Bundesgerichtshof, Entscheidung vom 09.05.2017, Az. 1 StR 265/16

ECLI:DE:BGH:2017:090517U1STR265.16.0

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL
1
StR 265/16
vom
9. Mai
2017
in der Strafsache
gegen

Nebenbeteiligte:

wegen Steuerhinterziehung

-
2
-
Der 1.
Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhandlung vom 7.
Februar 2017 in der Sitzung am 9.
Mai 2017, an denen
teilgenommen haben:
Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof
Dr. Raum,

die Richter am Bundesgerichtshof
Prof. Dr. Graf,
Prof. Dr. Jäger,
Prof. Dr. Radtke

und die
Richterin am Bundesgerichtshof
Dr. Fischer,

Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof

als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Rechtsanwalt

-
in der Verhandlung vom 7. Februar 2017 -,
Rechtsanwalt

als Verteidiger
des Angeklagten,

Rechtsanwalt
-
in der Verhandlung vom 7. Februar 2017 -,
Rechtsanwalt
-
in der Verhandlung vom 7. Februar 2017 -,
Rechtsanwalt

als Vertreter der Nebenbeteiligten,

-
3
-
Justizangestellte

-
in der Verhandlung vom 7. Februar 2017
-,
Justizobersekretärin

-
bei der Verkündung am 9. Mai 2017 -

als Urkundsbeamtinnen
der Geschäftsstelle,

für Recht erkannt:

1.
Die Revisionen des Angeklagten und der Nebenbeteiligten ge-gen das Urteil des Landgerichts München
I vom 3. Dezember 2015 werden verworfen.
Jeder Beschwerdeführer hat die Kosten seines Rechtsmittels zu tragen.
2.
Auf die den Angeklagten betreffende Revision der Staatsan-waltschaft wird das vorbenannte Urteil mit den zugehörigen Feststellungen aufgehoben,
a)
soweit das Landgericht den Angeklagten im Tatkomplex
H. III. der Urteilsgründe vom Vorwurf des (versuchten)
Be-truges freigesprochen hat,
b)
hinsichtlich der Einzelstrafe im Tatkomplex C. I. der Urteils-gründe einschließlich der Feststellungen zum Veranlagungs-zeitraum 2002 im Tatkomplex H. II. der Urteilsgründe und
c)
im Ausspruch über die Gesamtstrafe.
Die weitergehende den Angeklagten betreffende Revision der Staatsanwaltschaft wird verworfen.
-
4
-
3.
Auf die die Nebenbeteiligte betreffende Revision der Staatsan-waltschaft wird die gegen die Nebenbeteiligte verhängte Geld-buße aufgehoben.
4.
Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhand-lung und Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel der Staatsanwaltschaft, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Von Rechts wegen

Gründe:
Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Beihilfe zur Steuerhinterzie-hung in Tatmehrheit mit Steuerhinterziehung zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von elf Monaten verurteilt und deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt. Von weiteren Vorwürfen der Steuerhinterziehung bzw. Beihilfe
zur Steuerhinterzie-hung und des versuchten Prozessbetruges hat es ihn freigesprochen. Gegen die Nebenbeteiligte hat das Landgericht gemäß § 30 Abs. 1 OWiG eine Geld-buße in Höhe von 175.000 Euro festgesetzt.
Die Revisionen des Angeklagten und der Nebenbeteiligten rügen die Ver-letzung materiellen Rechts. Mit auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützten und vom Generalbundesanwalt vertretenen Revisionen be-anstandet die Staatsanwaltschaft zu Ungunsten des Angeklagten die Teilfrei-sprüche und den Strafausspruch sowie zu Ungunsten der Nebenbeteiligten die Höhe der gegen sie verhängten Geldbuße. Die Revisionen des Angeklagten 1
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und der Nebenbeteiligten bleiben ohne Erfolg. Die Rechtsmittel der Staatsan-waltschaft haben in dem aus der Urteilsformel
ersichtlichen Umfang Erfolg.

A.
Das Landgericht hat

soweit es den Angeklagten zu einer Gesamtfrei-heitsstrafe und die Nebenbeteiligte zu einer Geldbuße verurteilt hat

folgende Feststellungen und Wertungen getroffen:

I. Mit Vertrag vom 5. Juli 2001 verkaufte die Nebenbeteiligte, ein in Deutschland ansässiges Rüstungsunternehmen, 24 Panzerhaubitzen vom Typ PzH 2000 zum Preis von 188.008.929 Euro an den griechischen Staat. In die-sem Zusammenhang gaben der Angeklagte als leitender Angestellter und Pro-kurist der Nebenbeteiligten und sein Vorgesetzter Dr. H.

im August 2002 eine vom B.

(im Folgenden: B.

) gestellte und auf den 4. August 2002 datierte Provisionsrechnung in Höhe von 1.858.584,18
Euro (brutto) bzw. 1.602.227,74 Euro (netto) zur Zahlung frei und leiteten sie an die Buchhaltung weiter. Bei dem B.

handelt es sich um eine im Jahr 1997 von zwei ehemaligen Abgeordneten des Deutschen Bundestages und einem Professor der Technischen Universität Be.

gegründete (Bera-tungs-)Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ausschließlich im Rahmen des verfahrensgegenständlichen Verkaufs der PzH 2000 an Griechenland aktiv wurde. Sie verfügte über einen persönlichen Zugang zum damaligen griechi-schen Verteidigungsminister T.

, war aber in offizielle Verhand-lungen mit Griechenland zu keinem Zeitpunkt eingebunden. Bei der Freigabe der Rechnung war dem Angeklagten bewusst, dass das B.

seine im Vorfeld des Vertragsschlusses erbrachten Dienstleistungen auf der Grundlage einer mit der Geschäftsleitung der Nebenbeteiligten, Dr. Bo.

und Dr. Z.

, und Vertei-3
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-
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-
digungsminister T.

getroffenen Bestechungsabrede erbracht hat-te. Die Rechnung wurde

wie vom Angeklagten beabsichtigt

von der Buch-haltung der Nebenbeteiligten beglichen und als ordentliche Betriebsausgabe der Firma für das Jahr 2002 verbucht, was der Angeklagte zumindest billigend in Kauf nahm.

Die an das B.

gezahlte Provision ging entgegen §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG vollumfänglich in die unter anderem von Dr. Bo.

unterzeichnete Erklä-rung der Nebenbeteiligten zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2002 vom 4. Dezember 2003 als Betriebsausgabe ein, was der
Angeklagte ebenfalls billigend in Kauf nahm. Der hierauf ergangene unrichtige Feststellungsbescheid des Finanzamts M.

III vom 3. Februar 2004 führte zu einem nicht gerechtfertigten Steuervorteil der Nebenbeteiligten in Höhe von 1.602.227,74 Euro (Tatkomplex C.
I. der Urteils-gründe).

II. In den Jahren 2002 und 2004 erhielt der Angeklagte vom Zeugen
P.

einem mit ihm befreundeten Vertreter der Nebenbeteiligten in Griechenland

aus den von der Nebenbeteiligten an P.

gezahlten Provisionen bzw. Vergütungen im Zusammenhang mit dem Projekt Panzerhau-bitze PzH 2000 verdeckte Provisionszahlungen in Höhe von mehr als 657.000 Euro auf sein Konto
bei der Schweizer Bank V.

AG. Auf den strafrecht-lich nicht verjährten Veranlagungszeitraum 2004 entfiel dabei ein Betrag von 357.892,10 Euro. Der in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Angeklagte verschwieg den Erhalt dieser Zahlungen sowie daraus resultierende Kapitaler-träge in Höhe von 14.374,89 Euro gegenüber
den Finanzbehörden in seiner am 8.
März 2005 für den Veranlagungszeitraum 2004 abgegebenen Einkommen-5
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steuererklärung. Er verkürzte hierdurch Einkommensteuer in Höhe von 140.508 Euro sowie Solidaritätszuschlag in Höhe von 7.727,94 Euro.

Eine von ihm am 6. Januar 2014 hierzu abgegebene und auf Schätzungen beruhende Selbstanzeige gegenüber dem Finanzamt K.

hat das Landge-richt gemäß §
371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO für unwirksam erachtet. Nach seiner Auffassung war die Steuerhinterziehung des Angeklagten
zu diesem Zeitpunkt bereits entdeckt; auch habe der Angeklagte bei verständiger Würdigung der Sachlage mit einer Entdeckung rechnen müssen. Ein Absehen von der Verfol-gung gemäß § 398a AO sei daher nicht in Betracht gekommen (Tatkomplex C.
II. der Urteilsgründe).

B.

Revision des Angeklagten
Die sachlich-rechtliche Nachprüfung des Urteils auf die Revision des An-geklagten hat keinen Rechtsfehler zu seinem Nachteil ergeben.

I. Der Schuldspruch in den Tatkomplexen C.
I. und II. der Urteilsgründe wird von den Feststellungen getragen.

1. Die Urteilsfeststellungen beruhen auf einer rechtsfehlerfreien Beweis-würdigung.

a) Die Beweiswürdigung ist Sache des Tatgerichts (§
261 StPO). Ihm al-lein obliegt es, das Ergebnis der Hauptverhandlung festzustellen und zu würdi-7
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gen. Seine Schlussfolgerungen brauchen nicht zwingend zu sein, es genügt, dass sie möglich sind. Die revisionsgerichtliche Prüfung ist darauf beschränkt, ob dem Tatgericht Rechtsfehler unterlaufen sind. Das ist in sachlich-rechtlicher Hinsicht der Fall, wenn die Beweiswürdigung widersprüchlich, unklar oder lü-ckenhaft ist oder gegen die Denkgesetze oder gesicherte Erfahrungssätze ver-stößt (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteile vom 16.
Juni 2016

1 StR 49/16, NStZ-RR 2016, 315; vom 21. April 2016

1
StR 629/15, BGHR StPO §
261 Beweis-würdigung
43 und
vom 14. Dezember 2011

1
StR 501/11, NStZ-RR 2012, 148, jeweils mwN).

b) Solche Rechtsfehler liegen hier nicht vor.
Die Beweiswürdigung des Landgerichts zum Tatkomplex C.
II. der Urteils-gründe stützt sich im Wesentlichen auf die geständige Einlassung des Ange-klagten. Auch die Beweiswürdigung zum Tatkomplex C.
I. der Urteilsgründe lässt Rechtsfehler nicht erkennen. Zu der zwischen der Geschäftsleitung der Nebenbeteiligten, dem B.

und dem damaligen griechischen Verteidigungsmi-nister erfolgten Bestechungsabrede konnte sie sich u.a. auf einen Sachstands-bericht des Angeklagten für die Geschäftsleitung aus dem Jahr 1999, die Be-kundungen des Zeugen P.

in dem gegen ihn geführten Ermittlungs-verfahren, eine Telefonnotiz des Angeklagten aus dem Jahr 1998 sowie auf ein ebenfalls aus dem Jahr 1998 herrührendes Schreiben des ehemaligen Bundes-tagsabgeordneten S.

stützen.

2. Die Urteilsfeststellungen tragen die Verurteilung des Angeklagten im Tatkomplex C.
I. der Urteilsgründe wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung ge-mäß §
370 Abs.
1 Nr.
1 AO, §
27 StGB.

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-
a) Die gewinnmindernde Geltendmachung der im Jahr 2002 an das B.

geleisteten Provisionszahlung in der von Dr. Bo.

unterzeichneten Erklärung der Nebenbeteiligten zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Grund-lagen der Einkommensbesteuerung gemäß §
180 Abs.
1 Satz
1 Nr.
2 Buchst.
a AO (im Folgenden: Feststellungserklärung) für das Jahr 2002 verwirklichte den Tatbestand der Steuerhinterziehung gemäß §
370 Abs.
1 Nr.
1 AO.

aa) Nach §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG dürfen die Zuwendungen von Vor-teilen sowie
damit zusammenhängende Aufwendungen nicht als Betriebsaus-gaben abgezogen werden, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Geset-zes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt. So verhält es sich hier. Die Provisionszahlung war keine abzugsfähige Betriebsausgabe, weil sie in Erfüllung einer Bestechungsabrede gemäß §
334 Abs.
1 StGB i.V.m. Art.
2 § 1, Art. 2 § 2 EUBestG
erfolgte (vgl. zum Abzugsverbot des §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG auch BGH, Beschluss vom 13.
September 2010

1
StR 220/09, BGHSt 55, 288, 313 mit Verweis auf BT-Drucks. 13/1686 S.

i--Drucks. 14/265 S.

Urteil vom 14. Mai
2014

XR 23/12, BFHE 245, 536; BFH,
Beschluss vom 14.
Juli 2008

VII
B 92/08, BFHE 220, 348; FG Nürnberg, Beschluss vom 3.
Mai 2012

5
V
294/11, NZWiSt 2012, 435 und FG Münster, Beschluss vom 17.
August 2010

10
V 1009/10 K,F,
PStR 2011, 164).

Der Umstand, dass der damalige griechische Verteidigungsminister ohne-hin entschlossen war, die von der Nebenbeteiligten hergestellte Panzerhaubitze PzH 2000 zu erwerben, steht einer Bestechung gemäß § 334 Abs. 1 StGB nicht entgegen. Eine Ermessensentscheidung eines Amtsträgers ist bereits dann 15
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-
pflichtwidrig, wenn dieser sich dabei von dem Vorteil beeinflussen lässt, selbst wenn die Entscheidung innerhalb seines Ermessensspielraums liegt (dazu BGH, Urteile vom 27. Oktober 1960

2 StR 177/60, BGHSt 15, 239, 249; vom 21.
März 2002

5 StR 138/01, BGHSt 47, 260, 263
und
vom 23.
Oktober 2002

1
StR 541/01, BGHSt 48, 44, 50; MüKoStGB/Korte, 2.
Aufl., §
332 Rn.
30).

damaligen griechischen Verteidigungsministers stehende Zeuge S.

im letz-ten Quartal des Jahres 1997 an die Geschäftsleitung der Nebenbeteiligten und stellte für den Fall einer Zusammenarbeitsvereinbarung mit dem B.

die dem B.

eine Provision von 3
% der Nettoauftragssumme garantierte

eine wohl-wollende Prüfung des Erwerbes der Panzerhaubitze durch den Verteidigungs-minister in Aussicht. Dies mündete in eine entsprechende Vereinbarung zwi-schen der Nebenbeteiligten und dem B.

vom 11.
März 1998. Die jeweiligen Verlängerungen der Zusammenarbeitsvereinbarung in den Jahren 2000 und 2001 erfolgten sodann mit dem Ziel, sich das Wohlwollen des Verteidigungsmi-nisters weiterhin zu sichern. Dies belegt in hinreichendem Maße eine Verlet-zung der Dienstpflichten durch den Amtsträger.

bb) Mit der gegen §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG verstoßenden Geltend-machung der
an das B.

geleisteten Provisionszahlung in der Feststellungser-klärung machte die Geschäftsleitung der Nebenbeteiligten gegenüber Finanz-behörden unrichtige Angaben im Sinne von §
370 Abs.
1 Nr. 1 AO.

cc) Durch den hierauf ergangenen Feststellungsbescheid, in dem auf-grund der Berücksichtigung der Provisionszahlung der Gewinn der Nebenbetei-ligten zu niedrig festgestellt
wurde, erlangte die Nebenbeteiligte einen nicht ge-rechtfertigten Steuervorteil im Sinne des §
370 Abs.
1 AO (vgl. dazu BGH, Be-18
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-
schlüsse vom 10.
Dezember 2008

1 StR 322/08, BGHSt 53, 99 und vom 22.
November 2012

1
StR 537/12, BGHSt 58, 50, sowie Jäger in Klein, AO, 13. Aufl., §
370 Rn.
122 mwN). Dies führte in der Folge zu einer Steuerverkür-zung im Sinne von §
370 Abs.
1 AO in Form der Verkürzung von Körperschaft-
und Gewerbesteuer der Nebenbeteiligten für den Veranlagungszeitraum 2002.

b) Der Angeklagte förderte die Haupttat der Steuerhinterziehung, indem er die Provisionsrechnung des B.

vom 4.
August 2002 freigab und an die Buch-haltung weiterleitete.
aa) Strafbare
Beihilfe ist die vorsätzliche Hilfeleistung zu einer vorsätzlich begangenen Straftat eines anderen (§
27 Abs.
1 StGB). Als Hilfeleistung im Sinne des §
27 StGB ist dabei grundsätzlich jede Handlung anzusehen, welche
die Herbeiführung des Taterfolgs des Haupttäters objektiv fördert, ohne dass sie für den Erfolg selbst ursächlich sein muss (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteil vom 1.
August 2000

5
StR 624/99, BGHSt 46, 107, 109 mwN). Die Hilfeleis-tung muss auch nicht zur Ausführung der Tat selbst geleistet werden, es genügt schon die Unterstützung bei einer vorbereitenden Handlung (BGH, Urteil vom 8.
März 2001

4
StR
453/00, BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten
22 mwN). Gehilfenvorsatz liegt vor, wenn der Gehilfe die Haupttat in ihren wesentlichen Merkmalen kennt und in dem Bewusstsein handelt, durch sein Verhalten das Vorhaben des Haupttäters zu fördern; Einzelheiten der Haupttat braucht er nicht zu kennen. Ob der Gehilfe den Erfolg der Haupttat wünscht oder ihn lieber ver-meiden würde, ist nicht entscheidend. Es reicht, dass die Hilfe an sich geeignet ist, die fremde Haupttat zu fördern oder zu erleichtern, und der Hilfeleistende dies weiß (BGH aaO, BGHSt 46, 107, 109 mwN).
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bb) Ausgehend
von diesen Grundsätzen hat das Landgericht die Freigabe der Provisionsrechnung und Weiterleitung an die Buchhaltung der Nebenbetei-ligten rechtsfehlerfrei als Beihilfe zur Steuerhinterziehung gewertet. Nach den Urteilsfeststellungen ermöglichte der Angeklagte mit zumindest bedingtem Bei-hilfevorsatz, dass die von ihm freigegebene Provisionsrechnung als Betriebs-ausgabe in die Buchhaltung der Nebenklägerin eingehen und entgegen dem Abzugsverbot des §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG zu Unrecht in die Feststel-lungserklärung der Gesellschaft für das Jahr 2002 einfließen konnte. Der vom Landgericht bei dieser Würdigung herangezogene Umstand, der Angeklagte sei als Diplomkaufmann mit langjähriger einschlägiger Berufserfahrung davon aus-gegangen, dass die Rechnung beglichen, als Betriebsausgabe verbucht
und Eingang in die Steuererklärung der Nebenbeteiligten finden würde, begegnet keinen rechtlichen Bedenken.
cc) Die Annahme der Revision, dass sich der Angeklagte, wenn er die Rechnung nicht freigegeben hätte, ebenfalls, nämlich nach §§
331, 335b HGB i.V.m. § 27 StGB, strafbar gemacht hätte, trifft nicht zu. Denn es gab mögliches und zumutbares Alternativverhalten, das nicht zu einer Strafbarkeit des Ange-klagten geführt hätte. Er hätte die Freizeichnung der Provisionsrechnung vom 4.
August 2002 verweigern oder die bei der Nebenbeteiligten für die Erstellung der Bilanzen verantwortlichen Personen auf den korruptiven Hintergrund der Rechnung hinweisen können. Im Falle einer gleichwohl erfolgenden Zahlung hätte die Rechnung dann entsprechend den steuerrechtlichen Vorschriften in der Bilanz zwar betragsmäßig, nicht aber als Betriebsausgabe berücksichtigt werden können.

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-
3. Die Feststellungen des Landgerichts tragen auch die Verurteilung des Angeklagten im Tatkomplex C.
II. der Urteilsgründe wegen Steuerhinterziehung gemäß §
370 Abs.
1 Nr. 1 AO.

r-

46) des Zeugen P.

in seiner Einkommensteuerer-klärung für das Jahr 2004 und die hieraus erzielten Kapitalerträge verschwieg, machte er gegenüber den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsa-chen unvollständige Angaben im Sinne des §
370 Abs.
1 Nr.
1 AO. Aufgrund der Unvollständigkeit der Angaben wurde die Einkommensteuer des Angeklag-ten für das Jahr 2004 zu niedrig festgesetzt und im Umfang
der Differenz
ver-kürzt (§
370 Abs.
4 Satz
1 AO).

Die dem Angeklagten zugeflossenen Beträge waren gemäß §
2 Abs.
1 Satz
1 Nr.
7 EStG i.V.m. §
22 Nr. 3 EStG als Einkünfte aus sonstigen Leistun-gen einkommensteuerpflichtig. Eine (sonstige) Leistung i.S.v.
§ 22 Nr.
3 EStG ist jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und das eine Gegenleistung auslöst (vgl. BFH, Urteil vom 25.
Februar 2009

IX
R 33/07, DStR 2009, 1529 mwN sowie BGH, Urteil vom 6.
September 2016

1
StR 575/15, NZWiSt 2016, 474). Den Feststellungen des Landgerichts ist mit hinreichender Deutlichkeit zu entnehmen, dass der An-P.

für seine Mitwirkung am Erfolg des Projekts PzH 2000 von diesem n-den Vereinbarung war, dass P.

selbst hinsichtlich dieses Projekts nur im Erfolgsfalle von der Nebenbeteiligten eine Provision erhielt (UA S.
46, 217). Die vom Angeklagten erzielten Kapitalerträge waren gemäß §
2 Abs.
1 Satz
1 25
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Nr.
5 EStG i.V.m. §
20 EStG als Einkünfte aus Kapitalvermögen einkommen-steuerpflichtig.

b) Rechtsfehlerfrei hat das Landgericht das Vorliegen eines Verfolgungs-hindernisses gemäß §
398a AO verneint. Zwar gab der Angeklagte am 6.
Januar 2014 hinsichtlich dieser Tat eine Selbstanzeige im Sinne des §
371 AO ab. Ausgehend von den vom Landgericht getroffenen Feststellungen ist dessen Würdigung, der Wirksamkeit der Selbstanzeige habe der Sperrgrund des §
371 Abs.
2 Satz
1 Nr.
2 AO entgegengestanden, rechtlich nicht zu bean-standen. Nach den Urteilsfeststellungen war die Tat wenigstens zum Teil ent-deckt.

aa) Gemäß § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO tritt Straffreiheit nicht ein, wenn eine der Steuerstraftaten im Zeitpunkt der Berichtigung, Ergänzung oder Nach-holung ganz oder zum Teil bereits entdeckt war und der Täter dies wusste oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste.

(1) Eine Tatentdeckung liegt dann vor, wenn bei vorläufiger Tatbewertung die Wahrscheinlichkeit eines verurteilenden Erkenntnisses gegeben ist (BGH, Urteil vom 13.
Mai 1983

3 StR 82/83, NStZ 1983, 415; Beschluss vom 5.
April 2000

5
StR 226/99, BGHR AO § 371 Abs. 2 Nr. 2 Tatentdeckung 3). Dabei dürfen die Anforderungen an die Wahrscheinlichkeitsprognose nicht überspannt werden, weil sie auf einer (noch) schmalen Tatsachenbasis erfolgen muss (BGH, Beschluss vom 20.
Mai 2010

1
StR 577/09, BGHSt 55, 180, 187; vgl. auch Jäger in Klein, AO, 13.
Aufl., §
371 Rn.
156). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs darf der Begriff des Entdeckens der Tat im Sinne des §
371 Abs.
2 Satz
1 Nr.
2 AO mit den üblichen strafprozessualen Verdachts-gründen nicht gleichgesetzt werden, weil ihm ein eigenständiger Bedeutungs-28
29
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-
15
-
gehalt zukommt. Demzufolge ist für eine Tatentdeckung weder ein hinreichen-der Tatverdacht im Sinne von
§
170 Abs.
1, §
203 StPO erforderlich, noch, dass der Täter der Steuerhinterziehung bereits ermittelt ist. Vielmehr genügt es, dass konkrete Anhaltspunkte für die Tat als solche bekannt sind (BGH aaO, BGHSt 55, 180, 187 mwN). Die in §
371 Abs.
2 Satz
1 Nr.
2 AO enthaltene Definition der Tatentdeckung enthält eine doppelte, zweistufige Prognose. Zunächst ist

auf der Grundlage der vorhandenen, regelmäßig noch unvollständigen Infor-mationen

die Verdachtslage, und zwar vorläufig, zu bewerten. Aufbauend auf dieser bloß vorläufigen Bewertung muss der Sachverhalt, auf den sich der Ver-dacht bezieht, zudem rechtlich geeignet sein, eine Verurteilung wegen einer Steuerstraftat oder -ordnungswidrigkeit zu rechtfertigen. Ist das Vorliegen eines Sachverhalts wahrscheinlich, der die Aburteilung als Steuerstraftat oder
-ordnungswidrigkeit rechtfertigen würde, ist die Tat entdeckt
(BGH aaO, BGHSt 55, 180, 186).

Die Kenntniserlangung von einer Steuerquelle stellt für sich allein aller-dings noch keine Tatentdeckung dar. Welche Umstände hinzukommen müssen, damit die Tat (wenigstens zum Teil) entdeckt ist, bleibt dabei einer Beurteilung des konkreten Einzelfalls vorbehalten. In der Regel ist eine Tat aber bereits dann entdeckt, wenn unter Berücksichtigung der zur Steuerquelle oder zum Auffinden der Steuerquelle bekannten weiteren Umstände nach allgemeiner kriminalistischer Erfahrung eine Steuerstraftat oder -ordnungswidrigkeit nahe liegt. Eine Entdeckung der Tat ist somit bei verschleierten Steuerquellen bereits vor einem Abgleich mit den Steuererklärungen des Steuerpflichtigen denkbar, wenn die Art und Weise der Verschleierung nach kriminalistischer Erfahrung ein signifikantes Indiz für unvollständige oder unrichtige Angaben ist (BGH aaO, BGHSt 55, 180, 188; vgl. auch Jäger in Klein, AO, 13. Aufl., § 371 Rn. 159).

31
-
16
-

(2) Eine Steuerhinterziehung kann nicht nur durch Finanzbehörden oder Strafverfolgungsbehörden im Sinne des § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO entdeckt werden, sondern grundsätzlich durch jedermann, auch durch Privatpersonen. Da allerdings eine Tatentdeckung nach dieser Vorschrift voraussetzt, dass be-reits
durch die Kenntnis der betreffenden Personen von der Tat eine Lage ge-schaffen wird, nach der bei vorläufiger Bewertung eine Verurteilung wahr-scheinlich ist, setzt die Sperrwirkung nach § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr.
2 AO voraus, dass mit der Weiterleitung der Kenntnisse des Entdeckers an die zuständige Behörde zu rechnen ist (vgl. Joecks in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8.
Aufl., §
371 Rn.
317 und Kemper in Rolletschke/Kemper, Steuerstrafrecht, Lfg. 105, §
371 Rn.
297).

(3) Auch Angehörige ausländischer Behörden kommen als Tatentdecker im Sinne des §
371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO
in Betracht, wenn der betreffende Staat aufgrund bestehender Abkommen internationale Rechtshilfe leistet (vgl. Rolletschke/Roth, Die Selbstanzeige, 2015, Rn.
323 mwN). Bedarf es der Übermittlung der erlangten Kenntnisse von der Tat im Wege internationaler Rechtshilfe, ist für die Beurteilung, ob mit einer Weitergabe der Informationen zu rechnen ist, die Wahrscheinlichkeit der Rechtshilfegewährung maßgeblich (vgl. BGH, Urteil vom
13.
Mai 1987

3
StR 37/87, wistra 1987, 293; Jäger in Klein, AO, 13. Aufl., §
371 Rn. 167). Eine solche Lage kann sich nicht erst zu dem Zeitpunkt ergeben, in dem sich die ausländischen Behörden zur Bewilli-gung der Rechtshilfe entschließen. Sie kann vielmehr mit dem Erlangen der Informationen über die Straftat zusammentreffen, wenn bereits zu diesem Zeit-punkt die Rechtshilfegewährung wahrscheinlich ist (vgl. BGH aaO, wistra 1987, 293; Peters in Schaumburg/Peters, Internationales Steuerstrafrecht, Rn.
11.59; Rolletschke/Roth aaO). Ob dies der Fall ist, hängt davon ab, wie die jeweilige Praxis des betroffenen Staates bei der Rechtshilfe in Fiskalangelegenheiten 32
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ausgestaltet ist (vgl. Joecks in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8.
Aufl., §
371 Rn.
318).

bb) Ausgehend von diesen Maßstäben hält die Würdigung des Landge-richts, dass die Steuerhinterziehung des Angeklagten bereits zum Zeitpunkt der Abgabe der Selbstanzeige am 6. Januar 2014 entdeckt war, rechtlicher Nach-prüfung stand.

(1) Nach den Feststellungen des Landgerichts war am 31.
Dezember 2013 der Zeuge P.

in A.

u.a. wegen des Vorwurfs der Bestechung des ebenfalls in Griechenland festgenommenen vormaligen stellvertretenden Rüs-tungsdirektors Ka.

verhaftet worden. Hintergrund waren die zuvor erfolgten Angaben des Ka.

, er sei von P.

beim Ankauf von 24 Panzerhau-bitzen durch den griechischen Staat mit 750.000 Euro bestochen worden. Bei seiner Vernehmung am 3.
Januar 2014 machte P.

umfangreiche An-gaben zu den gegen ihn erhobenen Vorwürfen der Bestechung und der Geld-wäsche. Hierbei gab er unter anderem an, dass er aus seinen von der Neben-beteiligten erhaltenen Provisionen an Ka.

zuvor zugesagte Bestechungs-zahlungen in Höhe von 950.000
Euro geleistet habe und einen weiteren Geld-betrag von ca. 1,15 Mio. Euro an den Angeklagten

teilweise in bar und teil-weise auf Schweizer Konten bzw. Firmen des Angeklagten mit den Namen R.

und HA.

gezahlt habe. Zu diesem Zeitpunkt waren die griechischen Behörden bereits im Besitz der Kontoauszüge der auf Zypern ansässigen Firma O.

C.

Ltd. (im Folgenden: Firma O.

) des Zeugen P.

, welche die von P.

genannten Zahlungen an den Angeklagten hinsichtlich Höhe und Zeitpunkt belegten (UA S. 49). Somit war den griechi-schen Ermittlungsbehörden zum Zeitpunkt der Selbstanzeige des Angeklagten bereits bekannt, dass der Angeklagte von P.

im Zusammenhang mit 34
35
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18
-
Rüstungsgeschäften seiner Arbeitgeberin, der Nebenbeteiligten, verdeckte Pro-visionszahlungen in sechsstelliger Höhe auf Schweizer Bankkonten erhalten hatte.

Im Hinblick auf die Art und Weise der Verschleierung dieser Zahlungen über die zypriotische Firma des Zeugen P.

und der Einschaltung Schweizer Bankhäuser sowie des Zusammenhangs der Zahlungen mit Beste-chungszahlungen für ein Rüstungsgeschäft der Nebenbeteiligten, war es auch für die griechischen Ermittlungsbehörden nach kriminalistischer Erfahrung aus-gesprochen naheliegend, dass der Angeklagte die Einnahmen in Deutschland nicht gegenüber den Finanzbehörden erklärt hatte. Dies rechtfertigt die Annah-me der Entdeckung einer sich auf diese Zahlungen beziehenden Steuerhinter-ziehung der griechischen Behörden.

(2) Ohne Rechtsfehler hat das Landgericht die Entdeckung der Tat durch die griechischen Behörden als ausreichend für eine Tatentdeckung im Sinne des §
371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO erachtet. Denn aufgrund der vom Landgericht angeführten Umstände (UA S.
49, 180), insbesondere des bereits zu diesem Zeitpunkt bestehenden hohen Medieninteresses
und
der besonderen Tragweite des Falles war damit zu rechnen, dass die gewonnenen Erkenntnisse an die deutschen Ermittlungsbehörden
auf deren Ersuchen
weitergeleitet würden. Rechtsfehlerfrei ist auch die Erwägung des Landgerichts, dass bei den vorhan-griechischer Amtsträger durch ein deutsches Rüstungsunternehmen ein wech-selseitiger Informationsaustausch zwischen Griechenland und Deutschland schon deshalb stattfindet, weil die jeweiligen Verfolgungsbehörden

mithin auch die griechischen

die im jeweils anderen Staat vorhandenen Informatio-36
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-
19
-
nen zur vollumfänglichen Aufklärung der Taten benötigen, die Gegenstand der eigenen Ermittlungsverfahren sind (UA S. 49, 180).

cc) Auch der Angeklagte musste bei verständiger Würdigung der Sachlage nach Kenntnisnahme der Medienberichterstattung schon vor Abgabe der Selbstanzeige mit der Tatentdeckung rechnen.

II. Die vom Angeklagten gegen den Strafausspruch erhobenen sachlich-rechtlichen Beanstandungen decken keine ihn beschwerenden Rechtsfehler in der Strafzumessung auf.

1. Die Strafzumessung ist grundsätzlich Sache des Tatgerichts. Es ist sei-ne Aufgabe, auf der Grundlage des umfassenden Eindrucks, den es in der Hauptverhandlung von der Tat und der Persönlichkeit des Täters gewonnen hat, die wesentlichen entlastenden und belastenden Umstände festzustellen, sie zu bewerten und hierbei gegeneinander abzuwägen. Die
Strafzumessung ist revisionsgerichtlich auf die Überprüfung von Rechtsfehlern beschränkt. Ein Ein-griff des Revisionsgerichts in die Einzelakte der Strafzumessung ist in der Regel nur möglich, wenn die Zumessungserwägungen in sich fehlerhaft sind, wenn das
Tatgericht gegen rechtlich anerkannte Strafzwecke verstößt oder wenn sich die verhängte Strafe nach oben oder unten von ihrer Bestimmung löst, gerech-ter Schuldausgleich zu sein (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteile vom 17. September 1980

2 StR 355/80, BGHSt
29, 319,
320;
vom 7. Februar 2012

1
StR 525/11, Rn. 17, BGHSt 57, 123, 127 und vom 12. Januar 2016

1 StR 414/15, Rn.
12, NStZ-RR 2016, 107 sowie Beschluss vom 13. Juni 2013

1
StR 226/13, wistra 2013, 471; jeweils mwN). Die Begründung des Urteils muss er-kennen lassen, dass die wesentlichen Gesichtspunkte gesehen und in ihrer Be-deutung sowie ihrem Zusammenwirken vertretbar gewürdigt wurden (BGH, Ur-38
39
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-
20
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teil vom 23. Oktober 2007

5 StR 161/07, NStZ-RR 2008, 288, 289). Nur in diesem Rahmen kann eine "Verletzung des Gesetzes" (§ 337 Abs. 1 StPO) vor-liegen. Dagegen ist eine ins Einzelne gehende Richtigkeitskontrolle ausge-schlossen (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Beschluss vom 10. April 1987

GSSt 1/86, BGHSt 34, 345, 349; Urteile vom 12.
Januar 2005

5
StR 301/04, wistra 2005, 144; vom 7.
Februar 2012

1
StR 525/11, Rn.
17, BGHSt 57, 123, 127; vom 12.
Januar 2016

1 StR 414/15, Rn. 12, NStZ-RR 2016, 107 und vom 16.
Juni 2016

1 StR 49/16, NStZ-RR 2016, 315).

2. Ausgehend von diesen Maßstäben hält der Strafausspruch rechtlicher Nachprüfung im Ergebnis stand.

Zwar hat das Landgericht im Tatkomplex C.
I. der Urteilsgründe bei der Bestimmung der Höhe des von der Nebenbeteiligten aufgrund der vom Ange-klagten geförderten Haupttat erlangten ungerechtfertigten Steuervorteils (und in der Folge der sich hieraus ergebenden Verkürzung von Körperschaft-
und Ge-werbesteuer) die nach der Rechtslage zur Tatzeit erforderliche Gewerbesteuer-rückstellung nicht berücksichtigt. Im Hinblick auf die Vielzahl der vom Landge-richt als strafmildernd herangezogenen Umstände schließt der Senat jedoch aus, dass sich dies auf die Strafhöhe ausgewirkt hat.

C.

Revision der Nebenbeteiligten

Die Revision der Nebenbeteiligten ist unzulässig,
soweit sie sich auch auf die Verurteilung des Angeklagten bezieht; im Übrigen ist sie unbegründet.
41
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-
21
-

I. Soweit die Nebenbeteiligte die Aufhebung der Verurteilung des Ange-klagten wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung im Tatkomplex C.
I. der Urteils-gründe erstrebt, ist ihre Revision unstatthaft.

1. Gemäß § 437 Abs. 1 Satz 1 StPO erstreckt sich im Rechtsmittelverfah-ren die Prüfung, ob die Einziehung dem Einziehungsbeteiligten gegenüber ge-rechtfertigt ist, auf den Schuldspruch des angefochtenen Urteils nur, wenn der Einziehungsbeteiligte insoweit Einwendungen vorbringt und im vorausgegange-nen Verfahren ohne sein Verschulden zum Schuldspruch nicht gehört worden ist. Über den für Verfahren bei Festsetzung von Geldbuße gegen juristische Personen und Personenvereinigungen geltenden § 444 Abs. 2 Satz
2 StPO findet die Vorschrift des § 437 Abs. 1 bis 3 StPO sinngemäß Anwendung. Damit kann die Nebenbeteiligte, wenn sie den Schuldspruch des ersten Urteils gemäß §
444 Abs. 2 Satz 2, § 437 Abs. 1 Satz 1 StPO in zulässiger Weise angreift, unter Beachtung des
Gesetzeswortlauts lediglich eine Änderung des Urteils hinsichtlich der sie betreffenden Rechtsfolge zu ihren Gunsten erwirken, d.h. vorliegend, ob und inwieweit die Verhängung der Geldbuße der Nebenbeteilig-ten gegenüber gerechtfertigt ist (vgl. dazu Gössel in Löwe/Rosenberg, StPO, 26.
Aufl., §
437 Rn. 10 und § 444 Rn. 33 sowie Pfeiffer, StPO, 5. Aufl., §
437 Rn.
6).

Die Revision der Nebenbeteiligten ist daher unstatthaft, soweit sie den ge-gen den Angeklagten ergangenen Schuldspruch anficht. Insoweit handelt es sich um ein Rechtsmittel zugunsten des Angeklagten, für dessen Zulässigkeit es der Nebenbeteiligten an der erforderlichen Legitimation fehlt (vgl. Gössel in Löwe/Rosenberg, StPO, 26.
Aufl., § 437 Rn. 10).

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46
-
22
-
2. Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob anderes gelten kann, wenn der Schuldspruch vom Angeklagten nicht angefochten wird. Denn so verhält es sich hier nicht. Der Angeklagte hat mit seiner Revision seine Verurteilung voll-umfänglich angegriffen. Mithin war der Schuldspruch im Tatkomplex
C.
I. der Urteilsgründe auf die Sachrüge des Angeklagten ohnehin vom Senat umfas-send auf Rechtsfehler zu überprüfen. Da die Überprüfung keinen Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten ergeben hat, bliebe dem Angriff der Nebenbetei-ligten der Erfolg gegen diesen Schuldspruch auch in der Sache versagt (vgl. dazu auch BGH, Beschluss vom 17.
Oktober 2013

3
StR 167/13, insoweit nicht abgedruckt in BGHSt 59, 34).

II. Die weitergehende Revision der Nebenbeteiligten ist unbegründet.

Im Hinblick auf die Beanstandung der gegen die Nebenbeteiligte verhäng-ten Geldbuße gemäß § 30 OWiG liegt ein durchgreifender Rechtsfehler zu ih-rem Nachteil nicht vor. Zwar hat das Landgericht wegen der Anknüpfung am Schuldumfang der Tat des Angeklagten auch bei der Bemessung der Geldbuße rechtsfehlerhaft die erforderliche Gewerbesteuerrückstellung nicht berücksich-tigt. Der Senat schließt jedoch aus, dass sich dies auf die Höhe der verhängten Geldbuße ausgewirkt hat.

D.

Revision der Staatsanwaltschaft betreffend den Angeklagten

Mit ihrer zu Ungunsten des Angeklagten eingelegten und mit Sach-
und Verfahrensrügen begründeten Revision beanstandet die Staatsanwaltschaft 47
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-
den Rechtsfolgenausspruch, soweit der Angeklagte verurteilt wurde, und die Teilfreisprüche in den Tatkomplexen H.
II. und H.
III. der Urteilsgründe. Das Rechtsmittel hat hinsichtlich des Freispruchs vom Vorwurf des Prozessbetruges (Tatkomplex H.
III. der Urteilsgründe), des Strafausspruchs im Fall C. I. der Ur-teilsgründe und des Ausspruchs über die Gesamtstrafe
Erfolg; im Übrigen ist es unbegründet.

I. Der Strafausspruch im Tatkomplex C. II. der Urteilsgründe hält im Er-gebnis rechtlicher Nachprüfung stand.

1. Entgegen der Auffassung des Generalbundesanwalts weist die Ge-samtwürdigung der Umstände, aufgrund deren das Landgericht das Vorliegen eines besonders schweren Falls der Steuerhinterziehung im Sinne von §
370 Abs.
3 Satz
1 AO verneint hat, keinen durchgreifenden Wertungsfehler auf.

Ein Fall ist dann besonders schwer, wenn er sich bei einer im Rahmen ei-ner Gesamtwürdigung vorgenommenen Abwägung aller Zumessungstatsachen nach dem Gewicht von Unrecht und Schuld vom Durchschnitt der vorkommen-den Fälle so weit abhebt, dass die Anwendung des Ausnahmestrafrahmens geboten ist (st.
Rspr.; vgl. nur Urteil vom 28.
Februar 1979

3
StR 24/79 [L], BGHSt 28, 319). Ein Regelbeispiel nach §
370 Abs.
3 Satz
2 AO bezeichnet einen benannten Strafschärfungsgrund. Ist es erfüllt, stellt dies ein Indiz für das ), dessen Indiz-wirkung innerhalb der stets vorzunehmenden Gesamtwürdigung der strafzu-messungsrelevanten Umstände entkräftet werden kann (vgl. BGH, Urteil vom 27.
Oktober 2015

1 StR 373/15, Rn.
46, BGHSt 61, 28 sowie Jäger in Klein, AO, 13.
Aufl., §
370 Rn.
277).

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-
24
-
Das Landgericht hat aufgrund einer Gesamtbetrachtung der maßgeblichen Umstände angenommen, dass ein besonders schwerer Fall der Steuerhinter-ziehung nicht gegeben ist. Dabei ist es davon ausgegangen, dass bei einer Steuerverkürzung von etwa 148.000 Euro lediglich

knappe Überschrei-

196).

Diese Wertung begegnet zwar Bedenken, da die Grenze zur Verkürzung von Steuern in großem Ausmaß bereits bei 50.000 Euro erreicht ist (BGH, Urteil vom 27.
Oktober 2015

1 StR 373/15, BGHSt 61, 28). Für die Bewertung der Tat des Gehilfen und den zugrunde zu legenden Strafrahmen ist jedoch ent-scheidend, ob sich die Beihilfe selbst

bei Berücksichtigung des Gewichts der Haupttat

als besonders schwerer Fall darstellt. Deswegen kommt dem Ge-wicht der Beihilfehandlung auch für die Bestimmung des anzuwendenden Straf-rahmens erhebliche Bedeutung zu (vgl. BGH, Beschluss vom 27.
Januar 2015

1
StR 142/14, wistra 2015, 235 sowie Urteile vom 22.
Juli 2015

1
StR 447/14, Rn.
25, wistra 2016, 31 und vom 6.
September 2016

1
StR 575/15, NZWiSt
2016, 474). Angesichts der Fülle der hier weiter zugunsten des Ange-klagten eingestellten Gesichtspunkte schließt der Senat aus, dass die Straf-rahmenwahl hier auf der unzutreffenden Wertbestimmung des großen Ausma-ßes beruhen kann.

2. Auch im Übrigen weist die Strafzumessung im Tatkomplex C.
II. der Ur-teilsgründe keinen den Angeklagten beschwerenden Rechtsfehler auf.

II. Der Strafausspruch im Tatkomplex C. I. der Urteilsgründe hat demge-genüber keinen Bestand. Er ist schon deshalb aufzuheben, weil die rechtliche Würdigung des Landgerichts zum Tatkomplex H. II. der Urteilsgründe rechtli-cher Nachprüfung nicht stand hält und die hinsichtlich des Veranlagungszeit-54
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-
25
-
raums 2002 getroffenen Feststellungen dieselbe Haupttat betreffen, auf die sich die Verurteilung des Angeklagten im Tatkomplex C. I. der Urteilsgründe bezieht. Dies hat auch das Landgericht erkannt und insoweit keinen Teilfreispruch aus-gesprochen (UA S.
272). Insoweit liegt
lediglich die Verneinung eines größeren Tatumfangs und damit schulderhöhender Umstände vor.

1. Die Anklage legt dem Angeklagten im Tatkomplex H. II. der Urteilsgrün-de folgenden Sachverhalt zur Last:

Unter Mitwirkung des Angeklagten und des Zeugen
P.

sei es in den Jahren 2002 bis 2004 zu Bestechungszahlungen in Höhe von 950.000 Eu-ro an Ka.

, den stellvertretenden Direktor der Generaldirektion Rüstung des griechischen Verteidigungsministeriums, gekommen. Die Bestechungszahlun-gen seien durch P.

mit Provisionsgeldern der Nebenbeteiligten über einen Gesamtbetrag von 4.693.570 Euro erfolgt. P.

habe über ver-trauliche Kontakte zu griechischen Amtsträgern verfügt, die mit der Beschaffung der Panzerhaubitze befasst gewesen seien. Die Provisionsgelder habe er von der Nebenbeteiligten in den Jahren 2001 bis 2006 aufgrund vertraglicher Ver-einbarungen erhalten. Auf Veranlassung des Angeklagten seien sodann Auf-wendungen der Nebenbeteiligten für Bestechung und Bestechungsberatung von dieser steuerrechtswidrig als gewinnmindernde Betriebsausgaben erklärt worden, wovon die Unterzeichner der jeweiligen Steuererklärungen keine Kenntnis gehabt hätten. Dies habe für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2005 zu nicht gerechtfertigten Steuervorteilen geführt, was der Angeklagte zu-mindest billigend in Kauf genommen habe.

2. Das Landgericht hat zu diesem Tatvorwurf festgestellt, dass der Zeuge P.

von der Nebenbeteiligten in Griechenland mit üblichen Unterstüt-58
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-
26
-
zungstätigkeiten hinsichtlich der Vermarktung der PzH 2000 und nicht mit Be-stechungen betraut gewesen sei und aus eigenem Entschluss den stellvertre-tenden Rüstungsdirektor Ka.

auf dessen Forderung hin mit 750.000
Euro bestochen habe. Es konnte dabei nicht feststellen, dass P.

diese Bestechung dem Angeklagten oder sonstigen Mitarbeitern der Nebenbeteiligten ausdrücklich mitgeteilt habe. Zwar habe P.

zu einem nicht näher feststellbaren Zeitpunkt dazu angesetzt, dem Angeklagten mitzuteilen, dass Ka.

einen Teil der von ihm erhaltenen Provision fordern würde. Allerdings davon nichts hören wolle und dies nur ihn, P.

, etwas angehen würde.
Nach den Feststellungen des Landgerichts wurden die sich auf die Provisions-zahlungen an P.

beziehenden Rechnungen lediglich in den Jahren 2001 und 2002 unter Beteiligung des Angeklagten zur Zahlung freigegeben.

3. Das Landgericht hat den
Angeklagten hinsichtlich dieses Tatvorwurfs freigesprochen, weil ihm durchgängig nicht positiv bekannt gewesen sei, dass P.

aus seinen Provisionen einen Teil an Ka.

als Bestechungsgel-der zahlen werde. Der Umstand, dass P.

einmal dazu angesetzt ha-be, dem Angeklagten von einer Forderung des Ka.

zu berichten, könne nicht genügen, um eine vorsätzliche täterschaftliche Steuerhinterziehung des Ange-klagten im Hinblick auf den späteren gewinnmindernden Ansatz der Zahlungen der Nebenbeteiligten an P.

bzw. dessen zypriotische Firma O.

zu begründen. Denn der Angeklagte habe nicht positiv gewusst, dass P.

auf die Forderung des Ka.

eingehen werde und ob die Zahlung den Straftatbestand
der Bestechung erfülle. Dies habe er allenfalls für möglich hal-könne weder Tatherrschaft noch ein für die mittelbare Täterschaft erforderliches überlegenes Wissen und Wollen angenommen werden.
61
-
27
-

4. Indem das Landgericht im Tatkomplex H.
II. der Urteilsgründe eine
.

durch P.

verneint hat, hat es insoweit rechtsfehlerhaft eine Straf-barkeit des Angeklagten wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung im Hinblick auf die Abgabe inhaltlich unrichtiger Feststellungserklärungen der Nebenbeteiligten durch die Geschäftsleitung der Nebenbeteiligten vom Vorliegen eines direkten Vorsatzes abhängig gemacht. Es hat damit einen rechtlich unzutreffenden Maßstab für das Vorliegen eines Tatvorsatzes zugrunde gelegt. Für den für ei-ne Strafbarkeit erforderlichen doppelten Gehilfenvorsatz genügt jedoch beding-ter Vorsatz (vgl. BGH, Urteil vom 18.
April 1996

1
StR 14/96, BGHSt 42, 135, 137 mwN). Ausgehend von den festgestellten Umständen hätte das Landge-richt daher die Frage, ob der Angeklagte zumindest bedingt vorsätzlich handel-te, ausdrücklich erörtern müssen.

5. Da sich dann, wenn sich der Angeklagte auch hinsichtlich der fehlerhaf-ten Berücksichtigung der Provisionszahlungen an den Zeugen P.

in der Feststellungserklärung der Nebenbeteiligten für den Veranlagungszeitraum 2002 der Beihilfe zur Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, der Schuldum-fang der Beihilfetat im Tatkomplex C. I. der Urteilsgründe erhöht, kann der Strafausspruch insoweit keinen Bestand haben. Die Aufhebung erfasst auch die zugehörigen Feststellungen hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 2002 im Tatkomplex H. II. der Urteilsgründe.

6. Einer Aufhebung des Schuldspruchs im Tatkomplex C.
I. der Urteils-gründe bedarf es nicht. Der Senat schließt aus, dass das Landgericht aufgrund neuer Feststellungen im Tatkomplex H. II. für den Veranlagungszeitraum 2002 62
63
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-
28
-
das Verhalten des Angeklagten statt als Beihilfe als in Mittäterschaft begangene Steuerhinterziehung (§
370 Abs.
1 Nr.
1 AO, §
25 Abs. 2 StGB) werten könnte.

III. Der Freispruch in den Tatkomplexen
H.
I. und H.
II. der Urteilsgründe hinsichtlich der Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 hat Bestand.

1. Neben dem bereits geschilderten Tatvorwurf zu Tatkomplex H.
II. der Urteilsgründe legt die Staatsanwaltschaft dem Angeklagten im Tatkomplex H.
I. der Urteilsgründe folgenden Sachverhalt zur Last:

Der Angeklagte sei nicht nur für den steuerrechtswidrigen Ansatz von Zah-lungen
der Nebenbeteiligten an das B.

im Jahr 2002, sondern auch für die entsprechende steuerrechtswidrige Behandlung von in den
Jahren 2003 bis 2005 an das B.

geleisteten Zahlungen in Höhe von netto 1.461.565,87 Euro (2003), 1.321.781,64 Euro (2004) und 36.786,43 Euro (2005) strafrechtlich ver-antwortlich. Die Anklage wertete dabei das dem Angeklagten zur Last liegende Geschehen unter Einbeziehung seines Verhaltens in Tatkomplex C.
I.
der Ur-teilsgründe rechtlich als eine in mittelbarer Täterschaft begangene Steuerhin-terziehung in vier tateinheitlichen Fällen.

2. Das Landgericht hat den Angeklagten hinsichtlich der steuerlichen Be-handlung der in den Jahren 2003 bis 2005 an das B.

geleisteten Zahlungen seinem Ausscheiden bei der Nebenbeteiligten im Juni 2003 das Wissen gefehlt, durch sein Verhalten eine künftige Steuerhinterziehung zu fördern.
65
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-
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-

3. Der Teilfreispruch bezüglich der Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 betreffend die Tatvorwürfe in den Tatkomplexen H. I. und H.
II. der Urteilsgrün-de hält sachlich-rechtlicher Nachprüfung stand.

a) Nach den vom Landgericht rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen zum Tatkomplex H.
I. der Urteilsgründe gingen nach dem Ausscheiden des An-geklagten aus dem Unternehmen der Nebenbeteiligten in den Jahren 2003 bis 2005 Rechnungen des B.

über die in der Anklageschrift genannten Geldbeträ-ge bei der Nebenbeteiligten ein. Sie wurden von anderen Personen zur Zahlung freigegeben und an die Buchhaltung weitergegeben. Wie für den Veranla-gungszeitraum 2002 wurden die Rechnungsbeträge in der Folge in den Fest-stellungserklärungen der Nebenbeteiligten als Betriebsausgaben geltend ge-macht.

Zu den Tatvorwürfen im Tatkomplex H.
II. der Urteilsgründe hat das Land-gericht festgestellt, dem Angeklagten sei nicht positiv bekannt gewesen, dass der Zeuge P.

aus seinen Provisionen einen Teil an Ka.

als Be-stechungsgelder zahlen werde.

b) Die Urteilsfeststellungen tragen den Teilfreispruch.

aa) Ausgehend von den insgesamt vom Landgericht getroffenen Feststel-lungen schließt der Senat eine täterschaftliche Mitwirkung des Angeklagten durch aktives Tun an Steuerhinterziehungen zugunsten der Nebenbeteiligten für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 aus. Die Wertung des Landge-richts zum Tatkomplex H. I. der Urteilsgründe, dass die Zeugen Dr.
Bo.

und Dr. Z.

Täter der Haupttaten waren und der Angeklagte angesichts der Ge-69
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30
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samtumstände lediglich als Gehilfe zu diesen Taten in Betracht kam, ist recht-lich nicht zu beanstanden. Für die Tatvorwürfe im Tatkomplex H.
II. der Urteils-gründe gilt nichts anderes. Dass der Angeklagte hinsichtlich der Verwendung der Provisionszahlungen des P.

an Ka.

ein weitergehendes Wis-sen als die Geschäftsleitung gehabt haben könnte, schließt der Senat ange-sichts der vom Landgericht getroffenen Feststellungen aus.

bb) Auch eine Strafbarkeit des Angeklagten wegen Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§
370 Abs.
1 Nr.
2 AO) oder Beihilfe zur Steuerhinterzie-hung (der Geschäftsleitung) durch Unterlassen gemäß §
370 Abs.
1 Nr.
1 AO, §§ 27, 13 StGB scheidet für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 aus.

(1) Da eine allgemeine Pflicht zur Verhinderung von Steuerhinterziehun-gen nicht besteht (vgl. Ransiek in Kohlmann, Steuerstrafrecht, 57.
Lfg. 03.2017, § 370 AO Rn.
86, 162), würde dies voraussetzen, dass den Angeklagten eine besondere Rechtspflicht im Sinne des §
13 StGB traf, die Haupttaten zu verhin-dern. Eine Strafbarkeit wegen Unterlassens kommt dabei grundsätzlich nur dann in Betracht, wenn festgestellt wird, dass die unterbliebene Handlung den Erfolgseintritt mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit verhindert. In Fällen der Beihilfe durch Unterlassen kann es nach der Rechtsprechung ausrei-chen, dass die Tatvollendung durch das Einschreiten erschwert oder abge-schwächt worden oder für den
Handelnden riskanter geworden wäre (vgl. BGH, Urteil vom 19.
Dezember 1997

5
StR 569/96, BGHSt 43, 381, 397
mwN; vgl. auch Ransiek aaO sowie BFH, Urteil vom 21.
November 2000

VII
R
8/00, HFR 2001, 543).

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ist die Abgren-zung zwischen Täterschaft und Teilnahme in Fällen, in denen ein erfolgsab-74
75
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31
-
wendungspflichtiger Unterlassender die deliktische Handlung eines Dritten nicht verhindert, nach denselben Kriterien vorzunehmen wie bei den Begehungsde-likten.
Danach ist aufgrund wertender Betrachtung abzuwägen, ob die innere Haltung des Unterlassenden zur Begehungstat des anderen als Ausdruck eines sich die Tat des anderen zu Eigen machenden Täterwillens aufzufassen ist oder
ob seine innere Einstellung davon geprägt ist, dass er sich dem Handeln-den im Willen unterordnet und das Geschehen ohne innere Beteiligung und oh-ne Interesse am drohenden Erfolg im Sinne bloßen Gehilfenwillens lediglich ablaufen lässt (vgl. BGH, Urteil vom 19.
Dezember 1997

5
StR 569/96, BGHSt 43, 381, 397).

(2) Eine Handlungspflicht zur Verhinderung bzw. Erschwerung einer Steu-erhinterziehung der Geschäftsleitung durch Offenbarung seines Wissens über die Umstände, die Anknüpfungspunkt für ein Betriebsausgabenabzugsverbot gemäß §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG wären, könnte sich für den Angeklagten aus einer Garantenstellung unter dem Gesichtspunkt der Ingerenz ergeben (vgl. dazu grundlegend RG, Urteil vom 20. Oktober 1893

Rep. 2727/93, RGSt 24, 339, 340;
BGH, Urteil vom 22.
Januar 1953

4
StR 417/52, BGHSt 4, 20, 22; Fischer, StGB, 64.
Aufl., §
13 Rn.
47
ff. sowie Ransiek aaO). Die Garanten-pflicht aus vorangegangenem gefährdenden Tun beruht auf dem allgemeinen Gedanken, dass derjenige, der durch sein Verhalten die Gefahr eines Scha-dens geschaffen oder mitgeschaffen hat, rechtlich verpflichtet ist, den dadurch drohenden Schaden abzuwenden (vgl. BGH, Beschluss vom 13.
November 1963

4 StR 267/63, BGHSt 19, 152, 154 und Urteile vom 26.
Juni 1990

2
StR 549/89, BGHSt 37, 106, 115 sowie vom 19.
Dezember 1997

5 StR 569/96, BGHSt 43, 381, 397).
77
-
32
-

Dabei ist es aber erforderlich, dass das vorangegangene Verhalten nicht nur gefahrschaffend oder -erhöhend, sondern zugleich pflichtwidrig war (vgl. nur BGH, Urteile vom 19.
Juli 1973

4 StR 284/73, BGHSt 25, 218, 221
f.; vom 6.
Mai 1986

4
StR 150/86, BGHSt 34, 82, 84; vom 26.
Juni 1990

2
StR 549/89, BGHSt 37, 106, 115 und vom 19.
Dezember 1997

5 StR 569/96, BGHSt 43, 381, 397; vgl. auch Kudlich in Satzger/Schluckebier/Widmaier, StGB, 3.
Aufl., §
13 Rn.
24 mwN). Auch die Ingerenz ist nach dem Schutzzweck der die Pflichtwidrigkeit des Vorverhaltens begründenden Norm begrenzt. Dies führt dazu, dass nicht jedes pflichtwidrige und zusätzlich gefahrverursachende Verhalten zu einer Garantenpflicht führt, sondern dass stets auf die Umstände des Einzelfalls hinsichtlich der Pflichtverletzung sowie des später eintretenden Erfolgs und ihres Verhältnisses zueinander abzustellen ist (Kudlich aaO Rn.
25). Maßgeblich ist, ob die Pflichtwidrigkeit gerade in einer Verletzung eines solchen Gebots besteht, das dem Schutz des Rechtsguts zu dienen bestimmt ist (Pflichtwidrigkeitszusammenhang; vgl. BGH aaO BGHSt 37, 106, 115; vgl. dazu auch Merz in Graf/Jäger/Wittig, Wirtschafts-
und Steuerstrafrecht, 2.
Aufl., §
13 StGB, Rn.
29).

(3) Anknüpfungspunkte für pflichtwidriges Vorverhalten des Angeklagten finden sich in den Feststellungen des Landgerichts in der Zusammenarbeit des Angeklagten mit dem B.

, in Hilfeleistungen beim Erstellen der Zusammenar-beitsvereinbarung mit dem B.

und deren Verlängerungen (UA S.
207), in der Zusammenarbeit mit dem Zeugen P.

und in der Freigabe einer nicht abzugsfähigen Rechnung des B.

im Veranlagungszeitraum 2002. Ausgangs-punkt für die Frage, ob der erforderliche Pflichtwidrigkeitszusammenhang mit der Steuerfestsetzung gegeben ist, sind damit im Wesentlichen Verstöße gegen Korruptionsstraftatbestände.
78
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33
-

(4) Welches Rechtsgut von den Korruptionstatbeständen im Einzelnen ge-schützt wird, ist zwar umstritten. Im Vordergrund steht bei den §§
331 ff. StGB aber jedenfalls das Rechtsgut der Funktionsfähigkeit staatlicher Verwaltung und Rechtspflege sowie die Lauterkeit des öffentlichen Dienstes (vgl. Rosenau in Satzger/Schluckebier/Widmaier, StGB, 3.
Aufl., §
331 Rn.
6). Damit wird derje-nige, der gegen diese Strafgesetze verstößt, nicht zum Garanten für die inhaltli-che Richtigkeit der Steuererklärungen desjenigen, aus dessen Vermögen die Bestechungsgelder stammen. Dies gilt auch dann, wenn der Verstoß gegen die Strafnorm
die Entstehung einer Steuer nach sich zieht oder

wie hier

gemäß §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG ein steuerliches Betriebsausgabenabzugsverbot zur Folge hat. Daran ändert sich auch nichts im Hinblick darauf, dass die Ein-führung dieses Abzugsverbots einen

(vgl. BT-Drucks. 13/1686 S.
18) darstellen sollte.

Steuerstrafrechtlich hat dies zur Folge, dass allein die Beteiligung an einer Bestechung keine Garantenstellung für die Erfüllung steuerlicher Pflichten des Bestechenden auslöst und damit die Nichtverhinderung oder -erschwerung der Steuerhinterziehung weder zu einer Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§
370 Abs.
1 Nr.
2 AO) noch zu einer Beihilfe zur Steuerhin-terziehung durch Unterlassen (§
370 Abs.
1 Nr.
1 AO, §
27 StGB) führt. Es kommt aber Steuerhinterziehung in mittelbarer Täterschaft (§
370 Abs.
1 Nr.
1 AO, §
25 Abs. 1 Alt. 2 StGB) in Betracht, wenn derjenige, der durch Beste-chungshandlungen ein Betriebsausgabenabzug gemäß §
4 Abs.
5 Satz
1 Nr.
10 EStG auslöst, infolge regelhafter Abläufe bei der Verbuchung von Rechnungen die Geltendmachung der Beträge als Betriebsausgaben herbeiführt, weil er den Steuerpflichtigen bzw. Erklärungspflichtigen nicht über die Gründe informiert, die zum Abzugsverbot geführt haben.
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-
34
-

(5) Im vorliegenden Fall hat dies zur Folge, dass sich der Angeklagte für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 auch bei einer strafbaren Beteiligung an Bestechungsdelikten nicht wegen Steuerhinterziehung durch Unterlassen oder Beihilfe zur Steuerhinterziehung durch Unterlassen strafbar gemacht hat. Die grundsätzlich in Betracht kommende Strafbarkeit wegen Steuerhinterzie-hung in mittelbarer Täterschaft ist angesichts der Feststellungen im vorliegen-den Fall nicht nur für das Jahr 2002, sondern auch für die Veranlagungszeit-räume 2003 bis 2005 auszuschließen. Angesichts der vom Landgericht rechts-fehlerfrei angenommenen Strafbarkeit von Vertretern der Geschäftsführung we-gen Steuerhinterziehung für den Veranlagungszeitraum 2002 im Hinblick auf die an das B.

gezahlten Bestechungsgelder schließt der Senat aus, dass die-se Personen in den Folgejahren bei der Abgabe unrichtiger Feststellungserklä-rungen für die Nebenbeteiligte vorsatzlos gehandelt haben.

(6) Auch aus dem Umstand, dass der Angeklagte im Jahr 2002 eine Pro-visionsrechnung trotz bestehenden Betriebsausgabenabzugsverbots an die Buchhaltung weitergegeben und damit zum Abzug als Betriebsausgabe freige-geben hat, ergibt sich für die Folgejahre keine Garantenstellung. Für das
Jahr 2002 hat das Landgericht den Angeklagten rechtsfehlerfrei wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung (§
370 Abs.
1 Nr.
1 AO, §
27 StGB) verurteilt.

Zwar kann durch die Übernahme eines Pflichtenkreises eine rechtliche Einstandspflicht im Sinne des §
13 Abs.
1 StGB begründet werden. Die Entste-hung einer Garantenstellung hieraus folgt aus der Überlegung, dass demjeni-gen, dem Obhutspflichten für eine bestimmte Gefahrenquelle übertragen sind, es von ihm über-nommenen Verantwortungsbereichs trifft (vgl. BGH, Urteil vom 17.
Juli 2009
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-

5 StR 394/08, BGHSt 54, 44, 48). Der Inhalt und der Umfang der Garanten-pflicht bestimmen sich sodann aus dem konkreten Pflichtenkreis, den der Ver-antwortliche übernommen hat (BGH aaO BGHSt 54, 44,
49).

Ausgehend hiervon traf den Angeklagten im Jahr 2002 die Pflicht, die Pro-visionsrechnung des B.

, die ihm zur Prüfung vorgelegt worden war, nicht ohne Hinweis auf die Verwendung der in Rechnung gestellten Beträge
für Beste-chungszahlungen an die Buchhaltung der Nebenbeteiligten weiterzugeben. In-dem er die Rechnung freigab, machte er sich jedoch nicht wegen Beihilfe durch Unterlassen, sondern Beihilfe zur Steuerhinterziehung durch aktives Tun straf-bar.

Da der Angeklagte dann aus dem Unternehmen ausschied, trafen ihn in der Folge die ihm zuvor obliegenden Prüfungspflichten nicht mehr; die Prüfung der dann eingehenden Provisionsrechnungen wurde von anderen Personen wahrgenommen (UA S.
203). Aus der pflichtwidrigen
Freigabe der Provisions-rechnung des B.

im Jahr 2002 ergab sich keine Garantenpflicht für die Jahre 2003 bis 2005. Denn diese Rechnung hatte keine Auswirkungen auf die Steu-ererklärungen der Folgejahre. Hinsichtlich einer Garantenstellung im Hinblick auf die Beteiligung des Angeklagten an (mittlerweile verjährten) Bestechungs-delikten gilt das oben Gesagte.

4. Die auf die Verletzung des §
261 StPO gestützte Verfahrensrüge der Staatsanwaltschaft dringt ebenfalls nicht durch. Ausgehend von den Ausfüh-rungen zur Sachrüge kann der Senat jedenfalls ausschließen, dass der Frei-spruch auf dem gerügten Verfahrensmangel beruhen könnte.
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36
-

IV. Die Freisprechung des Angeklagten im Tatkomplex H.
III. der Urteils-gründe hält bereits sachlich-rechtlicher Nachprüfung nicht stand. Auf die inso-weit erhobenen Verfahrensrügen kommt es daher nicht mehr an.

1. Die Staatsanwaltschaft legt dem Angeklagten insoweit einen gegenüber dem Arbeitsgericht K.

begangenen versuchten Prozessbetrug (§§
263, 22
StGB) zur Last. Am
18. März 2014 habe die Nebenbeteiligte dort gegen den Angeklagten eine Stufenklage erhoben. Ziel dieser Klage sei es zunächst ge-wesen, dass der Angeklagte verurteilt werde, der Nebenbeteiligten Auskunft darüber zu erteilen, ob, und wenn ja, zu welchem Zeitpunkt und in welcher Hö-he er von der Firma O.

oder von deren Inhaber, P.

, oder sonsti-gen Dritten Zahlungen bzw. Provisionen (Schmiergelder) im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit für die Nebenbeteiligte erhalten habe. Weiteres Ziel der Stu-fenklage sei gewesen, dass der Angeklagte verurteilt werde, die Richtigkeit der erteilten Auskünfte an Eides statt zu versichern und an die Klägerin, die Neben-beteiligte, einen noch zu bestimmenden Betrag in Höhe der erhaltenen Schmiergeldzahlungen nebst Zinsen zu zahlen. Der Angeklagte habe mit Kla-geerwiderung vom 2. April 2014 über seinen Prozessvertreter einen Klageab-weisungsantrag angekündigt und mit diesem Schriftsatz sowie einer Duplik vom 18. Juni 2014 Behauptungen der Nebenbeteiligten hinsichtlich erhaltener Kick-Back-Zahlungen bestritten. Er habe dabei insbesondere in der Absicht gehan-delt, das Arbeitsgericht über den tatsächlichen Erhalt von Kick-Back-Zahlungen des P.

im Gesamtumfang von 1.148.768,85 Euro zu täuschen, um auf diese Weise ein klageabweisendes Urteil zu seinen Gunsten zu erreichen. Es sei jedoch weder zu einer mündlichen Verhandlung noch zu einem Urteil des Arbeitsgerichts K.

gekommen, da die Nebenbeteiligte die Klage mit Schrift-satz vom 21. August 2014 zurückgenommen habe.
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t-sächkönnen, dass der Angeklagte im arbeitsgerichtlichen Verfahren bewusst unrich-tige Tatsachen
vorgetragen habe.

2. Zunächst ist insoweit festzustellen, dass das dem Angeklagten zur Last liegende Verhalten einer Täuschung durch den Inhalt von Schriftsätzen im Vor-feld einer mündlichen Verhandlung zur Erreichung einer Klageabweisung nach Erhebung
einer Stufenklage gegenüber dem Gericht noch nicht als unmittelba-res Ansetzen zum Versuch gewertet werden kann.

a) Wann bei einem Prozessbetrug, insbesondere in Verfahren mit mündli-cher Verhandlung, das unmittelbare Ansetzen zur Tatbestandsverwirklichung gemäß §
22 StGB und damit das Versuchsstadium erreicht ist, ist in Rechtspre-chung und Lehre noch nicht abschließend geklärt.

Die vorhandene Rechtsprechung und Literatur befasst sich vor allem mit der umgekehrten Fallkonstellation einer Täuschung des Gerichts durch den Kläger im Wege der Einreichung einer Klageschrift oder anderer Schriftsätze, die unwahre Behauptungen enthalten. Dabei wird zum Teil bereits mit dem Ein-reichen eines Schriftsatzes mit unrichtigen Tatsachenbehauptungen ein Ver-suchsbeginn angenommen (vgl. BGH, Urteil vom 19. März 1974

1
StR 553/73, bei Dallinger MDR 1975, 194, 197; BayObLG,
Urteil vom 23. Februar 1995

5 StRR 79/94,
NJW 1996, 406, 408; zustimmend Tiedemann in LK-StGB, 12. Aufl., §
263 Rn. 279 und Satzger in Satzger/Schluckebier/Widmaier, StGB, 3.
Aufl., §
263 Rn.
336), zum Teil erst bei Kenntnisnahme des Richters von der unrichtigen Behauptung (vgl. OLG Bamberg,
Beschluss vom 22.
De-90
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zember 1981

Ws 472/81,
NStZ 1982, 247). Eine andere Ansicht nimmt Ver-suchsbeginn erst
bei Abschluss der täuschenden Einwirkung auf den Richter an, was der Fall sei, wenn in der mündlichen Verhandlung gemäß §
128 Abs. 1, §
137 Abs.
3 Satz
1 ZPO auf die eingereichten Schriftsätze Bezug genommen werde (vgl. MüKoStGB/Hefendehl, 2.
Aufl., § 263
Rn.
823 mwN;
Krell, JR 2012, 102, 108 f.). Wieder andere Autoren sehen beim Prozessbetrug den Versuchs-beginn erst mit dem Schluss der mündlichen Verhandlung als gegeben an (vgl. Zaczyk in Festschrift für Krey, 2010, S.
485, 498; zustimmend Kindhäuser in Kindhäuser/Neumann/Paeffgen, StGB, 4.
Aufl., §
263 Rn.
376).

b) Gemäß §
22 StGB versucht eine Straftat, wer nach seiner Vorstellung von der Tat zur Verwirklichung des Tatbestandes unmittelbar ansetzt. Dabei ist der strafbare Versuch einer Tat (vorliegend gemäß §§
22, 23 Abs.
1, §
263 Abs.
2 StGB) von der straflosen

vor dem Versuchsstadium liegenden

Vor-bereitungshandlung abzugrenzen, die zwar bereits auf die Tatbestandsverwirk-lichung abzielt, dazu jedoch noch nicht unmittelbar ansetzt.

Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ist ein unmittelbares Ansetzen im Sinne des § 22 StGB stets gegeben, wenn der Täter ein Merkmal des gesetzlichen Tatbestands verwirklicht (vgl. BGH, Urteil vom 6.
Dezember 2007

3
StR 325/07, BGHR StGB §
22 Ansetzen
35 und Beschluss vom 7.
August 2014

3 StR 105/14, NStZ 2015, 207; vgl. auch Fischer, StGB, 64.
Aufl.,
§ 263
Rn.
9). Bei einem mehraktigen Geschehen ist bei Betrug für das unmittelbare Ansetzen grundsätzlich diejenige Täuschungshandlung maßgeb-lich, die den
Getäuschten unmittelbar zur irrtumsbedingten Vermögensverfü-gung bestimmen und den Vermögenschaden herbeiführen soll (vgl. BGH, Be-schluss vom 12. Januar 2011

1 StR 540/10, NStZ 2011, 400, 401).

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39
-

c) Wann danach ein unmittelbares Ansetzen zur Tatbestandsverwirkli-chung gegeben ist, kann nicht für alle Straftatbestände einheitlich bestimmt werden, sondern richtet sich nach den Besonderheiten des jeweiligen Tatbe-standes, und ist für jedes Delikt gesondert zu bestimmen (vgl. BGH, Beschlüsse vom 14.
März 2000

1
StR 60/00, NStZ 2000, 418;
vom 20.
September 2016

2 StR 43/16, NJW 2017, 1189 und
vom 29.
Januar 2014

1 StR 654/13, NJW 2014, 1463).

d) Für die vorliegende Fallkonstellation einer Täuschung durch den Be-klagten bedeutet dies folgendes:

Zwar kann eine unwahre Tatsachenbehauptung im arbeitsgerichtlichen Verfahren bereits inhaltlich das Tatbestandsmerkmal der Täuschung gemäß §
263 Abs.
1 StGB erfüllen. Allerdings bedarf es noch eines weiteren Schritts des Beklagten, um auf der Grundlage unwahren Sachvortrags in Schriftsätzen eine Klageabweisung zu erreichen, nämlich einer Antragstellung mit Bezug-nahme auf den Inhalt der Schriftsätze in der mündlichen Verhandlung (§
137 Abs.
1 und
3 Satz
1 ZPO, §
46 Abs.
2 ArbGG). Sein Fehlen steht der Annahme eines unmittelbaren Ansetzens zum Versuch im Sinne des §
22 StGB entge-gen, weil der Antrag bei wertender Betrachtung einen wesentlichen Zwischen-schritt auf dem Weg zur Tatbestandsverwirklichung darstellt. Der Täuschende kann, weil ansonsten der klägerische Vortrag als zugestanden gelten würde (§
331 Abs.
1 Satz
1 ZPO), nur durch einen entsprechenden Prozessantrag die von ihm erstrebte rechtswidrige Bereicherung erzielen.

Zwar sind die vom Beklagten eingereichten Schriftsätze

die hier bereits den Antrag enthielten, die Klage abzuweisen (UA S.
279)

rechtlich nicht ohne 96
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-
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Bedeutung, weil das Gericht den Inhalt solcher Schriftsätze bereits vor einer mündlichen Verhandlung zur Kenntnis nehmen muss, gerade auch um die Ver-handlung sachgerecht vorzubereiten.
Da die prozessuale Wahrheitspflicht des §
138 Abs.
1 ZPO (vgl. dazu Dannecker in Graf/Jäger/Wittig, Wirtschafts-
und Steuerstrafrecht, 2.
Aufl., §
263 StGB Rn.
396) auch bereits in diesem Verfah-rensstadium gilt, darf das Gericht durch sie nicht in die Irre geleitet werden.

Dennoch ist im Falle einer auf Klageabweisung gerichteten Täuschung des Gerichts durch den Beklagten bei wertender Betrachtung die Antragstellung in der mündlichen Verhandlung mit Bezugnahme auf die eingereichten Schrifts-ätze von so
großer Bedeutung, dass erst mit ihr ein unmittelbares Ansetzen zur Tatbestandsverwirklichung im Sinne des §
22 StGB gegeben ist. Ohne einen entsprechenden Antrag des Beklagten kann das Gericht auf seine Angaben eine Klageabweisung nicht stützen.

3. Der Teilfreispruch im Tatkomplex H.
III. der Urteilsgründe kann aber deshalb keinen Bestand haben, weil das Landgericht die von der Anklage um-fasste Tat im prozessualen Sinn (vgl. §
264 Abs.
1 StPO) nicht unter allen rechtlichen Gesichtspunkten geprüft hat.
Neben dem Prozessbetrug als Unter-fall des Dreiecksbetruges mit Täuschung des Richters (vgl. Dannecker aaO Rn.
393)
kann die täuschende Handlung des Beklagten im Prozess auch einen Betrug gegenüber dem Kläger darstellen, wenn dieser zu einer selbstschädi-genden Vermögensverfügung, etwa zu einem Verzicht auf die Geltendmachung von Ansprüchen, veranlasst wird. Ob sich der Angeklagte durch unrichtige An-gaben als Beklagter im Arbeitsgerichtsprozess wegen versuchten oder sogar vollendeten Betruges gegenüber der Nebenbeteiligten strafbar gemacht hat, hat das Landgericht indes nicht geprüft.

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a) Die Tat als Gegenstand der Urteilsfindung (§
264 Abs.
1 StPO) ist der von der Anklage benannte geschichtliche Vorgang, innerhalb dessen der Ange-klagte einen Straftatbestand verwirklicht haben soll. Zur Tat im prozessualen Sinn gehört das gesamte Verhalten des Täters, soweit es nach der Auffassung des Lebens einen einheitlichen Vorgang darstellt (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Be-schluss vom 20.
Februar 2013

5
StR 462/12, BGHR
StPO §
264 Abs.
1 Tati-dentität
50).

Ausgehend von diesen Maßstäben gehört ein möglicher Betrug seitens des Angeklagten durch Täuschung der Vertreter der Nebenbeteiligten infolge unrichtiger Behauptungen im Prozess zu der von der Anklage umfassten Tat im prozessualen Sinn. Er wäre vom Landgericht schon deswegen in den Blick zu nehmen gewesen, weil ausgehend von dem in der Anklageschrift geschilderten Lebenssachverhalt die Nebenbeteiligte die Klage nach dem Schriftwechsel wie-der zurückgenommen hat.

b) Eine Strafbarkeit des Angeklagten wegen versuchten oder vollendeten Betruges zum Nachteil der Nebenbeteiligten im Hinblick auf deren Klagerück-nahme ist hier weder aus rechtlichen Gründen noch mit Blick auf die vom Land-gericht getroffenen Feststellungen ausgeschlossen.

aa) Zwar wird der Prozessgegner in der Regel nicht getäuscht werden können, weil er über den streitigen Sachverhalt aus eigenem Wissen Kenntnis besitzt. Anders kann es aber im vorliegenden Fall sein. Rechnet die Partei da-mit, dass auch der Gegner getäuscht und zu einer ihm nachteiligen Prozess-handlung veranlasst werden könnte, so entfällt ein Betrug im Prozess nicht deshalb, weil das unwahre Vorbringen in erster Linie für den Richter bestimmt war (vgl. Lenckner, Der Prozessbetrug, 1957, S.
170 ff., 173). In der Zurück-102
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nahme einer an sich begründeten Klage kann auch eine Vermögensverfügung im Sinne des §
263 Abs.
1 StGB liegen. Jedoch ist dabei mit in den Blick zu nehmen, dass die Klage später wieder neu erhoben werden kann. Ein Vermö-gensschaden kann aber dennoch eintreten, wenn der Kläger durch die Täu-schung veranlasst wird, endgültig auf die Geltendmachung einer werthaltigen Forderung zu verzichten (vgl. BGH, Beschluss vom 17.
August 2006

3 StR 279/06, NStZ 2007, 95),
oder
abgehalten wird,
weitere Schritte zur Durchset-zung seiner begründeten Forderung zu unternehmen (vgl. BGH, Beschluss vom 8.
September 1992

4
StR 373/92, wistra 1993, 17), und dadurch im Ergebnis, etwa im Fall einer eingetretenen Verjährung, den Anspruch danach nicht
mehr durchsetzen kann. Ob dies hier der Fall war, hätte das Landgericht prüfen müs-sen. Es hätte insbesondere aufklären müssen, welchen Kenntnisstand die Ver-treter der Nebenbeteiligten von den Zahlungsflüssen zwischen dem Zeugen P.

und dem
Angeklagten hatten, ob ihnen die den griechischen Er-mittlungsbehörden bereits am 3.
Januar 2014 vorliegenden Kontoauszüge der Firma O.

bekannt waren, aus denen sich nach den Feststellungen des Landgerichts die von P.

genannten Zahlungen an den Angeklagten ergaben (UA S.
49). Auch hätte das Landgericht feststellen müssen, aus wel-chen Gründen die Nebenbeteiligte die Klage wieder zurücknahm.

bb) Ein Betrug des Angeklagten zum Nachteil der Nebenbeteiligten als Prozessgegnerin ist nicht bereits deshalb ausgeschlossen, weil es an einer Täuschung über Tatsachen gefehlt haben könnte. Denn die Würdigung des Landgerichts, der Angeklagte habe im arbeitsgerichtlichen Verfahren nicht be-wusst unrichtige Tatsachen vorgetragen (UA S. 290), ist rechtsfehlerhaft. Sie steht mit den vom Landgericht getroffenen Feststellungen im Widerspruch.
106
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Aus den Feststellungen ergibt sich, dass der Angeklagte bereits zum Zah-lungsgrund der im Dezember 2001 an ihn überwiesenen 230.000 Euro im Ver-fahren vor dem
Arbeitsgericht K.

unrichtige Angaben machte. Nach den Urteilsfeststellungen behauptete er dort, dass es sich bei dem Geld um eine Zahlung des P.

gehandelt habe, die er mit dem Auftrag erhalten ha-be, die Summe an einen griechischen General weiterzuleiten (UA S.
282). Zum wirklichen Zweck der Zahlung hat das Landgericht demgegenüber festgestellt, dass der Geldbetrag zur Erfüllung der zwischen dem Angeklagten und dem Zeugen P.

-baAngeklagten überwiesen worden war (UA S. 46).

cc) Ausgehend hiervon war bei Einreichung der Schriftsätze im Arbeitsge-richtsprozess das Bestehen eines Zahlungsanspruchs der Nebenbeteiligten gegen den Angeklagten, den diese gestützt auf § 687 Abs.
2 BGB bzw. §
675 BGB geltend gemacht hat (UA S.
278), zumindest möglich. Eine abschließende Prüfung, ob Gründe bestanden haben, die

wie etwa die Einrede der Verjäh-rung

dem Anspruch entgegengestanden haben könnten, ist dem Senat ange-sichts der insoweit lückenhaften Beweiswürdigung des Landgerichts nicht mög-lich.

V. Die Aufhebung des Einzelstrafausspruchs im Tatkomplex C.
I.
der Ur-teilsgründe und des Teilfreispruchs im Tatkomplex H. III. der Urteilsgründe zieht die Aufhebung des Gesamtstrafausspruchs nach sich.

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44
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E.

Revision der Staatsanwaltschaft betreffend die Nebenbeteiligte

I. Die gegen die Nebenbeteiligte festgesetzte Geldbuße hat keinen Be-stand, denn ihre Bemessung enthält Rechtsfehler zu deren Vorteil.

1. Die Vorschrift des §
30 Abs. 1 OWiG ermöglicht die Festsetzung einer Geldbuße gegen juristische Personen und Personenvereinigungen und knüpft dabei an eine Straftat oder Ordnungswidrigkeit eines Organs oder Vertreters einer juristischen Person

sog. Leitungsperson

an (vgl. dazu auch BGH, Ur-teil vom 5. Dezember 2000

1
StR 411/00, BGHSt 46, 207, 211).

Ausgangspunkt für die Bemessung der Geldbuße gegen die Nebenbetei-ligte ist die Tat der Leitungsperson. Dabei bestimmt die Schuld der Leitungs-person auch gegenüber der Nebenbeteiligten den Umfang der Vorwerfbarkeit und ist Grundlage für die Bemessung des Bußgeldes (BGH, Urteil vom 14.
Februar 2007

5 StR 323/06, wistra 2007, 222). Wenn mehrere Leitungs-personen an derselben Straftat beteiligt gewesen sind, kann nur eine Geldbuße gegen den Verband festgesetzt werden, weil insoweit nur eine Straftat im Sinne des § 30 Abs. 1 OWiG vorliegt (BGH, Beschluss vom 8. Februar 1994

KRB 25/93, NStZ 1994, 346; KK-OWiG/Rogall, 4.
Aufl., § 30 Rn. 154; Raum in Lan-gen/Bunte, Kartellrecht, 12. Aufl., § 81 GWB, Rn.
40). Grundlage für die Be-messung der Geldbuße ist dann die Schuld aller an der Anknüpfungstat betei-ligten Leitungspersonen.

Das Landgericht hat diesen Umstand nicht in den Blick genommen. Viel-mehr hat es die Geldbuße rechtsfehlerhaft allein nach der Schuld des Ange-110
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klagten bemessen, ohne den durch die Gesellschafter-Geschäftsführer der Ne-benbeteiligten, Dr. Bo.

und Dr. Z.

, verwirklichten wesentlich höheren Un-rechtsgehalt der von diesen begangenen Steuerhinterziehung zu berücksichti-gen.

2. Darüber hinaus kann die Bußgeldentscheidung auch infolge der Aufhe-bung des Strafausspruchs im Fall C. I. der Urteilsgründe keinen Bestand haben. Denn der für die Strafzumessung beim Angeklagten bedeutsame Schuldumfang ist auch für die Bemessung der Verbandsgeldbuße maßgeblich.

3. Auch wenn die vom Landgericht vorgenommene Bemessung der Geld-buße nach §
30 Abs. 1 OWiG lediglich zugunsten der Nebenbeteiligten wirken-de Rechtsfehler enthält, kann der bisherige Bußgeldbetrag nicht
als Sockelbe-trag aufrechterhalten werden. Die Höhe des Bußgelds ist vom neuen Tatgericht insgesamt neu zu bemessen.

II. Die der Zumessung der Geldbuße zugrunde liegenden Feststellungen haben Bestand, denn insoweit liegt lediglich ein Wertungsfehler des Landge-richts vor. Das neue Tatgericht kann weitere, mit den bisherigen nicht in Wider-spruch stehende Feststellungen treffen.

F.
Für die neue Hauptverhandlung weist der Senat zudem auf Folgendes hin:
Im Hinblick auf die Höhe der gemäß §
30 Abs.
1 OWiG neu zu bemessen-den Geldbuße gegen die Nebenbeteiligte wird das neue Tatgericht Gelegenheit 114
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haben, die Vorschriften des §
30 Abs. 3, § 17 Abs. 4 Satz 1 OWiG in den Blick zu nehmen, nach denen die Geldbuße den wirtschaftlichen Vorteil, der aus der Ordnungswidrigkeit gezogen worden ist, übersteigen soll. Für die Bemessung der Geldbuße ist zudem von Bedeutung, inwieweit die Nebenbeteiligte ihrer Pflicht, Rechtsverletzungen aus der Sphäre des Unternehmens zu unterbinden, genügt und ein effizientes Compliance-Management installiert hat, das auf die Vermeidung von Rechtsverstößen ausgelegt sein muss (vgl. Raum in Hasten-rath, Compliance

Kommunikation, 2. Aufl., S.
31
f.). Dabei kann auch eine Rolle spielen, ob die Nebenbeteiligte in der Folge dieses Verfahrens entspre-chende Regelungen optimiert und ihre betriebsinternen Abläufe so gestaltet hat, dass vergleichbare Normverletzungen zukünftig jedenfalls deutlich erschwert werden.

-
47
-
G.
Die Entscheidung über die Kosten der erfolglosen Revisionen des Ange-klagten und der Nebenbeteiligten beruht auf §
473
Abs.
1 Satz
1 StPO.
Raum Graf Jäger

Radtke

Fischer
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