [X.], [X.] 1988, 2417 f.). Ebensowenigbezweckt der Zuschußgeber eine punktuelle Ergebnisverbesserung im [X.] (vgl. [X.], [X.]. 535). Nach han-delsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (§ 243 HGB)kommen neben einer - dem Zweck des Zuschusses widersprechenden - er-folgswirksamen Verbuchung die Alternativen in Betracht, entweder die An-schaffungskosten der bezuschußten Wirtschaftsgüter auf der Aktivseite der [X.] (vgl. § 253 HGB) um den Zuschuß zu mindern (was aber u.U. zu einerVerfälschung der tatsächlichen Vermögensverhältnisse des [X.]) oder den Zuschuß in einen gesonderten Passivposten i.S.v. § 265 Abs. 5Satz 2 HGB einzustellen, der entsprechend der Höhe der jährlichen Abschrei-bung ratierlich aufzulösen ist. Diese Verfahrensweise entspricht einem [X.] des Hauptfachausschusses des [X.]([X.], 612; ebenso [X.]/[X.]/[X.], Rechnungslegung und Prü-fung der Unternehmen 6. Aufl. § 255 HGB [X.]. 57, § 273 HGB [X.]. 12; [X.],[X.] 1984, 2317 m.w.N.; [X.] aaO, [X.]. 536; [X.]/[X.] in:[X.]. § 255 HGB [X.]. 118). Ein Verstoß gegenhandelsrechtliche Bilanzierungsgrundsätze kann darin um so weniger gesehen- 9 -werden, als diese bilanzielle Behandlung einerseits dem Zweck der Zuwendungentspricht und andererseits der verbesserten Darstellung der [X.] und Ertragslage des Unternehmens dient (vgl. [X.] aaO, m.w.[X.]) Allerdings hat die Beklagte den Investitionszuschuß nicht als [X.] gemäß § 265 Abs. 5 Satz 2 HGB, sondern als Teil eines Sonderpostensmit Rücklageanteil (§§ 247 Abs. 3, 273 HGB) bilanziert. Das ist gemäß § 273HGB, der gemäß § 336 Abs. 2 HGB - entgegen der Ansicht der Revisionserwi-derung - auf den Jahresabschluß einer Genossenschaft entsprechend [X.] ist, an sich nur insoweit zulässig, als das Steuerrecht die [X.] bei der steuerrechtlichen Gewinnermittlung von der Bildungdes betreffenden Sonderpostens in der Bilanz abhängig macht (sog. "umge-kehrte Maßgeblichkeit" der Steuerbilanz für die Handelsbilanz; krit. dazuBaumbach/[X.], HGB 30. Aufl. § 273 [X.]. 1; [X.]/Osterloh, [X.] 2000,594, 603). Nach dem Urteil des [X.] vom 19. Juli 1995 ([X.]/94,[X.]E 179, 19 = BStBl. [X.] ff.) ist für einen passiven Sonderposten [X.] in der Steuerbilanz kein Raum. Statt dessen stehe [X.] zur Vermeidung einer ertragswirksamen Vereinnahmung [X.] der Zuschüsse allein das in Abschnitt 34 EStR [X.] zu, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um die [X.] zu mindern (vgl. auch § 254 HGB).c) Das kann indessen der Revision nicht zum Erfolg verhelfen.Denn zum einen handelt es sich bei dem Passivposten für den Investiti-onszuschuß richtigerweise nicht um einen solchen im Sinne von §§ 247 Abs. 3,273 HGB, sondern um einen handelsrechtlich zulässigen und sachlich [X.] Posten im Sinne von §§ 265 Abs. 5 Satz 2, 336 Abs. 2 HGB ([X.] -oben zu 2 a, dessen unrichtige Bezeichnung und Einordnung in der Bilanz [X.] zwar gegen die Vorschriften über die Gliederung des [X.] verstößt, jedoch nicht zu dessen Nichtigkeit entsprechend § 256Abs. [X.] [X.], [X.] 2. Aufl. § 48 [X.]. 9, 25) führt, weil die [X.] Übersichtlichkeit des Jahresabschlusses dadurch allenfalls unwesentlichbeeinträchtigt wird. Zum anderen könnte die Klage (auch in ihrem Hilfsantrag)nur dann Erfolg haben, wenn das [X.] des [X.]durch eine vorschriftswidrige Bilanzierung verkürzt worden wäre und ihm beiordnungsgemäßer Bilanzierung (nach GoB) ein höheres Auseinandersetzungs-guthaben zustünde (vgl. [X.], 28, 35). Das scheidet indessen hier aus.Denn es macht für das [X.] als Grundlage für den Auseinanderset-zungsanspruch des [X.] (vgl. § 73 Abs. 2 Satz 1 [X.]) keinen Unterschied,ob der gemäß § 247 Abs. 3 HGB bilanzierte Passivposten in einen solchen ge-mäß § 265 Abs. 5 Satz 2 HGB berichtigt oder entsprechend steuerrechtlichenVorgaben ([X.] aaO) aktivamindernd berücksichtigt wird. Zu einer ergebnis-wirksamen Bilanzierung des Zuschusses, die sowohl dessen Zweck als auchdem Willen der für die Aufstellung und Feststellung des Jahresabschlusses zu-ständigen Organe der Beklagten widerspräche, war und ist die Beklagte bilanz-rechtlich in keinem Fall verpflichtet, weshalb auch der Kläger eine dahingehen-de Bilanzberichtigung nicht verlangen könnte. Mangels Ergebnisrelevanz desvon ihm geltend gemachten [X.] besteht auch kein Anspruch auf die- 11 -hilfsweise begehrte Feststellung der Unverbindlichkeit der Bilanz für seinenAuseinandersetzungsanspruch.RöhrichtGoette[X.][X.]Graf