Bundesfinanzhof, Beschluss vom 16.12.2020, Az. VIII B 141/19

Die Beschwerde der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ist unbegründet.

Die Beschwerde bleibt in entsprechender Anwendung des § 126 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung ([X.]O) ohne Erfolg. Die von den Klägern gegen die Einspruchsentscheidung vom 29.03.2018 erhobene isolierte Anfechtungsklage ist unzulässig. Auf dieser Grundlage kommt eine Zulassung der Revision oder Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht ([X.]) gemäß § 116 Abs. 6 [X.]O im Streitfall nicht in Betracht.

1. Nach § 126 Abs. 4 [X.]O ist eine Revision auch dann zurückzuweisen, wenn die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts ergeben, sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig darstellt. Die Vorschrift ist im Verfahren über die Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision entsprechend anzuwenden. Der § 126 Abs. 4 [X.]O zugrundeliegende Rechtsgedanke ist im Rahmen aller Zulassungsgründe gemäß § 115 Abs. 2 Nrn. 1 bis 3 [X.]O heranzuziehen (Beschluss des [X.] --[X.]-- vom 18.06.2015 - X B 20/15, [X.], 1418, Rz 11 bis 13).

2. Auch im Streitfall ist § 126 Abs. 4 [X.]O entsprechend anzuwenden und die vorliegende Beschwerde unbegründet. Die von den Klägern erhobene isolierte Anfechtungsklage ist mangels des erforderlichen rechtlichen Interesses an der Klageerhebung unzulässig. Die Abweisung der Klage durch das [X.] ist im prozessualen Ergebnis richtig.

a) Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Einspruchsentscheidung vom 29.03.2018.

aa) In dieser Einspruchsentscheidung hat der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --[X.]--) über einen Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 2012 vom 06.02.2018 entschieden und den Einspruch als unzulässig verworfen. Zur Begründung hat sich das [X.] darauf gestützt, dass gegen den Einkommensteuerbescheid 2012 durch den jetzigen Prozessbevollmächtigten schon zuvor ein Einspruch erhoben worden und der im Schriftsatz vom 12.02.2018 eingelegte weitere Einspruch überflüssig sei, weil in dem anderen Einspruchsverfahren die Rechtmäßigkeit des Einkommensteuerbescheids voll überprüft werden könne. Dem am 12.02.2018 erhobenen weiteren Einspruch fehle das Rechtsschutzbedürfnis.

Die Kläger haben während des [X.] und vor dem [X.] die Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 29.03.2018 begehrt. Das [X.] habe das Schreiben der ... vom 12.02.2018 nicht als weiteren (zweiten) Einspruch der Kläger verstehen dürfen, sondern als ergänzenden Vortrag im Rahmen des zuvor begonnenen [X.]. Es entspreche der Rechtsprechung des [X.], dass nach Einlegung einer Revision die durch einen weiteren Bevollmächtigten angebrachte Revision nicht als zweite Rechtsmitteleinlegung zu verstehen sei.

bb) Das [X.] sah die isolierte Anfechtungsklage der Kläger zwar als zulässig, aber unbegründet an.

cc) Mit der vorliegenden Nichtzulassungsbeschwerde halten die Kläger an ihrer Argumentation fest. Sie nehmen eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O) an, weil klärungsbedürftig sei, ob bei [X.] mehrerer Berater gegen denselben Einkommensteuerbescheid von mehreren Einspruchsverfahren oder stets ein- und demselben Einspruchsverfahren auszugehen sei. Zudem sehen die Kläger eine Divergenz (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 [X.]O), weil das [X.] die für die mehrfache Revisionseinlegung durch verschiedene Berater entwickelten Grundsätze der [X.]-Rechtsprechung, die für alle Rechtsbehelfe und damit auch das Einspruchsverfahren zu beachten seien, im Streitfall für nicht anwendbar gehalten habe. Als Verfahrensverstöße des [X.] gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O rügen die Kläger im Wesentlichen verschiedene Verletzungen der Begründungspflicht gemäß § 105 Abs. 2 Nr. 5 [X.]O, eine unzulässige Besetzung des [X.] wegen der Entscheidung des Streitfalls durch die Einzelrichterin gemäß § 119 Nr. 1 [X.]O, dass das [X.] den Antrag auf zeugenschaftliche Vernehmung des Verfassers des Schriftsatzes der ... vom 12.02.2018 übergangen habe und schließlich, dass das [X.] den Schriftsatz vom 12.02.2018 zu Unrecht als nicht auslegungsfähig angesehen habe.

b) Die von den Klägern erhobene isolierte Anfechtungsklage ist unzulässig, weil es den Klägern an dem erforderlichen besonderen Rechtsschutzinteresse fehlt.

aa) Bei Aufhebung einer Einspruchsentscheidung durch eine isolierte Anfechtungsklage wird das Verfahren in den Stand vor Erlass der Einspruchsentscheidung zurückversetzt. Für die Zulässigkeit einer solchen Klage verlangt die ständige Rechtsprechung des [X.], dass entweder ein besonderes rechtliches Interesse des Einspruchsführers und Klägers an der Wiederholung des Vorverfahrens besteht, etwa weil anderenfalls der Rechtsschutz verkürzt würde oder die Entlastungswirkung des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens entwertet wäre, oder dass sich eine eigenständige Beschwer ausschließlich aus der Einspruchsentscheidung ergibt (vgl. z.B. [X.]-Urteile vom 07.07.1976 - I R 66/75, [X.]E 119, 368, [X.] 1976, 680; vom 11.10.1977 - VII R 73/74, [X.]E 124, 1, [X.] 1978, 154; vom 22.07.1987 - I R 226/83, [X.]/NV 1988, 743, unter 2.; [X.] in [X.]/[X.]/[X.] --[X.]--, § 44 [X.]O Rz 340, m.w.N.).

bb) Im Streitfall ist eine Verkürzung des Rechtsschutzes der Kläger gegen den Einkommensteuerbescheid 2012 durch die Verwerfung des Einspruchs als unzulässig in der Einspruchsentscheidung vom 29.03.2018 ausgeschlossen. Der Einkommensteuerbescheid 2012 kann in dem zwischen den Beteiligten unstreitig weiterhin anhängigen Einspruchsverfahren, welches mit dem Schriftsatz des Prozessbevollmächtigten vom 08.02.2018 begonnen wurde, vollumfänglich gemäß § 367 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung ([X.]) überprüft werden.

cc) Eine selbständige Beschwer durch die Einspruchsentscheidung, die zu einer isolierten Anfechtungsklage berechtigt, nimmt die Rechtsprechung des [X.] auch in Fällen an, in denen die Einspruchsentscheidung gegenüber einer Person ergeht, die keinen Einspruch erhoben hat. Durch die isolierte Anfechtungsklage und Aufhebung einer Einspruchsentscheidung kann der Rechtsschein beseitigt werden, der durch eine Zurückweisung des Rechtsbehelfs als unbegründet gegenüber demjenigen erzeugt wird, der keinen Einspruch erhoben hat (vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 01.10.2014 - I R 18/13, [X.]E 247, 388, [X.] 2015, 474, Rz 12; zu zusammenveranlagten Ehegatten vgl. z.B. [X.]-Urteil vom 17.07.2013 - X R 28/13, [X.]/NV 2014, 351, Rz 8; zur Entscheidung über einen Einspruch, obwohl die Änderung eines Bescheids gemäß § 164 Abs. 2 [X.] beantragt war, [X.]-Urteil vom 13.11.2008 - V R 24/06, [X.] --HFR-- 2009, 817, unter [X.]). Die Kläger machen zwar geltend, das [X.] habe einen von ihnen gar nicht erhobenen zweiten Einspruch als unzulässig verworfen. Auch in der Fallgruppe einer "eigenständigen Beschwer durch die Einspruchsentscheidung" muss jedoch ein berechtigtes Interesse an der isolierten Aufhebung der Rechtsbehelfsentscheidung bestehen ([X.] in [X.], § 44 [X.]O Rz 345, m.w.N.). Daran fehlt es hier.

aaa) Die [X.]-Rechtsprechung verlangt für ein berechtigtes Interesse als Voraussetzung der isolierten Anfechtungsklage bei fehlender Einspruchseinlegung, dass aufgrund der Zurückweisung des nicht erhobenen Einspruchs (als unbegründet) die abstrakte Möglichkeit besteht, dass der Adressat in seinen Angriffsrechten gegen die Wirksamkeit (Bekanntgabe) des [X.] beschränkt sein könnte ([X.]-Urteile in [X.], 817, unter [X.]; vom 19.12.1995 - III R 64/90, [X.]/NV 1996, 729, unter 1.).

bbb) Im Streitfall fehlt nach diesem Maßstab ein berechtigtes Interesse. Die Verwerfung des Einspruchs der Kläger als unzulässig kann keinen nachteiligen Rechtsschein im Hinblick auf die Wirksamkeit des angefochtenen [X.] (des [X.]) erzeugen. Auch Fragen der wirksamen Bekanntgabe des [X.] können im Rahmen des unstreitig weiterhin anhängigen [X.] geklärt werden. Zudem hat der [X.] das berechtigte Interesse an einer isolierten Anfechtungsklage für die Konstellation verneint, dass der Ausgangsbescheid Gegenstand eines Rechtsbehelfsverfahrens ist und in einem weiteren Rechtsbehelfsverfahren eine Einspruchsentscheidung isoliert angefochten wird, die als zweite Einspruchsentscheidung eine zuvor ergangene erste Einspruchsentscheidung ersetzt ([X.]-Urteil vom [X.] - VII R 61/91, [X.]/NV 1993, 39, unter [X.]: keine Beschwer durch die zweite Einspruchsentscheidung). Diese Situation ist derjenigen im Streitfall vergleichbar, weil der Einkommensteuerbescheid 2012 im anhängigen (ersten) Einspruchsverfahren vollumfänglich überprüft wird und die Kläger durch die Verwerfung des vom [X.] angenommenen (zweiten) Einspruchs als unzulässig in ihrem Rechtsschutz nicht beeinträchtigt sind.

c) Folge der entsprechenden Anwendung von § 126 Abs. 4 [X.]O im Streitfall ist, dass die von den Klägern als grundsätzlich bedeutsam aufgeworfenen Fragen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 [X.]O) und das Vorliegen einer Divergenz (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 [X.]O) wegen der unheilbar unzulässigen isolierten Anfechtungsklage in einem Revisionsverfahren nicht klärungsfähig wären. Ferner kann das im prozessualen Ergebnis zutreffende Urteil des [X.] nicht auf den geltend gemachten Verfahrensfehlern (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 [X.]O), welche zudem ausschließlich im Zusammenhang mit der Prüfung der Begründetheit der Klage und dessen Begründung durch das [X.] erhoben werden, beruhen. Auch soweit die Kläger die aus ihrer Sicht nicht vorschriftsmäßige Besetzung des [X.] wegen der Entscheidung durch die Einzelrichterin gemäß § 119 Nr. 1 [X.]O rügen, schließt die entsprechende Anwendung von § 126 Abs. 4 [X.]O die Zulassung der Revision oder eine Zurückverweisung gemäß § 116 Abs. 6 [X.]O aus. Denn wegen der endgültig unzulässigen isolierten Anfechtungsklage steht bereits im vorliegenden Beschwerdeverfahren fest, dass die Klage auch bei einem Verstoß gegen § 119 Nr. 1 [X.]O im zweiten Rechtsgang wieder als unzulässig abzuweisen wäre ([X.]-Beschlüsse in [X.], 1418, Rz 12; vom 07.07.2017 - V B 168/16, [X.]/NV 2017, 1445, Rz 20, 21, 23).

3. Der Senat sieht gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 [X.]O von einer Darstellung des Tatbestands und einer weiteren Begründung ab.

4. [X.] beruht auf § 135 Abs. 2 [X.]O.